Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2013 г. N 08АП-3716/13

город Омск

28 июня 2013 г.

Дело N А75-4453/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июня 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 июня 2013 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Золотовой Л.А.,

судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3716/2013) Общества с ограниченной ответственностью "Димак" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.03.2013 по делу N А75-4453/2012 (судья Дроздов А.Н.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Димак" (ОГРН 1028600954865, ИНН 8603025994) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании недействительным решения N 10-16/04558 от 14.03.2012 г. о привлечении к налоговой ответственности, при участии в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Димак" - Мягких Сергей Александрович по доверенности N 950 от 28.11.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Нурмухаметова Анна Степановна по доверенности б/н от 09.01.2013 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Нурмухаметова Анна Степановна по доверенности б/н от 21.01.2013 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Димак" (далее - заявитель, общество, ООО "Димак", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - Межрайонная ИФНС России N 6 по ХМАО-Югре, налоговый орган, инспекция) от 23.12.2011 N 16/04558 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 560 438 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 801 053 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.03.2013 по делу N А75-4453/2012 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Налогоплательщик с решением суда первой инстанции не согласился и обжаловал его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России N 6 по ХМАО-Югре проведена выездная налоговая проверка ООО "Димак" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 07.06.2008 по 31.12.2010 (т.2 л.д.33, 43).

По результатам проверки составлен акт от 07.12.2011 N 10-15-127 (т. 2 л. д. 67-156) и, с учетом возражений налогоплательщика и мероприятий дополнительного налогового контроля (т.3 л.д.1-23), принято решение от 14.03.2012 N 10-16/04558 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым:

- доначислен налог на прибыль организаций (недоимка) за 2008-2010 гг. в размере 3 575 371 руб., начислены пени по налогу на прибыль в сумме 664 734 руб.,

- общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль на сумму 173 453 руб.,

- доначислен НДС (недоимка) за период 2-4 кварталы 2008 и 3, 4 кварталы 2010 в размере 2 801 053 руб., пени по НДС в размере 803 175 руб.,

- общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС на сумму 541 622 руб.

Основанием для вынесения указанного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, послужили выводы заинтересованного лица о получении обществом необоснованной налоговой выгоды от отражения в налоговом учете операций по приобретению товаров у контрагентов: общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Эста", ООО "Форум". Заявителю было отказано в праве на налоговые вычеты по НДС и учете затрат в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организацией, поскольку: заявителем были представлены недостоверные и противоречивые первичные документы; спорные хозяйственные операции не обладают признаками реальности; обществом не было проявлено должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФНС России по ХМАО-Югре) N 07/164 от 05.05.2012 решение инспекции по выездной проверке оставлено без изменений.

Считая незаконным принятое инспекцией решение в части доначислений произведенных в связи с признанием налоговой выгоды, полученной от сделок с ООО "Эста" и ООО "Форум", необоснованной, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, руководствовался обстоятельствами, установленными в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствующими об отсутствии у общества права на получение налоговой выгоды от сделок со спорными контрагентами. Суд поддержал позицию налогового органа о том, что представленные заявителем документы являются недостоверными, хозяйственные операции - нереальными, а также что обществом не было проявлено должной осмотрительности.

В апелляционной жалобе ООО "Димак" просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований.

В обоснование своей позиции приводит доводы о недействительности спорного решения в рассматриваемой части ввиду несостоятельности выводов налогового органа, неправильной оценки установленных обстоятельств и не доказанности факта получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Общество считает, что судом не было дано оценки доводам и документам, заявленным при рассмотрении дела, которые подтверждают факты реального приобретения товаров и их использования в предпринимательской деятельности (для осуществления строительных работ). Указывает, что выводы суда и инспекции о необходимости представления товарно-транспортной накладной по форме 1-Т не учитывают, что доставка товаров осуществлялась силами поставщиков и надлежащими документами о принятии товаров от контрагентов являются товарные накладные.

По мнению налогоплательщика, свидетельские показания руководителей ООО "Эста" и ООО "Форум" и результаты почерковедческой экспертизы не могут быть приняты во внимание, так как: протокол допроса свидетеля Стреляевой О.Л. (учредитель и руководитель ООО "Эста") получен до начала выездной налоговой проверки и составлен сотрудником милиции, не участвующим в настоящей выездной проверке; опровергаются показаниями иных свидетелей, которые выполняли действия по регистрации юридических лиц; общество не обязано проверять подлинность подписей на первичных документах; экспертиза подписей Мусаева С.С.о. (руководитель ООО "Форум") не подтверждает факт подписания первичных документов неустановленным лицом.

УФНС России по ХМАО-Югре, привлеченное к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором поддержало выводы суда первой инстанции, просило в судебное решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Инспекция отзыв не представила.

Судебное заседание апелляционного суда проведено при участии представителя общества, поддержавшего доводы жалобы своего доверителя, представителя УФНС России по ХМАО-Югре, сославшегося на доводы отзыва, а также представителя инспекции, указавшего на отсутствие оснований для отмены постановленного судебного решения.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога со стоимости реализованных услуг и суммами налога, уплаченного поставщику за данные услуги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 9 Федерального Закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, основанием для отнесения на налоговые вычеты сумм НДС, равно как основанием для отнесения расходов по налогу на прибыль, являются первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые, в свою очередь, должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов, учитываемых для целей налогообложения, лежит на налогоплательщике -покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности расходов, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции.

В соответствии с Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пункты 3, 4 данного постановления предусматривают, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Также налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно позиции, изложенной в Постановлениях Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 15574/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09 налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 9 постановления от 12.10.2006 N 53 судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль и НДС, в том числе реальность, непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций).

При этом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество представило в обоснование налоговый выгоды первичные документы (договоры, товарные накладные) по контрагентам ООО "Эста" и ООО "Форум", из которых следует факт приобретения товаров (материалов), используемых при осуществлении строительных работ (трубы, ячейки, провода).

Инспекцией, с целью установления реальности и фактических отношений, проведены мероприятия налогового контроля, по результатам которых установлено:

По сделке с ООО "Эста":

- ООО "Эста" относится к категории не отчитывающихся налогоплательщиков; по адресу местонахождения данной организации расположен многоквартирный жилой дом, ООО "Эста" не значится (т.4 л.д.98-99);

- средняя численность организации в 2008 году - 1 человек (т.4 л.д.100-101);

- ООО "Эста" движимым и недвижимым имуществом не обладает, отсутствуют материальные запасы (т.4 л.д.102-107);

- из банковской выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Эста" в ЗАО Санкт-Петербургский филиал "Транскапиталбанк" за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 (т.4 л.д.130-132), установлено, что за указанный период ООО "Эста" получено на счет и списано с него 175 686 111 рублей, при этом платежи на заработную плату, коммунальные платежи и электроэнергию, налоги и сборы, приобретение продукции не производились.

- руководителем и учредителем ООО "Эста" числится Стреляева Ольга Львовна. Представленные заявителем первичные бухгалтерские документы подписаны со стороны ООО "Эста" от имени Стреляевой О.Л. При этом, свидетель Стреляева О.Л., в протоколе допроса пояснила, что директором ООО "Эста" не является, о данной организации ей ничего не известно, никакие документы от имени этой организации она не подписывала, расчетные счета не открывала, деятельность не осуществляла. ООО "Димак" ей также не известно (т.4 л.д.108-109).

- согласно заключению эксперта автономной некоммерческой организации "Томский центр экспертиз" от 30.11.2011 N 2830/11 подписи от имени Стреляевой Ольги Львовны, изображения которых расположены в протоколе допроса от 18.12.2010 и приложенных к нему экспериментальных образцов подписей, и подписи от имени Стреляевой О.Л. на первичных документах выполнены разными лицами (т.4 л.д.76-97);

По сделке с ООО "Форум".

- руководителем ООО "Форум" числится Мусаев Сеймур Сабир оглы. Представленные заявителем первичные бухгалтерские документы подписаны со стороны ООО "Форум" от имени Мусаевым С.С.

В ходе налоговой проверки инспекцией получен протокол допроса свидетеля Мусаева С.С. оглы от 21.07.2011, согласно которому он по просьбе, без цели осуществления реальной деятельности организовал ООО "Форум", при этом никакие финансово-хозяйственные документы он не подписывал; ООО "Димак" ему не известно, договор не заключал, его текст не подписывал (т.4 л.д.139-144).

Согласно постановлению мирового судьи судебного участка N 156 Петроградского района г. Санкт-Петербурга от 23.11.2010 Мусаев С.С. оглы привлечен к административной ответственности, предусмотренной частью 4 статьи 14.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, при этом в судебном заседании он пояснил, что цели на осуществление предпринимательской деятельности при создании ООО "Форум" у него не было (т.4 л.д.148-150);

- согласно заключению эксперта автономной некоммерческой организации "Томский центр экспертиз" от 30.11.2011 N 2830/11 подписи от имени Мусаева Сеймура Сабира оглы, изображения которых находятся в протоколе допроса от 21.07.2011 и приложенных к нему экспериментальных образцов подписей и подписи от имени Мусаева С.С., расположенные на первичных документах по взаимоотношениям с ООО "Димак" вероятно выполнены разными лицами. При этом, различающиеся признаки по каждому сравнению устойчивы, но по своему объему и значимости образуют совокупность, достаточную лишь для вероятностного вывода о выполнении подписей разными лицами.

- ООО "Форум" основными средствами, производственными активами, складскими помещениями не обладает; численность персонала составила 1 человек (т.3 л.д.64-65, т.5 л.д.1-20);

- из выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Форум" в ОАО "АБ "Россия" за период с 20.04.2010 по 31.12.2010 (т.5 л.д.37-38) установлено, что ООО "Форум" за указанный период получено на счет 83 729 691 руб. 03 коп., списано - 78 586 207 руб. 05 коп., при этом платежи на заработную плату, коммунальные платежи и электроэнергию, приобретение продукции не производились, налоги и сборы уплачены в минимальном размере.

Оценив данные обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно указал, что таковые в своей совокупности и взаимосвязи между собой позволяют сделать вывод о недостоверности сведений, содержащихся в первичной бухгалтерской документации (счета-фактуры, товарные накладные), имеющей основополагающее значение для вывода о реальности финансово-хозяйственных отношений с контрагентом.

Доводы общества о том, что показания свидетелей не могут служить надлежащим доказательством апелляционный суд отклоняет, поскольку указанные протоколы отвечают установленным требованиям: свидетели предупреждены об ответственности за дачу ложных показаний; протоколы подписаны как лицами, получившими показания, так и самими свидетелями; из протоколов четко усматриваются данные о том, что опрашиваемые лица отрицают факт осуществления хозяйственной деятельности от имени спорных контрагентов.

Данные показания подтверждаются результатами экспертизы от 30.11.2011 N 2830/11(т.4 л.д.76-97), которой установлено, что:

- подписи от имени Стреляевой Ольги Львовны выполнены разными лицами;

- подписи от имени Мусаева Сеймура Сабира оглывероятно выполнены разными лицами.

Следует согласиться с судом первой инстанции о том, что вероятностный вывод о выполнении подписей от имени Мусаева С.С.о. разными лицами не повлиял на наличие доказательственного значения результатов экспертизы.

Так, из исследовательской части заключения эксперта следует, что различающиеся признаки по каждому сравнению устойчивы, но по своему объему и значимости образуют совокупность, достаточную лишь для вероятностного вывода о выполнении подписей разными лицами.

Выявленные в процессе исследования совпадающие признаки не устойчивы, не существенны и на сформулированный вывод не влияют, могут быть объяснены выполнением подписей с подражанием какой-либо подлинной подписи Мусаева С.С.

Кроме этого, согласно выводам эксперта, ответить на вопрос о выполнении подписей от имени Мусаева Сеймура Сабира оглы, изображения которых находятся в протоколе допроса от 21.07.2011 и приложенных к нему экспериментальных образцов подписей и подписи от имени Мусаева С.С., расположенные на счетах-фактурах от 17.10.2010 N Ф-000572, от 03.11.2010 N Ф-000610, не представляется возможным по причине установления признаков технической подделки подписей, например, путем срисовывания на просвет (т.4 л.д.76-97).

Как видно из приведенного обоснования, вероятностный вывод эксперта о выполнении подписей от имени Мусаева С.С. связан только с недостаточным объемом и значимостью установленных различающихся признаков, что не влияет на их устойчивость. В то же время совпадающие признаки не устойчивы, не существенны и на вывод эксперта не влияют, а также связаны с выполнением подписи с подражанием.

Таким образом, вероятностный характер вывода не влияющим на общий вывод о выполнении подписей от имени Мусаева С.С. не им самим.

Заключение почерковедческой экспертизы и показания учредителей (руководителей) ООО "Эста" и ООО "Форум" подтверждают доводы налогового органа о недостоверности сведений, содержащихся в представленных первичных бухгалтерских документах и об отсутствии реальности совершения сделки и финансово-хозяйственных операций между ООО "Форум" и заявителем.

В апелляционной жалобе общество ссылается на то, что протокол допроса Стреляевой О.Л. был получен вне рамок налоговой проверки, в связи с чем он не является надлежащим доказательством.

Указанный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Порядок проведения выездной налоговой проверки предусмотрен статьями 87, 89 НК РФ. При этом указанные нормы не содержат запрета на использование информации, полученной налоговым органом в соответствии с нормами закона до начала или после проведения выездной налоговой проверки.

Подобная информация должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора. Документы, запрошенные Инспекцией в соответствующих органах до или после окончания налоговой проверки, которые в совокупности с другими документами подтверждают достоверность сведений и выводов, отраженных в акте налоговой проверки и оспариваемом решении о привлечении Общества к налоговой ответственности, должны быть приняты и оценены судом в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ.

Представленные доказательства, полученные за рамками выездной налоговой проверки, судом рассматривались в порядке статьи 71 АПК РФ, им дана надлежащая правовая оценка.

В данном случае собранные налоговым органом доказательства содержат сведения о фактах, имеющих значение для дела, и подтверждают его выводы о недобросовестности заявителя. Соответственно, поскольку подобные документы признаются допустимыми доказательствами по делу, апелляционный суд полагает, что и оспариваемые действия не могут нарушать прав заявителя.

Правомерность использования документов, полученных за рамками выездной налоговой проверки подтверждена судебными актами вышестоящих судов (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2007 N 1461/2007, от 02.10.2007 N 3355/07 и постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.03.2011 по делу N А67-3581/2010).

Одним из доводов общества, заявленных им в обоснование недостоверности показаний свидетелей - руководителей спорных контрагентов, является утверждение о том, что в ходе проверки налоговым органом были направлены запросы в адреса нотариусов, удостоверивших подписи Стреляевой О.Л. и Мусаева С.С.о. на регистрационных документах юридических лиц, которые подтвердили факт регистрации юридических лиц.

Суд апелляционной инстанции считает названный довод не опровергающим установленных обстоятельств. Факт регистрации на имена Стреляевой О.Л. и Мусаева С.С.о. юридических лиц следует из обстоятельств дела. Вместе с тем, данный факт не свидетельствуют о ведении контрагентами в лице их руководителей (учредителей) реальной финансово-хозяйственной деятельности, что могло бы поставить под сомнение их показания. Кроме этого, названные доказательства не опровергают факты, выявленные результатами экспертизы - недостоверность подписей, отображение которых имеется на первичных документах, представленных обществом в обоснование заявленной налоговой выгоды. Таким образом, информация нотариусов обоснованность выводов суда первой инстанции не опровергает и не ставит под сомнение.

Показаниям свидетеля Алексеева М.И., на которых настаивает общество, работавшего в ООО "Юридическая консультация Невский проспект", заявившего о том, что ему знакома Стреляева О.Л., которая обращалась в ООО "Юридическая консультация Невский проспект" для создания организации (т.4 л.д. 114-117), были предметом оценки суда первой инстанции в результате чего правомерно отклонены.

Так, из показания этого свидетеля следует, что лично с Стреляевой О.Л. он не был знаком, ни с какими должностными лицами ООО "Эста" он не встречался, доверенность на открытие расчетных счетов получал не от Стреляевой О.Л., а от сотрудника своей организации. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что вывод свидетеля Алексеева М.И. об обращении Стреляевой О.Л. по вопросу создания ООО "Эста" основан лишь на документах, с которыми он работал. Вместе с тем совокупность иных доказательств, в том числе допрос самой Стреляевой О.Л. и заключение экспертизы, свидетельствуют об обратном. Более того, показания Алексеева М.И. никак не опровергают показания Стреляевой О.Л., т.к. фактическими данными о создании последней ООО "Эста" он не располагал.

Показания свидетеля Алексеева М.И. о получении им в банках документов, программных продуктов, электронных носителей информации и ключей для работы системы "Банк-клиент", т.е. дистанционного управления расчетным счетом, в совокупности с показаниями Стреляевой О.Л., подтвержденными заключением экспертизы, а также иными доказательствами, подтверждают вывод налогового органа о неосуществлении ООО "Эста" реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Показания свидетеля Федоровой Е.С. (т.5 л.д. 22-26), на наличие которых также обращает внимание общество в тексте апелляционной жалобы, также не подтверждают позицию заявителя, поскольку названному свидетелю ничего не известно о деятельности ООО "Форум" и его директоре Мусаеве С.С.о., доверенность от имени ООО "Форум" свидетель получил по месту своей работы - юридическая фирма ООО "Невский 88".

Как следует из представленных первичных документов, общество приобретало товарно-материальные ценности. Должностные лица заявителя (Кравец А.В. и Шачнев Д.Г., т. 4 л.д. 122-128) в ходе проверки дали показания, что ТМЦ принимались от поставщиков на базе ООО "Димак".

Очевидно, что для доставки товаров, используемых при осуществлении строительных работ, необходимо наличие автотранспорта, спецтехники, персонала.

Вместе с тем, как установлено налоговым органом, ООО "Эста" и ООО "Форум" не имело ни производственных мощностей, ни транспортных средств для поставки товаров, ни персонала для осуществления поставки, что при миллионных оборотах по расчетному счету, свидетельствует об отсутствии реальной коммерческой деятельности данных организаций.

Перечисленные обстоятельства налогоплательщиком не оспариваются и не опровергаются. Заявитель лишь указывает, что приобретенные товары использованы для производства подрядных, результаты которых сданы заказчикам.

Между тем, данное обстоятельство доказательством обоснованности налоговой выгоды не является и не подтверждает спорные расходы, а, соответственно, не подтверждает затраты по налогу на прибыль и вычеты по налогу на добавленную стоимость.

Судом первой инстанции обоснованно указано, что представленные налогоплательщиком документы по форме М-29 не являются свидетельством приобретения спорных товаров.

Отчет по форме м-29 в соответствии с Инструкцией "о порядке составления ежемесячного отчета _ о расходе основных материалов в строительстве_", утвержденной ЦСУ СССР 24 ноября 1982 г. N 613 служит основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам.

Данный отчет по форме М-29 является внутренним документом налогоплательщика и не подтверждает прием материалов в указанном количестве заказчиком работ.

В апелляционной жалобе заявитель, ссылаясь на реальность операций, указывает на наличие отчета об оценке рыночной стоимости имущества от 03.12.2012 N 75-03-12, который, по мнению общества, подтверждает, что примененные сторонами цены на товары соответствуют средней рыночной стоимости подобного имущества.

Апелляционный суд полагает, что указанный отчет может лишь свидетельствовать об уровне примененных в договоре поставки цен, но никоим образом не о факте самой поставки (факте реального приобретения налогоплательщиком товаров).

Помимо изложенного, в ходе проверки выявлено, что контрагенты о своей предпринимательской деятельности не отчитываются. Расчетные счета использовались для распределения денежных потоков между различными организациями, практически все поступающие на расчетный счет денежные средства списывались на счета других организаций. Анализ движения денежных средств на расчетных счетах вышеуказанных организаций показал их транзитный характер, отсутствие основных платежей, подтверждающих ведение хозяйственной деятельности: оплата коммунальных платежей, услуг связи, закупка канцтоваров, выплата заработной платы.

Все выше изложенные обстоятельства в своей совокупности и взаимосвязи дают основание признать, что хозяйственные операции между заявителем и ООО "Эста", ООО "Форум" не осуществлялись, документы, якобы подтверждающие реальность этих операций, содержат сведения не соответствующие действительности, а сами они представлены налогоплательщиком исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, были направлены на искусственное создание документального подтверждения факта исполнения взаимных обязательств, осуществления налогоплательщиком действий, которые при формальном соблюдении налогового законодательства привели к фактическому неисполнению обществом налоговых обязательств перед бюджетом. ООО "Эста", ООО "Форум" были вовлечены во взаимоотношения с заявителем исключительно с целью увеличения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, увеличения расходов с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае налоговый орган представил доказательства, с полнотой и достоверностью подтверждающие выводы о невозможности осуществления контрагентами тех хозяйственных операций, которые указаны в представленных заявителем в ходе проверки документах.

Реальность финансово-хозяйственных операций предполагает не только фактическое выполнение каких-либо работ или получение товаров, но и реальность взаимодействия между сторонами по сделке, данные о которых указанны в оправдательных документах.

Как следует из пункта 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения последним необоснованной налоговой выгоды. Но, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, должная осмотрительность налогоплательщика проявляется в удостоверении правоспособности контрагентов и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц. При этом необходимо учитывать совокупность обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе основания, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иные обстоятельства, упомянутые в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". По условиям делового оборота при осуществлении субъектами предпринимательской деятельности выбора контрагента оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Налогоплательщик, должным образом не воспользовавшийся правом на проверку контрагента по сделке, должен осознавать риски, вызванные своим бездействием. Данная правовая позиция отражена в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09 Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ.

В рассматриваемом случае налогоплательщик в материалы дела не представил доказательств того, что проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и заключении сделок с ним, а также не доказал тот факт, что в действительности сделки с указанными выше юридическими лицами имели место быть.

Из показаний директора ООО "Димак" Дукреева И.В. (т.4 л.д. 133) о заключении и исполнении договоров с ООО "Эста" и ООО "Форум", следует, что никакие документы, подтверждающие реальность осуществляемой деятельности от указанных организаций по истребовались. Договоры заключались на основании представляемых проектов договоров, уже содержащих подписи со стороны контрагентов. Обстоятельства исполнения договоров свидетель пояснить не смог.

Данные меры, указанные директором общества, проявлением надлежащей осмотрительности не являются, поскольку заявитель не выявил наличие у контрагента необходимых ресурсов, не поинтересовался наличием квалифицированного персонала, не проверил деловую репутацию, не проверил даже нахождение контрагента по его юридическому адресу, указанному в регистрационных документах, полномочия лиц, действовавших от данных организаций; не истребовал рекомендации, подтверждающие деловую репутацию, иные документы и доказательства, подтверждающие реальность деятельности контрагента (в частности, подтверждающие фактическое местонахождение контрагента, штат его сотрудников и т.п.), следовательно, не проявил должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента. Доказательства обратного заявителем не представлены.

Отсутствие подтверждения реальных хозяйственных связей с контрагентом по сделке, не позволяет установить уплату НДС в бюджет, что является основанием для отказа в его возмещении налогоплательщику.

Это же обстоятельство не позволяет установить несение налогоплательщиком расходов на приобретение имущества, сам факт поставки материалов от конкретных контрагентов и иные обстоятельства, связанные с получением материалов (несением расходов).

Вместе с тем именно на налогоплательщике лежит обязанность подтверждения надлежащими и достоверными документами факта совершения хозяйственной операции.

Если принимать во внимание те налоговые последствия, которые могут наступить для налогоплательщика в случае документального неподтверждения права на применение налоговых вычетов по НДС и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, перечисленные действия по проверке благонадежности делового партнера не выходят за рамки закона и не являются чрезмерными.

Само по себе заключение сделки с организацией, имеющей ИНН, банковский счет и юридический адрес не являются безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов или признания расходов обоснованными.

Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговых органах носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Таким образом, апелляционная коллегия соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что оценка имеющихся доказательств позволяет сделать вывод об отсутствии осмотрительности, которая требуется при совершении предпринимательской деятельности.

В связи с изложенным суд приходит к выводу о том, что у налогового органа имелись законные основания для доначисления оспариваемых сумм налога, пеней по причине отсутствия у заявителя документального подтверждения обоснованности затрат, учитываемых при исчислении налога на добавленную стоимость, а также ввиду нереальности заявленных хозяйственных операций и непроявления должной осмотрительности.

Довод общества о неприменении судом к рассматриваемым правоотношениям позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, подлежит отклонению как несостоятельный, поскольку в данном случае установлены иные фактические обстоятельства. Согласно позиции, изложенной в названном постановлении суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиком при отсутствии документального подтверждения понесенных им расходов, должны определяться расчетным путем, поскольку с учетом установленных выше обстоятельств такой подход применим только в случае установления совершения налогоплательщиком реальных хозяйственных операций. В рассматриваемом же случае реальность налоговым органом оспорена, и отсутствие реальности признано как судом первой, так и судом апелляционной инстанции.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно и обоснованно посчитал правомерным доначисление ООО "Димак" НДС и налога на прибыль организаций по сделкам с ООО "Эста" и ООО "Форум", а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика и отмены принятого по данному делу решения не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Димак" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.03.2013 по делу N А75-4453/2012 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.А. Золотова

Судьи

А.Н. Лотов О.А. Сидоренко