Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 июля 2013 г. N 19АП-2954/13

г. Воронеж

3 июля 2013 г.

Дело N А48-320/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 28 июня 2013 года.

В полном объеме постановление изготовлено 3 июля 2013 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей: Ольшанской Н.А., Донцова П.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области: Васильевой И.Н. - начальника правового отдела, доверенность N 1 от 21.01.2013, Федосеевой Е.А. - старшего налогового инспектора отдела выездных проверок, доверенность N 13 от 04.03.2013, Полухиной Т.В. -старшего специалиста 1 разряда юридического отдела, доверенность N 26 от 23.11.2012; Ореховой Т.А. - заместителя начальника юридического отдела, доверенность N 07 от 05.02.2013;

от ЗАО Пансионат "Мечта": Новиковой К.О. - представитель по доверенности от 01.02.2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области на решение Арбитражного суда Орловской области от 18.04.2013 по делу N А48-320/2013 (судья Жернов А.А.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества Пансионат "Мечта" (ОГРН 1025700695591, ИНН 5720010883) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N8 по Орловской области (ОГРН 1125742000010) о признании частично недействительным решения N35 от 14.11.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество Пансионат "Мечта" (далее - ЗАО Пансионат "Мечта", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 35 от 14.11.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 057 783 руб. и предложения уплатить его с учетом состояния расчетов с бюджетом в сумме 890 678 руб.; доначисления налога на прибыль и предложения уплатить его в сумме 336 468 руб., в том числе: 91 127 руб. - налог на прибыль в федеральный бюджет, 245 341 руб. - налог на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 188584 руб.; пени по налогу на прибыль в сумме 69 471 руб., в том числе: 11 792 руб. - пени по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 57 679 руб. - пени по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ; штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 214 109 руб.; штрафа по налогу на прибыль в сумме 122468 руб., в том числе: 24 332 руб.- штраф по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 98 136 руб. - штраф по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации; штрафа по единому налогу на вмененный доход в сумме 49 972 рубля.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 18.04.2013 заявленные требования удовлетворены частично, решение Инспекции N 35 от 14.11.2011 признано недействительным в части:

- привлечения ЗАО Пансионат "Мечта" к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 214 109 руб., налога на прибыль - в сумме 122 468 руб., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности - в сумме 49 972 руб.;

начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 186068 руб., по налогу на прибыль в сумме 69 471 руб.;

предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 823 925 руб., по налогу на прибыль в сумме 336 468 руб.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части признания недействительным ненормативного правового акта налогового органа, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция ссылается на правомерность произведенных доначислений по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций, обусловленных выводом налогового органа о занижении налогоплательщиком дохода в виде арендной платы, полученного от предоставления в аренду ООО "Мечта" помещений, и определенного налоговым органом исходя из фактической площади используемых ООО "Мечта" площадей, а не только площади, отраженной в заключенных заявителем договорах аренды.

Так, в ходе проведенной выездной налоговой проверки ЗАО Пансионат "Мечта", с использованием материалов, полученных в рамках проверки контрагента Общества - ООО "Мечта", налоговым органом было установлено, что кроме указанных в заключенных между сторонами в проверяемые периоды договорах аренды помещений (одного зала ресторана, площадью 106 кв.м, и части летнего кафе, площадью 40 кв.м), ООО "Мечта" фактически использовало в своей деятельности также второй зал ресторана ("бежевый"), площадью 135 кв.м., а также всю площадь летнего ресторана - 245 кв.м.

Данный вывод сделан Инспекцией на основании исследования первичных документов как Общества, так и ООО "Мечта", в том числе, документов, подтверждающих несение последним расходов на рекламу, приобретение предметов интерьера, проведенных допросов свидетелей (должностных лиц организаций, а также физических лиц, пользующихся услугами общественного питания, проживающих на территории пансионат), проведенного осмотра помещений.

Также Инспекция ссылается на то, что установленными в ходе проверок доказательствами в совокупности подтверждается согласованность действий указанных организаций при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, их взаимозависимость и экономическая подконтрольность. Общества имеют одну производственную базу, находятся по одному и тому же адресу, используют одни и те же помещения и один и тот же персонал.

Исходя из указанных обстоятельств, Инспекция пришла к выводу о том, что действия заявителя и его контрагента направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в результате применения льготного режима налогообложения взаимозависимыми организациями (ООО "Мета" применяет ЕНВД по виду деятельности - предоставление услуг питания, исходя из указанной в договорах площади арендуемых залов; ЗАО Пансионат "Мечта" применяет общую систему налогообложения, деятельность является убыточной). По мнению Инспекции, документооборот и расчеты между данными контрагентами носят формальный характер и направлены не на осуществление реальной хозяйственной деятельности, а на минимизацию налогообложения.

Кроме того, Инспекция считает правомерным привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕНВД в 2009 -2010 гг. по видам деятельности: оказание бытовых услуг (услуги химчистки, прачечных, сушка и глаженье белья, услуги по прокату спортивного инвентаря и пр.) и розничная торговля через нестационарную торговую точку, расположенную на территории ЗАО Пансионат "Мечта", площадь которой не превышает 5 кв.м. При этом Инспекция указывает на то, что ссылки заявителя на утрату права на применение ЕНВД с 2009 г. вследствие несоблюдения установленного пп.2 п.2.2 ст. 346.26 НК РФ ограничения, в силу которого, на уплату ЕНВД не переводятся организации с долей участия других организаций свыше 25%, являются необоснованными, поскольку Департамент имущественной промышленной информационной политики Орловской области с долей участия в ЗАО Пансионат "Мечта" 26,1 %, не является юридическим лицом по смыслу гражданского законодательства.

ЗАО Пансионат "Мечта" возражает против доводов апелляционной жалобы налогового органа, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

По мнению Общества, налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих предоставление Обществом в аренду ООО "Мечта" дополнительных помещений, а также получение налогоплательщиком вменяемого дополнительного дохода от предоставления в аренду помещений, не указанных в договорах аренды с ООО "Мечта". Тогда как рассчитанная Инспекцией сумма "недополученного" Обществом дохода не может являться объектом налогообложения.

Общество считает, что представленными доказательствами, подтверждено использование спорных площадей (бежевого зала и летнего ресторана, за исключением 40 кв.м кафе) ЗАО Пансионат "Мечта".

Также налогоплательщик ссылается на то, что приводимые Инспекцией доводы о взаимозависимости Общества и ООО "Мечта" и общей направленности деятельности свидетельствуют об осуществлении данными организациями коммерческого сотрудничества (в том числе, с учетом заключенного соглашения о сотрудничестве от 10.05.2006), обусловленного достижением взаимовыгодных целей, и сами по себе не свидетельствуют о недобросовестности ЗАО Пансионат "Мечта", а также получении им необоснованной налоговой выгоды в отсутствие реальной хозяйственной деятельности.

Не возражая в отношении правомерности доначисления оспариваемым решением Инспекции ЕНВД в отношении осуществляемых Обществом в 2009 -2010 гг. видов деятельности, подпадающих под специальный режим налогообложения, заявитель считает неправомерным применение налоговой ответственности за неуплату ЕНВД за указанные периоды в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ, указывая на отсутствие умысла на уклонение от уплаты ЕНВД. При этом факт неуплаты ЕНВД в указанные периоды Общество объясняет заблуждением относительно возможности применения специального режима налогообложения в результате того, что участником Общества с долей участия 26,1 % являлся Департамент имущественной промышленной информационной политики Орловской области, в силу чего, заявитель полагал, что не вправе применять ЕНВД исходя из установленного пп.2 п.2.2 ст. 346.26 НК РФ ограничения.

При обращении с апелляционной жалобой Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области было заявлено ходатайство о приостановлении производства по настоящему делу до принятия и вступления в законную силу судебного акта по делу N А48-621/2013 по заявлению ООО "Мечта" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области о признании недействительным решения N 33 от 18.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в основу которого положены выводы налогового органа о неправомерности применения ООО "Мечта" системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку арендуемая последним у ЗАО Пансионат "Мечта" площадь залов обслуживания посетителей фактически превышала 150 кв.м.

В обоснование данного ходатайства Инспекция ссылается на то, что в основу принятых налоговым органом решений по результатам проведенных выездных налоговых проверок данных организаций (ЗАО Пансионат "Мечта" и ООО "Мечта") положены идентичные обстоятельства, основанные на оценке одних и тех же доказательств, в силу чего, имеется риск принятия противоречащих друг другу судебных актов по требованиям, связанным по основаниям их возникновения и представленным доказательствам.

Указанное ходатайство было поддержано представителями налогового органа в ходе судебного разбирательства.

ЗАО Пансионат "Мечта" возражает против удовлетворения заявленного налоговым органом ходатайства о приостановлении производства по настоящему делу по основаниям, изложенным в письменных возражениях.

Рассмотрев ходатайство налогового органа, суд апелляционной инстанции считает, что оно не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

На основании пункта 1 части 1 статьи 143 АПК РФ арбитражный суд обязан приостановить производство по делу в случае невозможности рассмотрения данного дела до разрешения другого дела, рассматриваемого Конституционным Судом Российской Федерации, конституционным (уставным) судом субъекта Российской Федерации, судом общей юрисдикции, арбитражным судом.

Кроме того, частью 9 статьи 130 АПК РФ предусмотрено, что в случае если арбитражный суд при рассмотрении дела установит, что в производстве другого арбитражного суда находится дело, требования по которому связаны по основаниям их возникновения и (или) представленным доказательствам с требованиями, заявленными в рассматриваемом им деле, и имеется риск принятия противоречащих друг другу судебных актов, арбитражный суд может приостановить производство по делу в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 143 настоящего Кодекса.

Объективной предпосылкой применения п. 1 ч.1 ст. 143 АПК РФ является невозможность рассмотрения одного дела до принятия решения по другому делу.

Рассмотрение одного дела до разрешения другого следует признать невозможным, если обстоятельства, исследуемые в другом деле, либо результат его рассмотрения имеют существенное значение для данного дела, то есть, могут повлиять на результат его рассмотрения по существу. Следовательно, критерием для определения невозможности рассмотрения дела при решении вопроса о необходимости приостановления производства по делу является наличие существенных для дела обстоятельств, подлежащих установлению при разрешении другого дела в арбитражном суде по отношению к лицам, участвующим в настоящем деле.

Согласно ч. 2 ст. 65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

При этом судом учтено, что предметом оценки судов в рамках рассмотрения двух указанных дел является правомерность определения налоговым органом налоговых обязательств двух различных самостоятельных налогоплательщиков - ЗАО Пансионат "Мечта" и ООО "Мечта" применительно к различным основаниям, положенным налоговым органом в основу произведенных доначислений (в отношении ЗАО Пансионат "Мечта" - вменение дополнительного дохода, ООО "Мечта" - правомерность использования специального налогового режима в виде ЕНВД), в связи с чем, доводы Инспекции о схожести обстоятельств, входящих в предмет доказывания по данным делам, являются несостоятельными.

Представленные налоговым органом в рамках настоящего дела доказательства, в том числе, касающиеся использования спорных площадей, подлежат оценке применительно к обстоятельствам, входящим в предмет доказывания по данному делу (получению заявителем дополнительного дохода, являющегося объектом обложения по налогу на прибыль и НДС).

Кроме того, обстоятельства, установленные в рамках рассмотрения дела N А48-621/2013 не могут иметь преюдициального значения для настоящего дела на основании ч.2 ст. 169 АПК РФ, поскольку в данных делах участвуют разные лица, и, кроме того, настоящее дело было рассмотрено судом ранее дела N А48-621/2013.

На основании изложенного, суд также не может согласиться с доводами налогового органа о наличии риска принятия в данном случае противоречащих друг другу судебных актов, в связи с чем, ходатайство Инспекции о приостановлении производства по настоящему делу до принятия и вступления в силу решения по делу N А48-621/2013 удовлетворению не подлежит.

В судебном заседании 21.06.2013 был объявлен перерыв до 28.06.2013.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка ЗАО Пансионат "Мечта" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2010 г. Итоги проведенной проверки отражены в акте от 04.10.2012 г. N 33.

По результатам рассмотрения материалов дела Инспекцией вынесено решение от 14.11.2012 г. N 35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за умышленную неуплату НДС за 3 -4 кварталы 2009 г., 1 -4 кварталы 2010 г. в виде штрафа в сумме 214109 руб., налога на прибыль за 2008 г. в виде штрафа в сумме 122468 руб., ЕНВД за 2009-2010 г. в виде штрафа в сумме 86583 руб.

Также указанным решением налогоплательщику (применительно к оспариваемым налогам) предложено уплатить недоимку с учетом состояния расчетов на момент вынесения решения по НДС в сумме 890678 руб., по налогу на прибыль в сумме 366 468 руб., начислены пени по состоянию на 14.11.2012 по НДС - в сумме 190419 руб., по налогу на прибыль - 69471 руб.

Указанное решение налоговой инспекции было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 09.01.2013 г. N 1резолютивная часть решения Инспекции 14.11.2012 г. N 35 изменена в части доначислений по транспортному налогу, не оспариваемых в рамках настоящего дела. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 14.11.2012 г. N 35 в обжалуемой части, ЗАО Пансионат "Мечта" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, основанием для доначисления заявителю оспариваемых сумм НДС, налога на прибыль, пеней и взыскания налоговых санкций послужили выводы налогового органа о занижении ЗАО Пансионат "Мечта" для целей налогообложения доходов от сдачи в аренду ООО "Мечта" нежилых помещений (второго зала ресторана площадью 135 кв.м., а также всей площади летнего ресторана -245 кв.м.).

Как следует из материалов дела между ЗАО Пансионат "Мечта" и ООО "Мечта" в спорных периодах заключались договоры аренды нежилого помещения : от 01.07.2008 г. сроком действия с 01.07.2008 г. по 31.10.2008 г.; от 01.06.2009 г. сроком действия с 01.06.2009 г. по 31.10.2009 г.; от 01.05.2010 г. сроком действия с 01.05.2010 г. по 30.09.2010 г.; от 20.11.2007 г. сроком действия с 01.01.2008 г. по 31.12.2008 г.; от 20.12.2008 г. сроком действия с 01.01.2009 г. по 31.12.2009 г.; от 15.12.2009 г. сроком действия с 01.01.2010 по 31.12.2010 г.

Предметом указанных договоров являлось предоставление заявителем арендатору в пользование части нежилого помещения (летнего ресторана), площадью 40 кв.м. и части нежилого помещения, общей площадью 257 кв.м (включающее помещение N 1 - зал ресторана, площадью 106 кв.м), расположенного по адресу: Орловская область, Орловский район, п. Зеленый Шум, турбаза "Мечта".

Указанные помещения переданы ООО "Мечта" по актам приема-передачи нежилого помещения.

Стоимость арендной платы устанавливалась сторонами как в самих договорах, так и в дополнительных соглашениях к ним.

Применительно к нежилому помещению, площадью 40 кв.м. (летнее кафе), размер арендной платы составлял 1 000 руб. в 2008 г.,2009 гг. и 1500 руб. в 2010 г. за 1 кв.м. ( т.3, л.д. 99,103,107). Размер платы за аренду нежилого помещения общей площадью 257 кв.м. составил 460 руб. и 570 руб. в 2008 г., 570 руб. и 1000 руб. в 2009, 2010 гг. ( т. 3, л.д. 85,89,92, 94,97).

В ходе проведенной выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что фактически в спорном периоде Общество предоставляло в аренду ООО "Мечта" не только указанные в договорах один зал ресторана, площадью 106 кв.м. ("синий") и 40 кв.м. летнего кафе, но и другой зал ресторана ("бежевый"), площадью 135 кв.м., и также весь летний ресторан общей площадью 245 кв.м.

В этой связи МРИ ФНС N 8 по Орловской области посчитала, что Обществом для целей налогообложения в нарушение п. 4 ст. 250 НК РФ занижены внереализационные доходы на общую сумму 1 401 949 руб., определив их размер исходя из площади фактически используемых, по мнению Инспекции, ООО "Мечта" помещений и арендной платы, согласованной сторонами в договорах аренды., что послужило основанием для доначисления налогоплательщику налога на прибыль за 2008 г. в сумме 336468 руб., начисления пени в сумме 69471 руб. и применения ответственности за умышленную неуплату (неполную уплату) налога по п.3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 122 468 руб.

Кроме того, по данному эпизоду Инспекция также установила занижение налогоплательщиком выручки от аренды спорных помещений для целей налогообложения НДС. Определяя размер произведенных налоговым органом доначислений по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу, что размер доначисленного и скорректированного с учетом состояния расчетов налогоплательщика на момент принятия оспариваемого решения НДС составляет 823925 руб. (без учета суммы НДС, неправомерно заявленного к возмещению за 2008 г. по эпизоду начисления ЕНВД, не оспариваемому Обществом - 66 753 руб.), размер пени за его несвоевременную уплату - 186068 руб. (без учета пени в сумме 4351 руб. по эпизоду доначисления ЕНВД, не оспариваемого заявителем), сумма налоговых санкций, исчисленных Инспекцией по п. 3 ст. 122 НК РФ - 214 109 руб.

Оценивая произведенные оспариваемым решением Инспекции в части данного эпизода доначисления по налогу на прибыль организаций и НДС, обусловленные выводом налогового органа о занижении Обществом налоговой базы на сумму дохода (выручки) от сдачи в аренду ООО "Мечта" дополнительных площадей, не указанных договорах аренды, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Как установлено ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (ст. 249 НК РФ), а также внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно п. 4 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся, в том числе, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно п. 1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с п.2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов арбитражный суд в соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Одновременно, в силу ч.5 ст. 205 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, законность оспариваемого решения налогового органа оценивается судом с учетом доказанности и обоснованности обстоятельств, послуживших основанием для принятия данного решения применительно к оспариваемым налогоплательщиком доначислениям.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, доначисление налогоплательщику налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в оспариваемых налогоплательщиком суммах произведено Инспекцией в связи с включением в состав налогооблагаемых доходов (внереализационных доходов по п.4 ст. 250 НК РФ для прибыли и выручки от реализации услуг для НДС) арендной платы за предоставление в пользование ООО "Мечта" спорных помещений (зала ресторана ("бежевый"), площадью 135 кв.м., и всей площади летнего ресторана - 245 кв.м).

Оценивая правомерность произведенных оспариваемым решением доначислений, суд апелляционной инстанции исходит из того, что поскольку налоговый орган пришел к выводу о получении Обществом дохода от сдачи в аренду имущества (не указанного в договорах аренды с ООО "Мечта"), а также о реализации ООО "Мечта" услуг по предоставлению в аренду дополнительных помещений (не указанных в договорах аренды), обязанность доказывания правомерности указанных выводов лежит на налоговом органе. Вследствие этого, налоговым органом должны быть представлены доказательства того, что спорные помещения (исходя из площади которых рассчитана сумма дохода) были фактически переданы налогоплательщиком в аренду ООО "Мечта", а также доказательства получения Обществом дохода по смыслу ст. 41 и п.4 ст. 250 НК РФ ( в отношении налогообложения прибыли).

В обоснование правомерности своих выводов по данному эпизоду Инспекция ссылается на то, что ООО "Мечта" фактически использовало для осуществления деятельности по оказанию услуг общественного питания наряду с предоставленными ЗАО Пансионат "Мечта" по договорам аренды залами также спорные помещения, принадлежащие Обществу. В подтверждение указанного обстоятельства Инспекция ссылается на данные первичных документов как Общества, так и ООО "Мечта", в том числе, документы, подтверждающие несение последним расходов на рекламу, приобретение предметов интерьера, а также показания допрошенных в качестве свидетелей как должностных лиц организаций, так и лиц, пользующихся услугами общественного питания, проживающих на территории пансионата, результаты проведенного осмотра помещений.

Кроме того, Инспекция ссылается на отсутствие у ЗАО Пансионат "Мечта" необходимых условий для самостоятельного оказания услуг общественного питания в спорных помещениях (в том числе, необходимого оборудования, соответствующего персонала), исходя из чего, Инспекция также делает вывод о том, что данные услуги оказывались ООО "Мечта".

Однако указанные доказательства не свидетельствуют о том, что спорные помещения были переданы заявителем ООО "Мечта" для использования на правах аренды либо предоставлены в безвозмездное пользование, а также не подтверждают получение ЗАО Пансионат "Мечта" дохода от сдачи имущества в аренду, в связи с чем, ссылка Инспекции на соответствующие доказательства не может быть положена в основу вывода о правомерности вменения заявителю дополнительного дохода в качестве объекта обложения налогом на прибыль и НДС.

Факт использования контрагентом Общества для деятельности по оказанию услуг общественного питания определенных площадей может иметь правое значение при установлении налоговых обязательств последнего, в том числе, касающихся правомерности применения ООО "Мечта" налогового режима в виде ЕНВД в отношении данного вида деятельности. При этом фактическое использование ООО "Мечта" помещений, принадлежащих Обществу, с безусловностью не означает, что указанные помещения были переданы Обществом данной организации, а также не свидетельствует о получении Обществом дохода.

Тогда как применительно к обстоятельствам настоящего дела, с учетом основания, по которому Инспекцией произведены рассматриваемые доначисления, в предмет доказывания входит получение налогоплательщиком (ЗАО Пансионат "Мечта") дохода от осуществления деятельности по предоставлению спорных помещений в аренду ООО "Мечта". Вместе с тем, доказательств, подтверждающих указанные обстоятельства, Инспекцией не представлено.

Исходя из оценки первичных документов, а также показаний должностных лиц Общества судом установлено, что ЗАО Пансионат "Мечта" были предоставлены ООО "Мечта" на праве аренды лишь помещения, указанные в заключенных договорах аренды.

На основании изложенного, с учетом отсутствия в материалах дела доказательств предоставления Обществом в аренду спорных помещений, а также получения Обществом дохода от сдачи указанного имущества в аренду, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что наличие объекта обложения НДС и налогом на прибыль Инспекцией не доказано.

На основании изложенного, при отсутствии объекта налогообложения правильность определения налоговой базы, в том числе с учетом положений ст. 40 НК РФ, не имеет правового значения для вывода о законности произведенных в этой связи доначислений.

В связи с чем, правомерность вывода суда первой инстанции о нарушении налоговым органом при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС в части спорного эпизода правил, установленных ст. 40 НК РФ, апелляционным судом не оценивается.

Кроме того, отклоняя доводы налогового органа о взаимозависимости ЗАО Пансионат "Мечта" и ООО "Мечта", а также согласованности их действий при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности и направленности на получение необоснованной налоговой выгоды в результате применения льготного режима налогообложения взаимозависимыми организациями, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В соответствии с п. 1 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. При этом предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, применительно к рассматриваемым обстоятельствам налогоплательщиком не было заявлено о получении налоговой выгоды в смысле, указанном в приведенном Постановлении Пленума ВАС РФ, вследствие чего доводы Инспекции о ее необоснованности являются несостоятельными.

Кроме того, в отсутствие доказательств недобросовестности ЗАО Пансионат "Мечта", а также получения им необоснованной налоговой выгоды, приводимые Инспекцией доводы о взаимозависимости Общества и ООО "Мечта" и согласованности осуществляемых ими действий в плане организации и ведения бизнеса не противоречат общим принципам осуществления экономической деятельности, предполагающим свободу, самостоятельность и широкую дискрецию принимаемых субъектами предпринимательской деятельности решений, в том числе, в отношении выбора характера и форм ее осуществления, а также делового и экономического сотрудничества с другими субъектами.

Поскольку убедительных доказательств, подтверждающих правомерность доначисления Обществу по рассмотренному эпизоду налога на прибыль организаций за 2008 г. в сумме 336468 руб., а также НДС в сумме 823925 руб. налоговым органом не представлено, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Арбитражного суда Орловской области об отсутствии оснований для оспариваемых налогоплательщиком доначислений как в части сумм указанных налогов, так и в отношении начисления пени за их несовременную уплату и применения налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что частичный отказ судом первой инстанции в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований по данному эпизоду был обусловлен проверкой правильности произведенного расчета доначисленных налоговым органом и оспариваемых налогоплательщиком сумм, при этом решение суда первой инстанции в указанной части фактически не обжалуется.

Также суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Арбитражного суда Орловской области о неправомерности привлечения оспариваемым решением заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога на вмененный доход в виде штрафа в сумме в сумме 49 972 руб. При этом суд руководствуется следующим.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно п.2 ст.110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

При этом пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Следовательно, при привлечении налогоплательщика к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ налоговым органом должны быть установлены и подтверждены доказательствами не только обстоятельства совершения вменяемого налогового правонарушения, в результате которых налогоплательщиком допущена неуплата или неполная уплата налога (объективная сторона), но и обстоятельства, характеризующие действительное отношение налогоплательщика к совершенному им деянию (субъективная сторона).

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по п.3 ст. 122 НК РФ, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в проверяемом периоде (2008-2010 гг.) ЗАО Пансионат "Мечта" оказывало бытовые услуги (услуги химчистки прачечных, сушки и глаженья белья, услуги бань и душевых, услуги проката (предметов спорта, велосипедов, водных лодок, катамаранов, предметов детского ассортимента, бельевых изделий), транспортные услуги на автомобиле ГАЗ -322132, осуществляло розничную торговлю через нестационарную торговую точку на территории ЗАО Пансионат "Мечта", площадь торгового места в которой не превышала 5 кв.м.

К указанной деятельности, в силу ст. 346.26 НК РФ, подлежит применению система налогообложения в виде единого дохода на вмененный доход.

С учетом данных обстоятельств, Общество при осуществлении указанных видов деятельности в 2008 г. вело раздельный учет по каждому виду деятельности. Данный вывод следует из содержания оспариваемого решения и приказа ЗАО Пансионат "Мечта" об учетной политике для целей налогового учета на 2008 г.

Вместе с тем, в 2009 -2010 гг. ведение раздельного учета Обществом не осуществлялось, ЕНВД в отношении указанных видов деятельности не исчислялся и не уплачивался, соответствующая отчетность в налоговый орган не предоставлялась.

Не оспаривая указанные обстоятельства, а также правомерность произведенных по ЕНВД доначислений, заявитель одновременно считает неправомерным применение налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ, указывая на отсутствие умысла на уклонение от уплаты ЕНВД. При этом факт неуплаты ЕНВД в указанные периоды Общество объясняет заблуждением относительно возможности применения специального режима налогообложения в результате того, что участником Общества с долей участия 26,1 % являлся Департамент имущественной промышленной информационной политики Орловской области, в силу чего, заявитель полагал, что не вправе применять ЕНВД исходя из установленного пп.2 п.2.2 ст. 346.26 НК РФ ограничения.

Приведенные доводы заявителя подтверждаются материалами дела, в том числе, выпиской из реестра акционеров Общества, из которой усматривается, что одним из акционеров ЗАО Пансионат "Мечта" в проверяемый период являлся Департамент имущества, промышленности и информатизации Орловской области, доля участия которого составляла 26,1%.

Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2009 г. статья 346.26 НК РФ была дополнена пунктом 2.2., подпунктом 2 которого предусмотрено, что на уплату единого налога не переводятся организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов.

Оценивая указанные обстоятельства, суд соглашается с доводами налогового органа о том, что для целей применения положений пп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, которые не являются юридическими лицами по смыслу гражданского законодательства и не подпадают под указанное в ст. 11 НК РФ определение организации в целях применения законодательства о налогах и сборах, в акционерных обществах не является основанием, препятствующим применению такими акционерными обществами системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Одновременно суд учитывает, что приводимые заявителем доводы, хотя и не опровергают выводов налогового органа о допущенной неуплате Обществом в 2009-2010 г. единого налога на вмененный доход в отношении отдельных видов деятельности, подпадающих под п. 2 ст. 346.26 НК РФ, вместе с тем, должны быть учтены при оценке формы вины налогоплательщика в совершении вменяемого правонарушения.

Таким образом, с учетом приведенных объяснений налогоплательщика, свидетельствующих о заблуждении налогоплательщика относительно подлежащего применению режима налогообложения вследствие ошибочного понимания смысла внесенных с 2009 г. изменений в налоговое законодательство, а также принимая во внимание, что из содержания оспариваемого решения налогового органа не усматривается, какие обстоятельства были положены в основу квалификации совершенного заявителем налогового правонарушения по п.3 ст. 122 НК РФ, в отсутствие доказательств наличия у заявителя умысла, направленного на неуплату ЕНВД, суд апелляционной инстанции соглашается в выводом о незаконности привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.

На основании изложенного, решение Инспекции N 35 от 14.11.2011 обоснованно признано судом первой инстанции недействительным в части:

- привлечения ЗАО Пансионат "Мечта" к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 214 109 руб., налога на прибыль - в сумме 122 468 руб., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности - в сумме 49 972 руб.;

начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 186068 руб., по налогу на прибыль в сумме 69 471 руб.;

предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 823 925 руб., по налогу на прибыль в сумме 336 468 руб.

Апелляционная жалоба убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, не содержит, в связи с чем, она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 18.04.2013 по делу N А48-320/2013 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции ФЗ от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ) налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, а также с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы, вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 18.04.2013 по делу N А48-320/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N8 по Орловской области- без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Н.А. Ольшанская П.В. Донцов