Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 сентября 2013 г. N 18АП-7588/13

г. Челябинск

25 сентября 2013 г.

Дело N А76-17654/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 сентября 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Тимохина О.Б., Малышевой И.А.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Продхолдинг" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.05.2013 по делу N А76-17654/2012 (судья Каюров С.Б.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Продхолдинг" - Фильшина Е.С. (доверенность от 01.09.2013 N 7), Синельников А.А. (доверенность от 01.09.2013 N 8);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Крумм Ю.Г. (доверенность от 27.12.2012 N 06-31/173), Затеев А.Н. (доверенность от 27.12.2012 N 06-31/179), Новиков Б.Б. (доверенность от 18.09.2013 N 06-31/1/77).

Общество с ограниченной ответственностью "Продхолдинг" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Продхолдинг") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Управление) от 17.02.2012 N 13-21/14 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 17.05.2013 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, а заявленные требования удовлетворить, признать недействительным оспариваемое решение Управления.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на процессуальные нарушения, допущенные Управлением в ходе налоговой проверки, а именно немотивированность решения о проведении повторной проверки и постановления о выемке документов.

Кроме того, общество указывает на отсутствие оснований для признания полученной в ходе хозяйственных отношений с ООО "Аскент", ООО "Евросервис", ООО "МастерПроф", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр" (далее - также контрагенты) налоговой выгоды необоснованной, поскольку реальность поставки товара (оказания услуг) данными контрагентами и, соответственно, несение в связи с этим фактических расходов налоговым органом не опровергнуто.

В подтверждение реального движения товара, ООО "Продхолдинг" ссылается на результаты анализа внутреннего движения товара и его дальнейшую реализацию.

По мнению общества, отсутствие у него товаросопроводительных документов не свидетельствует о нереальном характере отношений, поскольку оприходование товара осуществлено на основании товарных накладных, передача товарно-транспортной накладной получателю груза, не являющемуся заказчиком перевозки, законодательством не предусмотрена, доставка осуществлялась силами поставщиков, ее стоимость была включена в цену товаров.

Как указывает в апелляционной жалобе заявитель, отсутствие у контрагентов работников и материально-технической базы не исключает осуществление ими оптово-торговой деятельности, которая по своему характеру не требует значительных ресурсов.

Также заявитель ссылается на то, что нарушение контрагентами своих налоговых обязательств не может вменяться в вину налогоплательщику, равно как и формальные недочеты при составлении первичных бухгалтерских документов, поскольку условие для признания налоговой выгоды обоснованной является, в первую очередь, реальность хозяйственных операций.

Наличие задолженности по оплате поставленного товара при осуществлении налогового учета по методу начисления, по мнению заявителя, не имеет правового значения.

В отзыве Управление отклонило доводы общества, ссылаясь на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по взаимоотношениям с контрагентами - ООО "Аскент", ООО "Евросервис", ООО "МастерПроф", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр", поскольку в ходе налоговой проверки установлено, что первичные документы, оформленные от лица данных организаций, содержат недостоверные сведения, в виду подписания неустановленными лицами, реальность операций с указанными контрагентами не подтверждена, поскольку данные их расчетных счетов не подтверждают закуп товаров в спорных объемах, при этом налогоплательщик не представил необходимые документы, которые бы подтверждали реальный характер взаимоотношений с указанными контрагентами, обосновывали бы разумную деловую цель их привлечения.

По мнению налогового органа, реквизиты и банковские счета спорных организаций использовались заявителем лишь с целью создания фиктивного документооборота и, соответственно, для завышения расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, поскольку расчеты произведены не в полном объеме, срок взыскания задолженности истек, представленные в подтверждение наличных расчетов документы не отвечают требованиям законодательства в части достоверности, поскольку изготовлены с помощью не зарегистрированной в установленном порядке контрольно-кассовой техники, значительные суммы денежных средств, перечисленных на счета данных организаций, возвращались в распоряжение налогоплательщика через взаимозависимых лиц.

Таким образом, как указывает налоговый орган, все указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи указывают на отсутствие реальности хозяйственных операций и получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2008 - 2009 гг., по результатам которой принято решение от 30.09.2011 N 51 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Управлением принято решение от 03.10.2011 N 01-44/020 о проведении повторной выездной налоговой проверки общества в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска, по результатам которой Управлением вынесено решение от 17.02.2012 N 13-21/14 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу дополнительно начислены налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 6 588 140 рублей, за 2009 год в сумме 4 050 281 рублей, НДС за 1 - 4 кварталы 2008 года в сумме 3 575 823 рублей, за 1 - 3 кварталы 2009 года в сумме 1 869 304 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 755 754,84 рублей, пени по НДС в сумме 1 973 850,81 рублей.

Основанием для начисления указанных налогов и пени явилось установление Управлением неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и заявления расходов по налогу на прибыль на основании документов ООО "Аскент", ООО "Евросервис", ООО "МастерПроф", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр" в связи с отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений, несоблюдением обществом требований ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Решением Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 05.06.2012 N СА-4-9/9207@ решение Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области утверждено, вступило в законную силу.

Общество, полагая, что решение Управления не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции пришел к выводу о фиктивном характере хозяйственных отношений общества с ООО "Аскент", ООО "Евросервис", ООО "МастерПроф", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр".

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость и расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Как следует из обжалуемого решения, инспекцией исключены из состава расходов по налогу на прибыль затраты и установлено завышение налоговых вычетов по НДС по товарам и услугам, приобретенным у ООО "Аскент", ООО "Евросервис", ООО "МастерПроф", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр".

В качестве доказательств соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

Заявитель в проверяемом периоде осуществлял оптовую торговлю молочными продуктами.

Для выполнения указанной деятельности, согласно представленным на проверку документам заявителем осуществлялся закуп товаров соответствующего назначения, в том числе, у ООО "Евросервис", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр", а также привлечены организации ООО "Аскент", ООО "МастерПроф" для оказания транспортных услуг.

В подтверждение поставки товаров и оказания услуг и реальности заявленных расходов и вычетов налогоплательщиком представлены выставленные от имени данных контрагентов счета-фактуры, товарные накладные.

В результате проведения мероприятий налогового контроля Управлением выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности заявленных обществом хозяйственных операций с указанными контрагентами.

Так, в ходе проверки налогоплательщиком представлены договоры транспортной экспедиции за период с 16.07.2008 по 31.12.2008, согласно которым ООО "Аскент" (Экспедитор) обязуется за вознаграждение, и за счёт ООО "Продхолдинг" (Клиента) выполнить или организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой грузов ООО "Продхолдинг" автомобильным транспортом.

Представленные налогоплательщиком договоры не подписаны со стороны ООО "Продхолдинг".

В подтверждение оказания услуг обществом в налоговый орган представлены счета-фактуры, акты выполненных услуг за декабрь 2008 года, выставленные ООО "Аскент" и подписанные от лица его директора Лиситченко А.В. Никакие иные документы по данным хозяйственным операциям, в том числе, по требованиям налогового органа, не представлены.

При этом отраженные в книге покупок счета-фактуры ООО "Аскент" от 30.06.2008 N 12 на сумму 640 000 рублей (в т.ч. НДС - 97 627,12 рублей), от 31.08.2008 N 12 на сумму 840 000 рублей (в т.ч. НДС - 128 135,59 рублей), от 30.09.2008 N 12 на сумму 894 246 рублей (в т.ч. НДС - 136 410,41 рублей) в нарушение требований ст.169, 172 НК РФ налогоплательщиком не представлены, более того счет-фактура ООО "Аскент" от 30.06.2008 N 12 на сумму 640 000 рублей (в т.ч. НДС - 97 627,12 рублей) выставлена до государственной регистрации ООО "Аскент", которая осуществлена только 07.07.2008.

В представленных на проверку актах выполненных услуг за декабрь 2008 года наименование услуги обозначено как "услуги по перевозке грузов", то есть не содержится информация о содержании услуги, транспортных средствах, не указаны маршруты следования, километраж.

В ходе проверки по данным Федеральных информационных ресурсов установлено, что ООО "Аскент" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность (последняя представлена за 1 кв. 2009 года), не имеет основных средств, складских помещений, транспортных средств, работников, по адресу, указанному в учредительных документах не находится и в период предполагаемого осуществления спорных хозяйственных операций с заявителем не находилось. Так актом N 313-8 от 12.12.2011 зафиксировано, что собственник помещения по адресу г. Челябинск, Комсомольский проспект 2/4 (адрес государственной регистрации ООО "Аскент") помещение в аренду ООО "Аскент" никогда не сдавал.

ООО "Аскент" с момента регистрации представлены три налоговые декларации по НДС (за 3-4 кварталы 2008 года, 1 квартал 2009 года) с налогами, исчисленными в минимальном размере.

ООО "Аскент" по требованию налогового органа документы в отношении ООО "Продхолдинг" не представило.

Лиситченко А.В. (учредитель и директор ООО "Аскент"), вызванный в налоговый орган в качестве свидетеля для получения свидетельских показаний не явился.

Налоговым органом назначена экспертиза, по результатам которой установлено, что подписи от имени руководителя и учредителя ООО "Аскент" Лиситченко А.В. в договорах, счетах-фактурах, актах выполненных услуг за декабрь 2008 года выполнены не Лиситченко А.В., а другим лицом, с подражанием подписи.

Налоговый орган выяснил, что оплата ООО "Продхолдинг" услуг (согласно документам оказано услуг на сумму 7 334 646 рублей) организации ООО "Аскент" произведена наличным расчётом путём внесения денежных средств в кассу в сумме 4 880 000 рублей (за расход вышеуказанной суммы отчитался Дятчин О.Н. (руководитель ООО "Продхолдинг"), которому были выданы из кассы данные денежные средства под отчёт). ООО "Продхолдинг" в обоснование понесенных им расходов представлены копии авансовых отчётов на имя подотчётного лица Дятчина О.Н., кассовые чеки ООО "Аскент", изготовленные на контрольно-кассовой технике с регистрационным номером N 00182631. При этом в налоговом органе контрольно-кассовая техника с заводским номером N 00182631 за организацией ООО "Аскент" не зарегистрирована.

На окончание проверяемого периода ООО "Продхолдинг" не оплатило услуги ООО "Аскент" в сумме 2 454 646 рублей (числится кредиторская задолженность по счёту 60 "Расчёты с поставщиками и заказчиками").

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "Аскент" показал отсутствие расходов на аренду транспортных средств, найм работников, оплату аналогичных транспортных услуг, а также иных расходов обычных для организации, осуществляющей реальную предпринимательскую деятельность.

Кроме того, ООО "Продхолдинг" предъявило налоговые вычеты по НДС и заявило расходы по налогу на прибыль по хозяйственной операции с ООО "МастерПроф", связанной с приобретением транспортных услуг.

В подтверждение оказания услуг ООО "МастерПроф" обществом в налоговый орган представлены счета-фактуры.

Договор на оказание транспортных услуг с ООО "МастерПроф" по требованию Управления налогоплательщиком к проверке не представлен.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что ООО "МастерПроф" по адресу государственной регистрации (г.Челябинск, ул. Косарева, 22) не располагается.

ООО "МастерПроф" по требованию налогового органа документы по взаимоотношениям с ООО "Продхолдинг" не представило.

В ходе проверки по данным Федеральных информационных ресурсов установлено, что ООО "МастерПроф" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность (либо представляющих с незначительными суммами к уплате), не имеет основных средств, складских помещений, транспортных средств, работников.

Согласно свидетельским показаниям Шевченко А.А. (руководитель и учредитель ООО "МастерПроф" по данным ЕГРЮЛ) в период с 2008 по 2009 гг. он являлся студентом, с 11.06.2009 проходил срочную службу, нигде не работал, организации ООО "МастерПроф", ООО "Продхолдинг", Дятчин О.Н. ему не знакомы, руководителем ООО "МастерПроф" он не является; никакие счета-фактуры, договоры, доверенности, иные документы он не подписывал; никаких услуг ООО "Продхолдинг" не оказывал; ничего о деятельности ООО "МастерПроф" ему не известно.

Показания Шевченко А.А., подтверждаются заключением эксперта, согласно которому подписи от имени Шевченко А.А. в счетах-фактурах выполнены не им.

У ООО "Продхолдинг" числится кредиторская задолженность по счету 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" перед ООО "МастерПроф" в размере 1 015 500 рублей, которая не погашена. Сроки исковой давности для взыскания задолженности истекли.

В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "МастерПроф" установлено, что данная организация не перечисляла организациям либо индивидуальным предпринимателям денежные средства за оказание транспортных услуг, аналогичных оказываемым налогоплательщику, на привлечение работников для оказания услуг, хозяйственные нужды, уплату налогов.

Также в оспариваемом решении отражено неправомерное предъявление заявителем расходов по налогу на прибыль по хозяйственным операциям с ООО "Сельхоз-Центр", связанным с приобретением сухого молока 25% жирности (4000 кг).

ООО "Продхолдинг" представлены в ходе проверки договоры поставки от 25.04.2008 N 9 и от 10.06.2008 N 15, согласно которым ООО "Сельхоз-Центр" обязуется передать в собственность ООО "Продхолдинг" молоко сухое 25% жирности. Данными договорами предусмотрена отгрузка товара в количестве и ассортименте в соответствии со спецификацией при наличии предварительной письменной либо устной заявки. Согласно условиям договоров транспортные расходы в полном объеме оплачивает покупатель.

В подтверждение приобретения товара у ООО "Сельхоз-Центр" обществом в налоговый орган представлены договоры, счета-фактуры, товарные накладные, приходные кассовые ордера ООО "Сельхоз-Центр", кассовые чеки.

По требованиям налогового органа обществом не представлены спецификации, сертификаты на товар, заявки на перевозку грузов, товарно-транспортные накладные, товарная накладная к счету-фактуре от 25.04.2008 N 270, пропуска на въезд на территорию налогоплательщика.

В представленной налогоплательщиком товарной накладной N 896 от 10.06.2008 отсутствуют обязательные для заполнения реквизиты - ссылка на номер и дату транспортной накладной; должность и подпись лица, выступающего от имени грузополучателя о получении груза, с расшифровкой Ф.И.О., заверенные печатью организации.

Расчетный счет ООО "Сельхоз-Центр" закрыт 28.12.2007, однако ссылка на указанный счет имеется в договорах поставки 25.04.2008 N 9 и от 10.06.2008 N 15.

По данным встречной проверки ООО "Сельхоз-Центр" по адресу регистрации на момент заключения сделки не находился, не представляет отчетность, не имеет основных средств, складских помещений, транспортных средств, работников.

Согласно свидетельским показаниям Матвеева В.В. (руководителя ООО "Сельхоз-Центр" в период заключения сделок согласно учредительным документам) в 2008 - 2009 гг. организация не вела финансово-хозяйственную деятельность, с Дятчиным О.Н. он не знаком, сделки с ООО "Продхолдинг" не заключал, счета-фактуры, договоры, товарные накладные, приходные кассовые ордера не подписывал. По показаниям Матвеева В.Н. (согласно первичным документам главный бухгалтер ООО "Сельхоз-Центр", учредитель организации) в 2008-2009 годах организация финансово-хозяйственной деятельности не вела, с Дятчиным О.Н. он не знаком, счета-фактуры, накладные, приходные кассовые ордера не подписывал.

Согласно заключению почерковедческой экспертизы подписи от имени Матвеева В.В., Матвеева В.Н. в квитанциях к приходным кассовым ордерам, в счете-фактуре выполнены не ими, а другими лицами.

Оплата по сделке произведена путем внесения наличных денежных средств в кассу ООО "Сельхоз-Центр". В подтверждение понесенных расходов представлены авансовые отчеты на имя Дятчина О.Н., кассовые чеки ООО "Сельхоз-Центр", отпечатанные на контрольно-кассовой технике с регистрационным номером N 29922321, который за ООО "Сельхоз-Центр" не зарегистрирован.

Согласно показаниям кладовщика ООО "Продхолдинг" Манапова Д.Н для проезда на территорию ООО "Продхолдинг" с грузом необходимы пропуска для въезда, непосредственно кладовщику передаются товарные накладные, товарно-транспортные накладные; в случае отгрузки продукции покупателям формируется весь пакет документов (в т.ч. товарные накладные, товарно-транспортные накладные, сертификаты, заявки, пропуска на выезд, т.е. весь пакет документов, сформированный бухгалтерией и отделом продаж).

Между тем, общество к проверке не представило товарно-транспортные накладные и путевые листы, пропуска на территорию, подтверждающие доставку груза, что, по мнению Управления, свидетельствует о том, что факт транспортировки товара документально не подтвержден.

Также в оспариваемом решении отражено неправомерное предъявление заявителем расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Мельпром", связанным с приобретением товаров (стрейч-пленки, поддонов, гофротары, европоддонов, яичного порошка, ЦСМ, крахмала, сливочного масла, СОМ, сыворотки сухой, жира растительного).

ООО "Продхолдинг" представлен в ходе проверки договор поставки от 01.01.2008 N 10.01/08, согласно которого ООО "Мельпром" обязуется поставлять ООО "Продхолдинг" вышеперечисленные товары. Данными договорами предусмотрено, что наименование, ассортимент, количество, цена продукции определяется в Приложениях к договору, являющихся его неотъемлемой частью, ассортимент, количество, цена поставляемой продукции предварительно утверждаются в согласованной заявке, окончательно в отгрузочной накладной, доставка товара производится на основании утвержденной сторонами спецификации; основанием для получения товара на складе ООО "Продхолдинг" является надлежащим образом оформленная доверенность. Кроме того, договором предусмотрено наличие сертификатов соответствия.

В подтверждение приобретения товара у ООО "Мельпром" обществом в налоговый орган представлены договор, счета-фактуры, товарные накладные, подписанные со стороны ООО "Мельпром" от лица Боиной А.В.

По требованиям налогового органа обществом не представлены Приложения к договору от 01.01.2008 N 10.1/08, спецификации, сертификаты соответствия, предусмотренные договором, транспортные документы, доверенности на получение товара.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Мельпром" не находилось по месту его государственной регистрации, налоги исчисляло в минимальном размере с момента регистрации, с 1 квартала 2010 г. не представляло налоговую отчетность, у ООО "Мельпром" отсутствовали основные средства, складские помещения, транспортные средства, работники, руководитель ООО "Мельпром" является "массовым".

Согласно свидетельским показаниям Есиной А.В. (руководитель ООО "Мельпром" согласно учредительным документам) организация была зарегистрирована ею за вознаграждение, руководителем и учредителем организации она является формально, счета-фактуры, договоры, накладные, доверенности от имени ООО "Мельпром" она не подписывала (в т.ч. по сделке с ООО "Продхолдинг"), организация ООО "Продхолдинг" ей не известна, Боина А.В. ей не знакома.

Согласно федеральным ресурсам налоговых органов физическое лицо с соответствующей фамилией и инициалами Боина А.В., от лица которой подписаны все первичные бухгалтерские документы ООО "Мельпром", не существует.

Оплата продукции произведена заявителем частично путем внесения наличных денежных средств в кассу ООО "Мельпром" в сумме 1 506 649 рублей (имеются чеки, авансовые отчеты Дятчина О.Н.), а также в безналичной форме на основании платежных поручений в сумме 19 910 000 рублей.

Представленные кассовые чеки отпечатаны на контрольно-кассовой машине, не зарегистрированной за ООО "Мельпром".

Из анализа выписки по расчетному счету ООО "Мельпром" установлено, что полученные от ООО "Продхолдинг" средства перечислялись на расчетные счета ООО "Машком" (поставщик налогоплательщика), ИП Дятчину О.Н. (взаимозависимое лицо), а также ООО "ЛогосОптима", ООО "Пирамида-Строй", ООО "Экос" (представляет налоговую отчетность с минимальными налогами, отсутствуют основные средства, работники), ООО "ДалОст-Ч" (представляет налоговую отчетность с минимальными налогами, отсутствуют основные средства, работники), ООО "Аракс", ООО "Ар-Строй".

Установлено также, что денежные средства, перечисленные налогоплательщиком ООО "Мельпром", в дальнейшем были перечислены ООО "Продхолдинг" через счета ООО "Машком", ИП Дятчина О.Н., ООО РПП "Проминдустрия" в сумме 10 883 700 рублей, что подтверждается банковскими выписками ООО "Продхолдинг".

При этом хозяйственные операции, на основании которых указанные денежные средства перечислены ООО "Продхолдинг" от ООО "Машком", ИП Дятчина О.Н., ООО РПП "Проминдустрия" в сумме 10 883 700 рублей, в бухгалтерском учете заявителя не отражены, первичные бухгалтерские документы, их подтверждающие, не представлены.

Указанные обстоятельства свидетельствуют, по мнению Управления, о возврате денежных средств в обладание заявителя.

У ООО "Продхолдинг" числится кредиторская задолженность по счету 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" перед ООО "Мельпром" в размере 1 734 060 рублей, которая не погашена и не будет погашена, поскольку ООО "Мельпром" 03.11.2011 исключено из ЕГРЮЛ по решению налогового органа.

Налоговым органом также установлена взаимозависимость ООО "Продхолдинг" (руководитель Дятчин О.Н.) и ОАО "Комбинат молочный стандарт" (руководитель Дятчин П.Н.), которому, по утверждению заявителя, им были перепроданы товары, приобретенные у ООО "Мельпром", в связи с чем факт дальнейшей реализации спорного товара ставится Управлением под сомнение.

Кроме того, Управлением в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции на основании представленных заявителем документов установлено, что обществом производилось списание выбракованного товара, аналогичной номенклатуры, при этом объемы списанного товара соответствуют объему приобретенного у ООО "Мельпром".

Более того, представленные обществом в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции документы о списании товаров имеют существенные пороки, поскольку содержат реквизиты, не относимые к периоду их составления.

Также в оспариваемом решении отражено неправомерное предъявление заявителем расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ЗАО "Сервис+", связанным с приобретением товаров (сухое обезжиренное молоко).

ООО "Продхолдинг" представлен в ходе проверки договор поставки от 20.07.2009 N 78с-2009, согласно которому ЗАО "Сервис+" обязуется поставлять ООО "Продхолдинг" товар (сухое обезжиренное молоко) после получения заказа, в соответствии с утвержденной сторонами спецификацией, являющейся неотъемлемой частью договора.

Согласно договору обязательство ЗАО "Сервис+" считается исполненным с момента передачи товара ООО "Продхолдинг" по товарно-транспортной накладной.

Пунктами 2.8, 4.1. договора определено, что одновременно с товаром ЗАО "Сервис+" обязано предоставить счёт-фактуру, товарно-транспортную накладную, надлежащим образом заверенную копию сертификата соответствия, качественное удостоверение, ветеринарное свидетельство формы N 2.

В подтверждение приобретения товара у ЗАО "Сервис+" обществом в налоговый орган представлены договор, счета-фактуры, товарные накладные.

Налогоплательщиком по требованиям налогового органа от 12.10.2011, 19.10.2011, 22.11.2011 не представлены заявки на перевозку грузов, сертификаты соответствия, качественное удостоверение, ветеринарное свидетельство формы N 2, обязательность наличия которых предусмотрена договором. Кроме того, не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие транспортировку товара.

ЗАО "Сервис+" по требованию налогового органа документы по взаимоотношениям с ООО "Продхолдинг" не представило.

По результатам встречных проверок установлено, что по адресу регистрации ЗАО "Сервис+" не находится и не находился ранее, исчислял налоги в минимальном размере, с 1 квартала 2010 года не представляет налоговую отчетность, не имеет основных средств, складских помещений, транспортных средств, работников, руководителем и учредителем числится Чебуренков В.М., который является массовым руководителем.

В ходе допроса Чебуренков В.М. сообщил, что регистрировал ЗАО "Сервис+" за вознаграждение, счета-фактуры, договоры, товарные накладные, доверенности от лица ЗАО "Сервис+" он не подписывал, организация ООО "Продхолдинг" и Дятчин О.Н. ему не известны.

Заключением почерковедческой экспертизы подтверждено, что подписи от имени Чебуренкова В.М. в договоре, счетах-фактурах, товарных накладных выполнены не самим Чебуренковым В.М., а другим лицом.

Оплата продукции в сумме 9 395 638 рублей организации ЗАО "Сервис+" произведена в безналичной форме на основании платежных поручений в сумме 3 317 638 рублей, а также взаимозачетом на сумму 6 078 000 рублей (согласно анализу счета 60), при этом акты взаимозачетов заявителем не представлены.

Из анализа расчетного счета ЗАО "Сервис+" установлено, что денежные средства за продукцию, аналогичную реализованной ООО "Продхолдинг", за оказание транспортных услуг, аналогичных оказанным ООО "Продхолдинг", не перечислялись, отсутствуют расходы на привлечение работников, хозяйственные нужды, уплату налогов.

Полученные от налогоплательщика денежные средства впоследствии перечислялись на расчетные счета ЗАО "ПИК" (исчисляет налоги в минимальном размере в период расчетов, отсутствуют основные средства, имущество, работники), ООО "Продхолдинг", ООО "Метпром" (имеет номинального руководителя), ООО "Промторг" (исчисляет налоги в минимальном размере в период расчетов, отсутствуют основные средства, имущество, работники).

Из перечисленных ЗАО "Сервис+" денежных средств налогоплательщику вернулись 2 000 000 рублей через счет ЗАО "ПИК", что подтверждается выписками по расчетному счету ООО "Продхолдинг", ЗАО "ПИК".

При этом хозяйственные операции, на основании которых указанные денежные средства перечислены ООО "Продхолдинг" от ЗАО "ПИК" в сумме 2 000 000 рублей, в бухгалтерском учете заявителя не отражены, первичные бухгалтерские документы, их подтверждающие, не представлены.

Указанные обстоятельства свидетельствуют, по мнению Управления, о возврате денежных средств в обладание заявителя.

С учетом установленной налоговым органом взаимозависимости ООО "Продхолдинг" (руководитель Дятчин О.Н.) и ОАО "Комбинат молочный стандарт" (руководитель Дятчин П.Н.), которому, по утверждению заявителя, им были перепроданы товары, приобретенные у ООО "Мельпром", факт дальнейшей реализации спорного товара ставится Управлением под сомнение.

Также в оспариваемом решении отражено неправомерное предъявление заявителем расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Евросервис", связанным с приобретением товаров (гофротара, европоддоны).

В подтверждение приобретения товара у ООО "Евросервис" обществом в налоговый орган представлены счета-фактуры, товарные накладные.

По требованиям Управления обществом не представлены товарно-транспортные накладные, заявки на перевозку грузов, сертификаты соответствия, пропуска на въезд на территорию ООО "Продхолдинг", договор на оказание транспортных услуг с ООО "Евросервис".

Счета-фактуры ООО "Евросервис", выставленные в период с 11.01.2008 по 15.04.2008, подписаны от лица директора ООО "Евросервис" Яговец Е.В., который в период их подписания не являлся руководителем ООО "Евросервис".

Согласно материалам регистрационного дела уступка 100% доли в уставном капитале ООО "Евросервис" в пользу Яговца Е.В. состоялась 07.04.2008, зарегистрирована в ЕГРЮЛ 16.04.2008.

С 26.12.2007 по 15.04.2008 руководителем, учредителем ООО "Евросервис" числился Васильев Д.В.

Оплата ООО "Продхолдинг" в пользу ООО "Евросервис" произведена на сумму 1 180 000 рублей в безналичной форме по платежным поручениям, по счету 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" у ООО "Продхолдинг" числится задолженность перед ЗАО "Евросервис" в сумме 360 450 рублей, которая не погашена.

В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Евросервис" установлено, что контрагент не перечислял организациям либо индивидуальным предпринимателям денежные средства в оплату товара, аналогичного поставленному заявителю, не перечислял денежные средства на привлечение работников, хозяйственные нужды, на уплату налогов, транспортные услуги.

Полученные от ООО "Продхолдинг" денежные средства впоследствии перечислялись на расчетные счета ИП Дятчина О.Н. и ООО "Проминвест". В дальнейшем денежные средства в сумме 1 168 200 рублей были перечислены ИП Дятчиным О.Н. заявителю по платежному поручению N 427 от 16.09.2008, что подтверждается банковскими выписками.

При этом хозяйственные операции, на основании которых указанные денежные средства перечислены ООО "Продхолдинг" от ИП Дятчина О.Н. в сумме 1 168 200 рублей, в бухгалтерском учете заявителя не отражены, первичные бухгалтерские документы, их подтверждающие, не представлены.

По данным федеральных информационных ресурсов ООО "Евросервис" представляло нулевую отчётность, с 2009 г. относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчётность, не имеет основных средств, складских помещений, транспортных средств, работников.

ООО "Евросервис" по адресу государственной регистрации (г.Челябинск. Троицкий тракт, 19, 24) не находится.

Также в оспариваемом решении отражено неправомерное предъявление заявителем вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Квинтекс", связанным с приобретением товаров (европоддоны, гофротара, стрейч-пленка), а также оказанием услуг по перевозке, поскольку налогоплательщиком по требованию налогового органа от 22.11.2011 не представлены счета-фактуры ООО "Квинтекс", подтверждающие обоснованность заявленного вычета по НДС.

В результате встречных проверок установлено, что ООО "Квинтекс" по адресу государственной регистрации в период сделки не находился, отсутствуют основные средства, складские помещения, транспорт, работники (т.32, л.д.30)

Руководитель и учредитель ООО "Квинтекс" Зарецкий Д.В. в ходе допроса пояснил, что с организацией ООО "Продхолдинг" дел не имел, Дятчин О.Н. ему не знаком, подписи в предъявленных ему товарных накладных похожи на его, однако о совершении данной сделки он ничего не помнит.

Оплата в адрес ООО "Квинтекс" произведена в безналичной форме на основании платежных поручений в сумме 3 046 936 рублей.

Из анализа счета ООО "Квинтекс" установлено, что фирма не перечисляла организациям либо индивидуальным предпринимателям денежные средства в оплату продукции, аналогичной поставляемой налогоплательщику.

Впоследствии денежные средства перечислялись ООО "Камилот", ООО СК "Билдинг". От ООО СК "Билдинг" перечислялись ИП Дятчину О.Н. в общей сумме 1 526 120 рублей, и далее на счет ООО "Продхолдинг" от ИП Дятчина О.Н. в сумме 546 120 рублей, и через ОАО "Комбинат молочный стандарт" в сумме 980 000 рублей, что подтверждается банковскими выписками налогоплательщика.

При этом реализация ИП Дятчину О.Н. в соответствующей сумме в бухгалтерском учете и книге продаж за 2008 год не отражена (согласно выписке по счету назначение платежа - оплата по договору поставки за товар). Для целей налогообложения хозяйственная операция ООО "Продхолдинг" не учтена.

На основании вышеизложенного, Управление в решении пришло к выводу об отсутствии реальности хозяйственных операций с указанными контрагентами в виду неоказания ими транспортных услуг, а также о том, что реквизиты и банковские счета ООО "Аскент", ООО "МастерПроф", ООО "Евросервис", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр" использовались заявителем для завышения размеров налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль путем создания фиктивного документооборота, составленного исключительно для подтверждения заявленных расходов и вычетов, в отсутствие реальных хозяйственных операций, а сами контрагенты выполняли функцию транзитного звена, созданного для "обналичивания" денежных средств, выведенных из-под налогообложения.

На основании вышеизложенного, налоговый орган в решении пришел к выводу, что реквизиты и банковские счета спорных контрагентов использовались заявителем для завышения размеров налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль путем создания фиктивного документооборота, составленного исключительно для подтверждения заявленных расходов и вычетов, в отсутствие реальных хозяйственных операций, а сами контрагенты выполняли функцию транзитного звена, созданного для "обналичивания" денежных средств, выведенных из-под налогообложения.

В обоснование данного вывода, Управление сослалось на совокупность вышеизложенных фактов свидетельствующих, по мнению налогового органа, об отсутствии реальности сделок между всеми спорными контрагентами и заявителем, о недостоверности сведений, содержащихся в представленных обществом документах по сделкам с данными контрагентами, о создании формального документооборота с целью необоснованного завышения затрат и вычетов.

Учитывая вышеизложенные факты, установленные в ходе налоговой проверки, а также нормы права, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи доказывают создание обществом фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с заявленными контрагентами и, соответственно, получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде занижения сумм подлежащих уплате в бюджет НДС и налога на прибыль.

На получение налоговой выгоды указывает наличие в совокупности обстоятельств, указанных в п.п. 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, невозможность реального осуществления контрагентами заявленных операций с учетом объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения спорных операций, отсутствие у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также отсутствие доказательств использования ими привлеченных ресурсов (данные расчетных счетов контрагентов и федеральной информационной базы), использование особых форм расчетов (наличными денежными средствами в крупном размере, взаимозачетом) при отсутствии надлежащих достоверных документальных доказательств фактического несения расходов (фиктивные чеки контрольно-кассовой техники, отсутствие актов взаимозачетов), осуществление транзитных платежей между спорными контрагентами с последующим возвратом денежных средств в обладание общества, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, не смотря на то, что для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, приобретение товара в объеме, не отраженном в документах бухгалтерского учета.

Так, при проверке реальности поставки товаров ООО "Евросервис", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр", а также оказания транспортных услуг ООО "Аскент", ООО "МастерПроф" суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что данный факт не может считаться подтвержденным надлежащими доказательствами в силу следующего.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, все указанные организации обладают признаками номинальных организаций: по месту регистрации никогда не находились, основными средствами, трудовыми ресурсами не располагали, учреждены лицами, не имеющими отношения к их деятельности, за вознаграждение, либо без их ведома, налоговую отчетность не представляли либо представляли нерегулярно и с минимальными показателями.

Расчетные счета всех контрагентов носят транзитный характер, то есть отсутствуют расходы, характерные для организаций, осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность, платежи, проходящие по счету, относятся к широкому разноплановому спектру деятельности, осуществляются в течение незначительного промежутка времени (от 1 до 5 дней), приход по счету соответствует расходу. При этом по данным расчетных счетов приобретение товаров (работ, услуг), в дальнейшем реализованных обществу, не осуществлялось, в связи с чем источник товара, а значит и возможность его дальнейшей поставки у контрагентов отсутствует.

Представленный обществом пакет документов в подтверждение права на учет расходов и налоговых вычетов признается судом неполным и недостоверным, в том числе, в виду отсутствия ряда обязательных документов (счетов-фактур, товарных накладных), а также документов предусмотренных нормами о соответствующих видах договоров (транспортной экспедиции) и документов, предусмотренных договорами поставки (заявки, спецификации, товарно-транспортные накладные, сертификаты качества), а также в виду подписания их неустановленными и неуполномоченными лицами (первичные документы ООО "Евросервис", подписанные лицом, не являвшимся на тот момент руководителем контрагента, документы ООО "Мельпром", подписанные несуществующим лицом Боиной А.В., документы ООО "МастерПроф", подписанные лицом, в тот момент, проходившим военную службу по призыву).

В отношении ООО "МастерПроф", ООО "Аскент" апелляционный суд считает необходимым дополнительно отметить, что правовое регулирование отношений, связанных с оказанием транспортно-экспедиционных услуг, наряду с правилами гл. 41 ГК, осуществляется Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности", а также Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 8 сентября 2006 г. N 554), которым регламентирован порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

В соответствии с данными нормативно-правовыми актами экспедиторскими документами являются: поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение). Экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции. Экспедиторские документы составляются в письменной форме. Порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждаются Министерством транспорта Российской Федерации.

Кроме того, в силу положений Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" при приеме груза экспедитор обязан выдать клиенту экспедиторский документ, а также представить клиенту оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности (ст. 4).

Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.97 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", принятого во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах", утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, в том числе форма 4-и и 4-с "Путевой лист грузового автомобиля".

Путевой лист предусматривает наличие отрывного талона, который заполняется заказчиком и служит основанием для предъявления организацией-перевозчиком счета на оплату транспортных услуг.

Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 в проверяемом периоде была утверждена и форма товарно-транспортной накладной.

Тем же постановлением предусмотрено, что товарно-транспортная накладная выписывается в нескольких экземплярах: первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей;

второй - предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза (сдается водителем грузополучателю);

третий (передаётся организации-владельцу автотранспорта) - служит основанием для расчетов, организация-владелец автотранспорта прилагает его к счету за перевозку и высылает плательщику-заказчику автотранспорта;

четвертый (передаётся организации-владельцу автотранспорта) - прилагается к путевому листу и служит основанием для учёта транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

Договор транспортной экспедиции заключается в письменной форме (п. 1 ст. 802 ГК РФ).

Клиент должен выдать экспедитору доверенность, если она необходима для выполнения его обязанностей (п. 2 ст. 802 ГК РФ).

Таким образом, подтверждение своих доводов о реальном характере отношений с организациями, оказывавшими услуги перевозке грузов, общество при осуществлении сделок со спорными контрагентами должно было оформить либо получить от контрагентов следующий пакет документов: договор транспортной экспедиции, экспедиторские документы, доверенность на право заключения договора перевозки от имени клиента, договор перевозки, доверенность, выданную экспедитором организации - перевозчику на право последней получить груз, перевозочные документы (ТТН, отрывные талоны к путевым листам), счета-фактуры.

Вместе с тем, из вышеперечисленных документов, заявителем в материалы дела представлены только договоры (по одному контрагенту и не подписанные со стороны заявителя), счета-фактуры, акты выполненных работ (по одному контрагенту за декабрь 2008 г.), которые не отражают существо услуги, не конкретизируют откуда и куда контрагенты перевозили груз, не указано количество рейсов, расстояние и километраж, отсутствуют сведения о привлеченных для перевозки юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, единица измерения транспортной услуги указана во всех документах как штука.

При этом ссылка заявителя на то, что требуемые документы в обществе не велись, либо не сохранились не может быть принята судом апелляционной инстанции, поскольку как уже указывалось бремя доказывания заявленных расходов и вычетов возлагается на налогоплательщика как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, соответственно на него так же возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае нарушения им порядка учета и движения товара (работ, услуг) или утраты, или не составления каких-либо документов.

Действительно, сами по себе такие документы не указаны в НК РФ в качестве документов, служащих основанием для принятия расходов и налоговых вычетов, однако указанные документы позволяют установить факт реальности движения товаров (работ, услуг) в целях признания полученной налогоплательщиком налоговой выгоды обоснованной либо необоснованной.

Полное отсутствие таких документов, при наличии лишь формально соответствующих требованиям налогового законодательства первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур), в совокупности с иными доказательствами по делу (схемой расчетов, данными экспертизы, сведениями информационных ресурсов) свидетельствуют об отсутствии реальности заявленных хозяйственных операций и создании фиктивного документооборота.

Отсутствие документов, характерных для оформления и учета оказанных транспортных услуг (акты выполненных работ, товарно-транспортные накладные) не позволяют сделать вывод о реальности приобретения обществом транспортных услуг.

Как уже указывалось, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, которая определяется реальностью движения товара.

Оценив реальность операций между ООО "Продхолдинг" и заявленными контрагентами, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о ее отсутствии в силу следующего.

Обществом в опровержение позиции налогового органа об отсутствии хозяйственных отношений с ООО "Евросервис", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр", ООО "Аскент", ООО "МастерПроф" и о совершении действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не представлены доказательства разумного обоснования выбора данных организаций, в качестве контрагентов, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (автотранспорта, квалифицированного персонала, складских помещений, лицензий) и соответствующего опыта.

Однако, как установлено в ходе проверки, контрагенты общества не располагали материально-техническими ресурсами для осуществления реальной деятельности по оптовой торговле.

Кроме того, документы, подтверждающие доставку товара непосредственно от контрагентов до склада общества, не представлены.

Ссылка общества на проведенный анализ движения товара, приобретенного согласно документам у спорных контрагентов, и его дальнейшую реализацию ОАО "Комбинат молочный стандарт" (руководитель Дятчин П.Н.) судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку факт дальнейшего реального движения товара заявителем надлежащим образом не подтвержден. Так, Управлением на основании представленных обществом в суд первой инстанции документов проведен анализ движения товара, в ходе которого установлено, что товар аналогичного наименования в объемах, соответствующих приобретенному у спорных контрагентов, был списан в связи с выбраковкой и на образцы для покупателей,.

Более того, представленные обществом в суд первой инстанции документы по списанию товара имеет существенные дефекты реквизитов, свидетельствующие о том, что данные документы составлены позже того периода, которым они датированы.

А с учетом взаимозависимости заявителя и ОАО "Комбинат молочный стандарт" ссылки заявителя на дальнейшую реализацию товара оцениваются судом критически.

Об отсутствии реального приобретения товара свидетельствуют также показания кладовщика ООО "Продхолдинг" Манапова Д.Н., согласно которым для проезда на территорию ООО "Продхолдинг" с грузом необходимы пропуска для въезда, непосредственно кладовщику передаются товарные накладные, товарно-транспортные накладные; в случае отгрузки продукции покупателям формируется весь пакет документов (в том числе, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, сертификаты, заявки, пропуска на выезд, т.е. весь пакет документов, сформированный бухгалтерией и отделом продаж).

Между тем, общество к проверке не представило товарно-транспортные накладные и путевые листы, пропуска на территорию, подтверждающие доставку груза, что, по мнению суда, также свидетельствует о том, что факт транспортировки товара документально не подтвержден.

Довод общества о том, что пропуска на территорию ООО "Продхолдинг" не хранились, а получение покупателем товарно-транспортных накладных не предусмотрено законодательством судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.

Как уже указывалось бремя доказывания заявленных расходов и вычетов возлагается на налогоплательщика как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, соответственно на него так же возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае нарушения им порядка учета и движения товара (работ, услуг) или утраты, или не составления каких-либо документов.

Действительно, сами по себе такие документы не указаны в НК РФ в качестве документов, служащих основанием для принятия расходов и налоговых вычетов, однако указанные документы позволяют установить факт реальности движения товаров (работ, услуг) в целях признания полученной налогоплательщиком налоговой выгоды обоснованной либо необоснованной.

Полное отсутствие таких документов, при наличии лишь формально соответствующих требованиям налогового законодательства первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур), в совокупности с иными доказательствами по делу (схемой расчетов, данными экспертизы, сведениями информационных ресурсов) свидетельствуют об отсутствии реальности заявленных хозяйственных операций и создании фиктивного документооборота.

Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78, которым утверждена форма товарно-транспортной накладной, предусмотрено, что товарно-транспортная накладная выписывается в нескольких экземплярах: один из которых предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза (сдается водителем грузополучателю).

Учитывая изложенное, а также показания кладовщика ООО "Продхолдинг" Манапова Д.Н., подтвердившего, что получение товара обществом осуществляется, в том числе на основании товарно-транспортных накладных, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что реальное приобретение товара обществом не подтверждено.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что налогоплательщиком не раскрыты и не представлены доказательства фактических обстоятельств хозяйственных операций с заявленными контрагентами, а именно, как осуществлялся выбор контрагентов, кто выступал их представителями, как осуществлялось направление заявок, подписание первичных документов, передача денежных средств, каким образом осуществлялась связь с контрагентами и доставка товара, в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере взаимоотношений заявителя.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы общества о том, что при использовании метода начисления при исчислении налога на прибыль и НДС, обстоятельства, связанные с оплатой товаров (работ, услуг) не имеют правового значения, поскольку не являются основанием для возникновения права на учет расходов и вычетов, как основанные на неверном толковании норм права.

Действительно ст. 171, 172, 252 НК РФ не предусматривает в качестве основания для принятия расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС оплату товаров. Однако как уже указывалось, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, которая определяется реальностью движения товара и денежных потоков.

Суд апелляционной инстанции, основываясь на изучении материалов дела, приходит к выводу о том, что обществом реальные расходы на приобретение спорных товаров и оплату услуг не понесены.

Так оплата товаров, услуг ООО "Аскент", ООО "Сельхоз-Центр", ООО "Мельпром" произведена наличными денежными средствами в крупном размере от 350 000 рублей до 4 880 000 рублей, при том, что расчеты наличными денежными средствами между юридическим лицами допускаются законодательством в размере, не превышающем 100 000 рублей. При этом передача денежных средств ООО "Аскент", ООО "Сельхоз-Центр", ООО "Мельпром" подтверждена чеками контрольно-кассовой техники, не зарегистрированной за спорными контрагентами, и приходно-кассовыми ордерами, подписанными неуполномоченными и неустановленными лицами. Фактические обстоятельства передачи денежных средств (где осуществлена передача, кому переданы средства, как осуществлялась связь с представителями контрагентов) налогоплательщиком не раскрыты.

Факт расчета общества с ЗАО "Сервис+" путем взаимозачета также документально не подтвержден, налогоплательщиком не представлены акты взаимозачетов, первичные бухгалтерские документы, подтверждающие наличие встречных обязательств ООО "Продхолдинг" перед ЗАО "Сервис+", при том, что обязанность по опровержению доводов Управления о фиктивном характере расходов возложена на налогоплательщика как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды.

Вывод об отсутствии у общества реальных расходов на приобретение спорных товаров, услуг делается судом апелляционной инстанции также в связи с наличием непогашенной кредиторской задолженности общества перед спорными контрагентами. При этом ООО "Мельпром" прекратило свою деятельность в качестве юридического лица в 2011 г., что свидетельствует о том, что оплата товара не будет произведена.

При этом налогоплательщиком суду не представлены доказательства выполнения обязанности по включению в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности с истекшим сроком давности взыскания или возможность взыскания которой утрачена, в соответствии с требованиями налогового законодательства. Данное обстоятельство суд апелляционной инстанции оценивает как указанное в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а именно: учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Из анализа расчетного счета следует, что движение денежных средств, поступивших от заявителя, осуществляется, в том числе, между спорными контрагентами с последующим возвратом денежных средств в обладание общества и его взаимозависимых лиц - ОАО "Комбинат молочный стандарт" (руководитель Дятчин П.Н.), ИП Дятчина О.Н.

Судом апелляционной инстанции отклоняются как документально неподтвержденные доводы общества о том, что перечисление денежных средств в адрес общества не носит характер возврата, а опосредует реальные хозяйственные операции.

Так, Управлением установлено, что операции по реализации товаров (работ, услуг) в адрес контрагентов, перечислявших обществу денежные средства, в бухгалтерском учете налогоплательщика не отражены, первичные документы, подтверждающие данные операции, заявителем налоговому органу и суду не представлены.

При этом ссылки общества на то, что налоговый орган должен доказать, что возврат денежных средств не опосредован реальными хозяйственными операциями, основаны на неверном толковании норм процессуального права.

Установление ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанности налогового органа доказывать обстоятельства, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность своих возражений.

Так, в данном случае налоговый орган в подтверждение возвратного характере денежных средств указал на отсутствие у налогоплательщика первичных бухгалтерских документов, подтверждающих данные операции, а также их не отражение в бухгалтерском учете. Соответственно обязанность опровергнуть данные доводы Управления, представив соответствующее документальное подтверждение, лежит на налогоплательщике как лице, претендующем на получение налоговой выгоды. Однако данная обязанность им была не исполнена, документы, подтверждающие получение обществом денежных средств во исполнение реальных хозяйственных отношений, заявителем не представлены.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что заявителем не понесены реальные расходы на приобретение товаров (работ, услуг) у спорных контрагентов.

С учетом установленного и доказанного Управлением отсутствия реальности движения как товаров, так и денежных расходов, апелляционный суд приходит к выводу, что использованная налогоплательщиком схема хозяйствования направлена лишь на создание фиктивного документооборота с заявленными контрагентами, что было направлено исключительно на создание видимости гражданско-правовых сделок и искусственной ситуации возникновения права на дополнительные расходы и налоговые вычеты по НДС, в то время как фактически расходы осуществлены не были.

Реализация такой схемы хозяйствования была направлена исключительно на завышение расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, поскольку фактическое приобретение товаров места не имело, а денежные средства, перечисленные контрагентам, возвращались в обладание заявителя и взаимозависимой с ним лиц.

В то время как в п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, налоговым органом доказано отсутствие реальности поставки товара заявленными контрагентами, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица данных организаций, не могут подтверждать право на налоговый вычет по НДС и расходы по налогу на прибыль.

При разрешении данного дела, следует учитывать, что даже представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС и учет расходов по налогу на прибыль, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.

Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют о создании обществом фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО "Евросервис", ЗАО "Сервис+", ООО "Мельпром", ООО "Квинтекс", ООО "Сельхоз-Центр", ООО "Аскент", ООО "МастерПроф", в связи с чем возложение бремени налоговой ответственности подлежит на лицо, воспользовавшееся услугами таких организаций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Действительно, в силу ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следуя данному толкованию применения норм налогового законодательства, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались выводы о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо не проявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Однако указанный подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применим к ситуации осуществления налогоплательщиком реальных хозяйственных операций с контрагентом, в то время как по настоящему делу налоговым органом доказано отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, что исключает право на учет искусственных (фиктивных) расходов.

Подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, не может быть направлен на защиту интересов недобросовестного налогоплательщика и, по существу, легализацию фиктивных расходов, иное приведет к возможности налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоду путем предоставления судом права на учет расходов и налоговые вычеты, которые он фактически не нес.

В такой ситуации проверка на соответствие цены товара, указанной в формально оформленных документах в отношении нереальных хозяйственных операций, уровню рыночных цен не направлена на реализацию вышеуказанного подхода и повлечет за собой возникновение у налогоплательщика права не необоснованные (фиктивные) расходы.

В данном случае получение необоснованной налоговой выгоды заявителем было связано с документальным оформлением сделок формально соответствующих закону и деловому обороту, что позволило налогоплательщику заявить расходы и вычеты, тем самым, уменьшив подлежащие уплате в бюджет суммы налогов на прибыль и добавленную стоимость.

Исходя из установленных обстоятельств по делу, арбитражный суд апелляционный инстанции приходит к выводу, что в действиях заявителя отсутствует неосмотрительность при выборе контрагентов, поскольку его умыслом охватывается как создание фиктивного документооборота с лицами, с которыми реальных хозяйственных отношений не было осуществлено, так и "обналичивание" денежных средств за счет их возврата в собственное обладание, а также распоряжение взаимозависимых лиц.

При таких обстоятельствах, налоговым органом правомерно исключены при определении налоговых обязательств заявителя расходы и вычеты по сделкам со спорными контрагентами в полном объеме, начислены обществу налог на прибыль организаций, НДС, соответствующие пени, соответственно оснований для признания решения инспекции недействительным у суда первой инстанции не имелось.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы общества о нарушении Управлением норм налогового права в ходе назначения и проведения повторной выездной налоговой проверки, а именно немотивированность решения о проведении повторной проверки и постановления о выемке документов.

Пунктом 10 ст. 89 НК РФ предусмотрено право вышестоящего налогового органа на проведение повторной выездной налоговой проверки налогоплательщика, в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Указанное право вышестоящего налогового органа не связано с результатом рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

Статья 89 НК РФ, регулируя в пункте 10 осуществление повторной выездной налоговой проверки налогоплательщика, предусматривает возможность ее проведения вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку.

Как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П исходя из природы деятельности налоговых органов, как непосредственно связанной с налоговым контролем в отношении налогоплательщиков, - проверка нижестоящего налогового органа, которая позволяет определить, насколько эффективны, законны и обоснованны принимаемые им решения, устранить недостатки в его работе и улучшить механизм взимания налогов для наиболее полной реализации публичной функции налога, по сути, невозможна без обращения к ранее проведенным мероприятиям налогового контроля в отношении конкретного налогоплательщика, в том числе без анализа его налоговой и бухгалтерской отчетности и фактических обстоятельств осуществляемой им предпринимательской или иной экономической деятельности. Соответственно, как сам процесс контроля за деятельностью налогового органа в рамках повторной выездной налоговой проверки (в силу того, что перечень возможных мероприятий, а также способ, методы и порядок их проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки, проводимой в общем порядке), так и результаты и последствия этого контроля неизбежно отражаются на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы.

Соответственно, по мнению апелляционного суда, сам по себе факт проведения Управлением контрольных мероприятий, аналогичных проводимым инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, не свидетельствует об отсутствии в таком случае контрольной цели, преследуемой вышестоящим налоговым органом в ходе повторной проверки.

Установив обстоятельства, свидетельствующие о неполноте проверочных мероприятий, проведенных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, в результате чего цель выездной налоговой проверки не была достигнута, вышестоящий налоговый орган не лишен возможности провести налоговую проверку в соответствии с подп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ и принять с учетом ее результатов необходимое решение, в том числе о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, не начисленных решением инспекции.

Ссылка общества на отсутствие оснований для проведения повторной выездной налоговой проверки в виду недоказанности факта наличия сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа, судом апелляционной инстанции отклоняется как основанная на неверном толковании норм материального права.

Так, недоказанность сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа согласно нормам п. 10 ст. 89 НК РФ является лишь основанием для неприменения к налогоплательщику налоговых санкций по результатам повторной выездной налоговой проверки.

Указанное обстоятельство не названо в п. 10 ст. 89 НК РФ как основание для проведения повторной выездной налоговой проверки, равно как какое либо иное обстоятельство, поэтому оценка необходимости проведения повторной выездной налоговой проверки производится Управлением, в том числе, исходя из целей налогового контроля и эффективности их достижения инспекцией.

Законность такого решения Управления проверяется судом на соответствие критериям необходимости, обоснованности и законности исходя из оценки конкретных обстоятельств дела по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В связи с изложенным, а также, основываясь на материалах дела, апелляционный суд, приходит к выводу, что в настоящем деле Управлением представлено достаточное обоснование принятия решения о проведении выездной налоговой проверки, исходя из того, что инспекцией не были достигнуты цели выездной налоговой проверки, а именно не в полной мере осуществлен контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах в части правильности и полноты исчисления налогов.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы общества о немотивированности решения Управления о проведении выемки документов.

Согласно п. 1 ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) налогового органа, вынесшего решение о проведении налоговой проверки.

В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством, в том числе, налоговых проверок.

Согласно п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

Пунктом 14 ст. 89 НК РФ предусмотрено, что при наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.

Аналогичное право налоговых органов закреплено в подп. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Таким образом, для обоснования производства выемки налоговый орган должен подтвердить, что изъятые документы ранее были истребованы и не представлены в установленный срок (п. 4 ст. 93 НК РФ), либо подтвердить наличие достаточных данных полагать, что документы, предметы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (подп. 3 п. 1 ст. 31, п. 14 ст. 89 НК РФ).

При этом в порядке п. 14 ст. 89 НК РФ инспекция в соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должна обосновать именно наличие достаточных данных полагать об уничтожении (сокрытии, изменении, искажении) документов и предметов, а не наличие реальных действий по уничтожению, изменению, сокрытию документов.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 26.04.2011 N 18120/10 разъяснил, что отсутствие в постановлении о выемке документов мотивов их возможного уничтожения, сокрытия, исправления, изменения или замены не имеет предопределяющего значения для оценки законности этого постановления, если налоговый орган способен доказать обоснованность применения такой меры.

Апелляционный суд отмечает, что оценка мотивированности постановления о выемке документов несет в себе субъективный элемент каждой из сторон налогового спора. В силу своей оперативно-обеспечительной природы в сборе доказательств такое мероприятие, очевидно, несет в себе имеющееся предположение проверяющих.

В рассматриваемом случае налоговый орган в качестве мотивов для осуществления выемки сослался на непоступление материалов встречных проверок, которые могли служить дополнительными доказательствами выводов в акте повторной выездной налоговой проверки, а также на то, что имевшиеся у общества документы при возникновении спорных вопросов являлись единственными доказательствами.

В связи с этими обстоятельствами инспекция сделала разумный вывод о наличии обоснованных оснований для предположения о том, что налогоплательщик может принять меры по уничтожению, сокрытию, изменению или замене документов.

Постановление о производстве выемки документов и предметов от 02.11.2011 N 1 вынесено в соответствии со ст. 94 НК РФ, а именно: в данном постановлении указано, что выемка документов была необходима в связи с проведением мероприятий налогового контроля, в связи с чем, необходимы оригиналы документов по контрагентам ООО "Аскент", ООО "Сельхоз-Центр", ООО "Мельпром", ООО "Евросервис", ООО "Вториндустрия", ЗАО "Сервис+", ЗАО "УралКурс", ООО "ПромТорг", ООО "Квинтекс", т.к. они могут содержать недостоверную информацию о сделках, в связи с чем есть основания полагать, что эти документы могут быть уничтожены или заменены.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что выемка документов у заявителя произведена в части необходимых для проведения проверки документов и достаточно мотивирована.

Следовательно, судом первой инстанции правомерно отклонены доводы общества о нарушении Управлением норм налогового права в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины в суде апелляционной инстанции на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.05.2013 по делу N А76-17654/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Продхолдинг" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

О.Б. Тимохин И.А. Малышева