Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2013 г. N 08АП-8811/13

город Омск

20 декабря 2013 г.

Дело N А81-689/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 декабря 2013 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Шиндлер Н.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8811/2013) индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.08.2013 по делу N А81-689/2013 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы (ИНН 662400072311, ОГРНИП 305890302100013) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ОГРН 1048900204154, ИНН 8903009190), при участии в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу, о признании недействительным решения МИФНС N 4 по ЯНАО от 25.07.2012 N 28,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы - Малецкий А.А. (по доверенности от 26.09.2012);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Тимченко Е.В. (по доверенности N 03-06/15566);

от Управления Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом;

установил:

индивидуальный предприниматель Кулиев Э.И.о. (далее - заявитель, предприниматель, ИП КулиевЭ.И.о.) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Межрайонная ИФНС России N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу, налоговый орган, инспекция) от 25.07.2012 N28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.08.2013 по делу N А81-689/2013 в удовлетворении требований предпринимателя было отказано.

Считая принятое судом решение незаконным, основанным на неправильной оценке имеющихся в материалах дела доказательств, предприниматель обжаловал его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу проведена выездная налоговая проверка ИП Кулиева Э.И.о. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт проверки от 02.07.2012 N 24 (т. 2 л.д. 50-85) и вынесено решение от 23.12.2011 N06-18/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д.71-105) которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 17 631 240 руб., статьей 119 НК РФ в сумме 2 258 791 руб., начислены пени в размере 1 841 251 руб. 92 коп., предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применение упрощенной системы налогообложения, в сумме 2 991 218 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 15 058 606 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 26 062 971 руб.

Основанием для вынесения данного решения послужили выводы проверяющих о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД к виду деятельности - розничная торговля через объект стационарной торговой сети, поскольку площадь магазина превышает нормативно установленный предел (150 кв.м.).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу) от 24.10.2012 N 245 решение инспекции (т.1 л.д. 108-111) оставлено без изменения.

Считая незаконным дополнительное начисление указанных выше сумм налогов, пени и штрафа, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции по выездной налоговой проверке.

Суд первой инстанции не усмотрел оснований для удовлетворения требований заявителя, поскольку согласился с выводами налогового органа об осуществлении предпринимателем деятельности по розничной торговле в магазине, площадь которого превышает 150 кв.м. При этом, судом были отклонены доводы налогоплательщика о нарушении инспекцией права заявителя на участие в процессе рассмотрения материалов проверки, обоснованные неправомерностью отклонения ходатайства предпринимателя о переносе времени рассмотрения материалов проверки, равно как были отклонены доводы о рассмотрении материалов проверки и вынесении спорного решения должностным лицом инспекции в течение непродолжительного времени.

Также судом было отклонено ходатайство об отложении судебного заседания, обоснованное поступлением в материалы дела дополнительных документов.

В апелляционной жалобе предприниматель просит отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования в полном объеме. В обоснование своих требований предприниматель указал следующие доводы: налоговый орган неправомерно отказал в удовлетворении ходатайства о переносе даты рассмотрения материалов проверки, в связи с чем инспекцией были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки; спорное решение вынесено, а результаты проверки рассмотрены руководителем инспекции всего лишь за один час, что представляется невозможным.

Заявитель настаивает на осуществлении им деятельности розничной торговли на площади торгового зала, не превышающей 150 кв.м. Остальная торговая площадь помещения, расположенного по адресу: г. Надым, промбаза СУ-2, арендована ООО "Техноторг" (в последующем ООО "Инвестторг"), на данной площади предприниматель не выступал ни арендатором, ни субарендатором, а являлся комиссионером и имел доход от вида деятельности, не облагаемого ЕНВД.

Предприниматель указывает на наличие у налогового органа обязанности применения расчетного метода, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, при определении суммы дополнительно начисленных налогов. Применением данной нормы, по его мнению, исключается действие нормы статьи 221 НК РФ, предусматривающей право индивидуального предпринимателя на 20-процентный налоговый вычет. Считает, что судом первой инстанции необоснованно были отклонены аналогичные доводы, выводы суда не соответствуют правоприменительной практике.

В апелляционной жалобе налогоплательщик также высказал позицию о недоказанности умышленной формы вины, в связи с чем считает неправомерным его привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, указал на допущенные судом нарушения, выразившиеся: в отсутствии надлежащей оценки всех материалов дела, доводов и обстоятельств, в поддержке "абсурдных позиций" налоговых органов; в отклонении ходатайства о переносе даты рассмотрения дела; в принятии в качестве доказательств протоколов осмотра, в отсутствии оценки пояснений налогоплательщика о порядке реализации собственных товаров и товаров комитентов;

Межрайонная ИФНС России N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу и УФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу представили отзывы на апелляционную жалобу, в которых возразили против ее удовлетворения, отклонив заявленные в ней доводы как по существу установленных нарушений законодательства о налогах и сборах, так и по существу доводов о нарушениях процедуры рассмотрения материалов проверки, о порядке определения расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, о неверной квалификации умышленной вины.

Судебное заседание апелляционного суда проведено посредством видеоконференц-связи при участии представителей предпринимателя и инспекции, соответственно поддержавших указанные выше доводы и возражения. УФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу явку своего представителя не обеспечило, ходатайство об отложении дела не заявило, что, с учетом надлежащего его уведомления, не является препятствием для проведения судебного заседания (часть 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), считает его подлежащим изменению, исходя из следующего.

В суде первой инстанции в судебное заседание, назначенное на 19.07.2013 предприниматель не явился, явку своего представителя не обеспечил, заявив ходатайство об отложении, мотивированное поступлением в материалы дела дополнительных документов, запрошенных из Управления Росреестра, с которыми он соответственно не имеет возможности ознакомиться, так как не может прибыть для участия в судебном заседании в связи с отсутствием авиабилетов по маршруту Тюмень-Салехард.

Судом первой инстанции отказано в удовлетворении обозначенного ходатайства по мотиву отсутствия оснований, предусмотренных статьей 158 АПК РФ.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в части вывода об отсутствии оснований для отложения судебного заседания.

Основания и порядок отложения судебного заседания установлены статьей 158 АПК РФ, в соответствии с которой:

в случае, если лицо, участвующее в деле и извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, заявило ходатайство об отложении судебного разбирательства с обоснованием причины неявки в судебное заседание, арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает причины неявки уважительными (часть 3);

арбитражный суд может отложить судебное разбирательство по ходатайству лица, участвующего в деле, в связи с неявкой в судебное заседание его представителя по уважительной причине (часть 4);

арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает, что оно не может быть рассмотрено в данном судебном заседании, в том числе вследствие неявки кого-либо из лиц, участвующих в деле, других участников арбитражного процесса, в случае возникновения технических неполадок при использовании технических средств ведения судебного заседания, в том числе систем видеоконференц-связи, а также при удовлетворении ходатайства стороны об отложении судебного разбирательства в связи с необходимостью представления ею дополнительных доказательств, при совершении иных процессуальных действий (часть 5).

Таким образом, основанием для удовлетворения ходатайства об отложении дела является невозможность рассмотрения дела в данном судебном заседании, в том числе в случае неявки участника процесса (его представителя), необходимости совершения иных процессуальных действий.

Судом первой инстанции верно указано, что в каждой конкретной ситуации суд, исходя из обстоятельств дела и мнения лиц, участвующих в деле, самостоятельно решает вопрос об отложении дела слушанием, за исключением тех случаев, когда суд обязан отложить рассмотрение дела ввиду невозможности его рассмотрения в силу требований АПК РФ.

В рассматриваемом случае следует согласиться с выводом, изложенным по тексту обжалуемого решения об отсутствии оснований для отложения, поскольку препятствий для проведения судебного заседания не имелось, а доводы налогоплательщика о необходимости ознакомления с новыми документами, поступившими в материалы дела, являются несостоятельными.

Как следует из материалов дела, судом были произведены запросы документов у территориального органа Росреестра, подтверждающих наличие в собственности у ООО "Тюменьгеодезия" (с которым у предпринимателя имеют место быть арендные отношения) недвижимого имущества на территории города Надыма.

Представление Росреестром истребованных судом доказательств лишь подтвердило в том числе позицию заявителя о том, что ООО "Тюменьгеодезия" являлось надлежащим арендодателем спорного имущества. Данные документы не могли содержать и не содержат никаких новых обстоятельств, не известных предпринимателю, в связи с чем, у налогоплательщика не было необходимости ознакомления с документами.

Более того, судом первой инстанции установлено и предпринимателем не оспорено, что до начала судебного заседания от заявителя по каналам электронной связи в суд представлены копии кадастрового паспорта и свидетельство о праве собственности ООО "Тюменьгеодезия" на спорный объект, выданное 16.06.2009, т.е. сведения, представленные Росреестром, которые необходимо рассматривать как доказательства в рамках настоящего дела, не являются новыми для заявителя, более того он располагает копиями документов, подтверждающих сведения Росреестра.

Таким образом, доводы предпринимателя о необходимости отложения дела слушанием, обоснованные необходимостью ознакомления с дополнительно представленными документами, следует расценивать в качестве надуманных, не имеющих под собой ни правовых, ни фактических оснований.

Одним из доводов, который налогоплательщик указывает в качестве основания для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, является довод об отклонении заявленного им ходатайства о переносе рассмотрения материалов проверки и рассмотрении материалов в его отсутствие. По мнению налогоплательщика, он был лишен возможности участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки.

Апелляционный суд считает названные доводы подлежащими отклонению по тем же основаниям, по которым аналогичные доводы не были приняты судом первой инстанции во внимание.

Согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов (абзац 3 пункта 2 статьи 101 НК РФ).

Анализ изложенных норм позволяет сделать вывод о том, что материалы налоговой проверки могут быть рассмотрены в отсутствие представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, только в случае, если лицо было надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, нарушение которых является основанием отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отнесено обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

О времени и месте рассмотрения материалов проверки предприниматель был уведомлен надлежащим образом, акт проверки вручен заявителю, что следует из материалов настоящего дела и им не оспаривается (т. 2 л.д.85, 124).

В ходатайстве о переносе рассмотрения материалов проверки предприниматель указал на убытие в служебную командировку для заключения контракта, отложение или перенос которой невозможен, т.к. срыв переговоров может повлечь для предпринимателя неблагоприятные последствия (т. 1 л.д.112).

Между тем, указанное основание, по убеждению апелляционной коллегии, не является причиной для отложения рассмотрения материалов проверки, поскольку налогоплательщик в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ в установленный срок не представил в инспекцию письменных возражений к акту проверки, не указал на несогласие с выводами проверяющих, не возразил против заявленных ими доводов.

При этом, наличие командировки заявителя, в отсутствие доказательств обратного, не мешало ему представить свои возражения в письменном виде, тем более, что он знал о предстоящем отъезде. Следовательно, сам факт командировки предпринимателя не препятствовал ему выразить свои доводы (возражения) относительно выявленных налоговым органом в ходе проверки обстоятельств.

Следует также согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что поскольку акт выездной налоговой проверки предпринимателем получен, о дате рассмотрения материалов проверки налогоплательщик извещен надлежащим образом, ИП Кулиев Э.И. не был лишен возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки, в том числе через своего представителя.

Предпринимателем в материалы дела не представлено доказательств того, что он действительно убывал в командировку для заключения важного для него контракта, а из заявления не следует, какие документы (доказательства) налогоплательщик мог бы представить при условии переноса рассмотрения материалов проверки.

Таким образом, апелляционный суд не усматривает нарушений в отклонении ходатайства налогоплательщика о переносе рассмотрения материалов налоговой проверки. Доводы апелляционной жалобы в указанной части отклонены.

Следующим доводом жалобы налогоплательщик указал, что материалы налоговой проверки не могли быть рассмотрены, а решение по ним не могло быть вынесено в день рассмотрения (в течение нескольких часов), в связи с чем либо фактического рассмотрения материалов не имело места быть, либо спорное решение в окончательном виде было изготовлено позднее.

Судом апелляционной инстанции в изложенной позиции не усмотрено никаких нарушений норм действующего законодательства, так как правовыми актами данный вопрос не урегулирован. Доказательств нерассмотрения материалов проверки, равно как доказательств изготовления решения инспекцией позже даты, постановленной на данном решении, в нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ предприниматель не представил. Его предположения и сомнения, в отсутствие каких-либо доказательств, не могут служить причиной считать, что налоговый орган недобросовестно подошел к исполнению своих обязанностей.

Ранее уже было указано, что основанием для дополнительного начисления спорных сумм налогов, пени и штрафа послужили выводы проверяющих о неправомерном применении налогоплательщиком системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении объекта организации торговли - склад-магазин "Выбор", расположенный по адресу, г. Надым, ул. Заводская, промбаза СУ-2.

А именно, проверяющими установлено, что в период с 01.12.2010 по 31.12.2011 налогоплательщиком в инспекцию представлялись налоговые декларации по ЕНВД за 2010 -2011 годы в отношении розничной торговли, осуществляемой в том числе через названный склад-магазин, площадь которого (в соответствии с декларациями) составила 148 кв.м.

В ходе проверки установлено, что между ИП Кулиевым Э.И.о и ООО "Тюменьгеодезия" заключены договоры аренды нежилого помещения от 01.01.2011 N 1, и от 01.12.2011 N 9, предметом которых являлось предоставление предпринимателю во временное пользование нежилого помещения площадью 480 кв.м., в том числе площади торгового зала 148 кв.м., расположенного по адресу: г. Надым, ул. Заводская, промбаза СУ-2 для использования под магазин.

Кроме данных договоров аренды, ООО "Тюменьгеодезия" были заключены договоры аренды нежилого помещения с ООО "Выбор" от 01.01.2011 N 2 и от 01.12.2011 N 8, предметом которых являлось предоставление ООО "Тюменьгеодезия" во временное пользование ООО "Выбор" на условиях аренды нежилого помещения площадью 60 кв.м., в том числе площадь торгового зала 30 кв.м., расположенного по адресу: г. Надым, ул. Заводская, промбаза СУ-2 для использования под магазин. Указанные договоры о стороны ООО "Выбор" подписаны генеральным директором Кулиевым Эльчином Исмаиловым оглы.

Налоговым органом произведен натурный осмотр склада-магазина "Выбор", расположенного по указанному адресу. При этом, осмотр производился как при проведении камеральной проверки (07.12.2011) в отношении предпринимателя, так и в ходе проведения настоящей выездной налоговой проверки (16.04.2012). Осмотр произведен с привлечением специалиста Надымского филиала Государственного унитарного предприятия Ямало-Ненецкого автономного округа "Окружной центр технической инвентаризации".

По результатам осмотров установлено, что здание по указанному выше адресу используется для торговли продовольственными товарами и алкогольной продукцией; магазин имеет один вход для покупателей; по центру торгового зала установлены четыре автоматизированных контрольно-кассовых узла, зарегистрированных на ИП Кулиева Э.И.о и четыре контрольно-кассовых аппарата, зарегистрированных на ООО "Выбор"; к автоматизированным контрольно-кассовым узлам обеспечен свободный доступ со всего торгового зала магазина; каких-либо сооружений, механизмов, отделяющих доступ к определенному контрольно-кассовому узлу в зависимости от выбранного в торговом зале магазина для покупки товара не установлено; на момент осмотра на всей площади торгового зала магазина на витринах был размещен товар, покупатели обслуживались на всей площади торгового зала; на весь выставленный на витринах товар имеются ценники, на которых указано, что товар принадлежит складу-магазину "Выбор". По результатам замера общая площадь торгового зала склада-магазина "Выбор" составляет 407,3 кв.м., в том числе площадь, на которой установлены витрины для торговли алкогольной продукции составляет 24,3 кв.м.

Осмотр, произведенный 16.04.2013, осуществлен при участии предпринимателя, от которого при осмотре замечаний по существу содержания протокола не поступало.

Помимо указанного, специалистами налогового органа были произведены допросы работников ИП Кулиева Э.И.о., в том числе бывших (бухгалтер, продавцы, кассиры), которые пояснили, что в магазине осуществляли деятельность ИП Кулиев Э.И.о. (продажа продовольственных товаров) и ООО "Выбор" (последнее занималось продажей алкогольной продукции). Иных организацией и предпринимателей, осуществляющих деятельность по продаже товаров, в магазине не было. Разграничений между площадью, занимаемой предпринимателем и ООО "Выбор", не было, товар размещен на всей площади торгового зала; формирование ценников на товар ИП Кулиева Э.И.о. и товар ООО "Выбор" осуществлялось одним оператором; с момента открытия магазина не производилось никаких реконструкций, перегородки не возводились и не сносились; наличные денежные расчеты с покупателями производились на всех контрольно-кассовых машинах без разделения по группам товаров и без разделения товаров между предпринимателем и ООО "Выбор"; начисление заработной платы работникам производилось бухгалтером ИП Кулиева Э.И.о. - Черепановой Л.В., которая пояснила, что начисление происходило по всем работникам, без разделения между работниками ИП Кулиева Э.И.о. или ООО "Выбор".

В результате налоговый орган пришел к выводу о том, что фактически предприниматель осуществлял деятельность по розничной торговле товарами в помещении склада магазина "Выбор" более 150 кв.м.

Как уже было указано, на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и вынесения решения по ней предприниматель никаких пояснений не представил.

Обжалуя в УФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу решение инспекции, предприниматель заявил доводы и представил документы, согласно которым в помещениях склада-магазина "Выбор", кроме собственно ИП Кулиева Э.И. и ООО "Выбор", осуществляло деятельность ООО "Техноторг" (в последующем "Интерторг"). При этом, предприниматель выступал в качестве комиссионера при реализации товара, принадлежащего ООО "Техноторг" (реализация осуществлялась на торговых площадях склада-магазина "Выбор" - 273 кв.м., которые ООО "Техноторг" арендовало у арендодателя- ООО "Надымдорстрой в 2010 году и ООО "Тюменьгеодезия" в 2011 году)

Вышестоящий налоговый орган критически отнесся к представленным доводам и договору комиссии, поскольку таковые были представлены лишь на стадии апелляционного обжалования решения инспекции, не подтверждены никакими иными первичными (бухгалтерскими) документами, опровергаются показаниями работниками предпринимателя (в том числе бывшими).

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции предприниматель также сослался на наличие отношений комиссии, представил договоры аренды ООО "Техноторг" от 11.12.2010 и 01.01.2011, договор аренды с ООО "Инвестторг" от 01.07.2011, акты приема-передачи нежилого помещения к указанным договорам, договора комиссии, заключенные между ИП Кулиевым Э.И. и ООО "Техноторг" и ООО "Инвестторг", отчеты о продаже товаров по указанным договорам, договоры подряда, заключенные ООО "Техноторг" и ООО "Инвестторг" с Исаковой О.А. и Айгумовой Г.Н.соответственно.

Из указанных документов следует, что между предпринимателем и ООО "Техноторг", ООО "Инвестторг" были заключены договоры комиссии от 11.12.2010 и от 01.07.2011 на реализацию товара, сроком действия до 01.01.2012 (т. 1 л.д.38-45).

В соответствии с условиями указанных договоров, ООО "Техноторг", ООО "Инвестторг" (комитент) поручает, а Предприниматель (комиссионер) принимает на себя обязательства по реализации продовольственных товаров.

Реализацию товара комиссионер производит самостоятельно, издержки, связанные с реализацией несет комитент.

Заключенными договорами предусмотрена выплата комиссионеру комиссионного вознаграждения 30 000 руб. в месяц и 90 000 руб. в квартал, при реализации товара на более выгодных условиях выплачивается дополнительное вознаграждение. Денежные средства, полученные комиссионером от реализации товара, перечисляются не позднее пяти дней с момента утверждения расчета дней на расчетный счет комитентов за исключением вознаграждения (п.3.1-3.4).

В соответствии с п.1.3 договоров товар является собственностью Комитента, переход права собственности на товар от комитента третьим лицам происходит в момент передачи товара третьи лицам. Согласно п. 4.6. товар считается переданным Комисионеру с момента передачи товара уполномоченному представителю Комиссионера, что подтверждается датой указанной в накладной.

Суд апелляционной инстанции критически относится к указанным доводам налогоплательщика о наличии отношений комиссии, поскольку, как верно указано судом, доказательств того, что фактически для осуществления розничной продажи как собственными, так и комиссионными товарами использовалась площадь 148 кв. м, а оставшаяся площадь, арендуемая комитентами пустовала, материалы дела не содержат, более того опровергаются протоколами осмотров, показаниями свидетелей.

При этом, суд апелляционной инстанции учитывает отсутствие в материалах дела документов, подтверждающих фактическое исполнение договора комиссии (первичные документы, подтверждающие передачу товара на комиссию, перечисление комиссионером комитенту денежных средств за реализованные товары и т.п.). Также предприниматель не вел раздельный учет обязательств по договору комиссии и собственной деятельности по розничной торговле, не декларировал доходы, которые у него должны были возникнуть в связи с исполнением договоров комиссии.

Апелляционная коллегия относится критически и к договорам аренды ООО "Техноторг" и ООО "Инвестторг" части помещений по адресу: г. Надым, ул. Заводская, промбаза СУ-2, поскольку, как установлено налоговым органом и не опровергнуто заявителем, ООО "Техноторг" и ООО "Инвестторг" фактически арендную плату не уплачивали (сумма платы составила более 1,7 млн. руб.).

Приняв во внимание совокупность перечисленных обстоятельств, отсутствие пояснений налогоплательщика на акт проверки, а также представление документов о комиссии после проведения проверки, не смотря на истребование налоговым органом в ходе проверки документов, необходимых для ее проведения, суд апелляционной инстанции считает установленным факт осуществления заявителем деятельности розничной торговли в складе-магазине "Выбор" на площади, превышающей 150 кв.м.

Доводы заявителя о недопустимости протоколов осмотра по причинам отсутствия в протоколе разъяснения понятым положений пункта 5 статьи 98 НК РФ и составления протокола без привлечения специалиста, обладающего познаниями в области налогового законодательства, не могут быть приняты.

Из материалов дела следует и судом первой инстанции установлено, что 16.04.2012 специалистами налогового органа с привлечением сотрудника ГУП ЯНАО "Окружной центр технологической инвентаризации" и при участии предпринимателя был произведен осмотр склада-магазина "Выбор" о чем составлен протокол (т.2 л.д.146-150), из которого усматривается участие понятых Ковриной Н.Н. и Макаровой Д.С.

В силу пункта 2 статьи 99 НК РФ в протоколе указываются, в том числе, время начала и окончания действия.

В соответствии с пунктом 5 статьи 98 НК РФ понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.

Согласно пункту 3 статьи 99 НК РФ протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в действии или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу.

Таким образом, из смысла статей 98 и 99 НК РФ следует, что основными задачами понятых является удостоверение в протоколе того, что в их присутствии действительно была проведена выемка; удостоверение содержания произведенных в их присутствии действий; удостоверение результатов этих действий.

Представленный в материалы дела протокол от 16.04.2012 соответствует утвержденной форме, понятыми удостоверены те действия, которые проводились в ходе осмотра.

При этом, действующими правовыми нормами не предусмотрено отдельного разъяснения понятым содержания пункта 5 статьи 98 НК РФ, о чем утверждает налогоплательщик.

Специалист Центра технической инвентаризации был приглашен к участию в осмотре, как специалист проводящий замеры, что и было им осуществлено.

По таким основаниям судом первой инстанции правомерно были отклонены доводы налогоплательщика о недопустимости протокола осмотра в качестве доказательства. Оценка замеров, произведенных в ходе осмотра, осуществлена судом в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами по правилам статьи 71 АПК РФ для установления фактически используемой площади при осуществлении розничной торговли.

Учитывая изложенное, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о подтверждении материалами дела факта осуществления предпринимателем розничной торговли в помещениях склада-магазина "Выбор" на площади торгового зала, превышающей 150 кв.м.

Согласно статье 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании пункта 4 статьи 346.26 НК РФ уплата индивидуальным предпринимателем единого налога предусматривает его освобождение от обязанностей по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Также предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Поскольку материалами дела и судом первой инстанции установлено осуществление предпринимателем розничной торговли в помещениях с площадью торгового зала, превышающей 150 кв.м., постольку инспекцией правомерно заключен вывод об отсутствии у ИП Кулиева Э.И.о. оснований для применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Признание отсутствующим у предпринимателя права на применение ЕНВД повлекло дополнительное начисление налогов, пени и штрафа по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, НДФЛ и НДС.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела установил, что в связи с реализацией налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения, налоговые обязательства за 2010- 31.03.2011 рассчитаны инспекцией по системе УСН, а с 01.04.2011 по 31.12.2011 по общеустановленной системе налогообложения, в связи с превышением дохода по итогам отчетного периода 60 млн.руб.

Также суд первой инстанции, оценивая правильность определения налоговых обязательств заявителя, руководствовался выводами об отсутствии оснований для применения расчетного метода, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Суд посчитал, что, поскольку налогоплательщик не представил контррасчета и первичных документов, в обоснование своих расходов, которые могли бы быть учтены в качестве вычетов по НДФЛ, уменьшающее подлежащую уплате сумму налога, постольку инспекция правомерно руководствовалась положениями подпункта 1 статьи 221 НК РФ и предоставила профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от общей суммы доходов.

Апелляционный суд с такой позицией согласиться не может.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и за ее пределами.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 "Налог на доходы физических лиц".

Положения статьи 221 НК РФ определяют право на получение профессиональных налоговых вычетов, в том числе физическими лицами, зарегистрированными в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

С учетом изложенного, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Из анализа вышеприведенных норм права следует, обязанность подтвердить понесенные расходы возложена на налогоплательщика.

Вместе с тем, непредставление налогоплательщиком первичных документов, не отменяет обязанности налогового органа правильно рассчитать объем налоговых обязательств налогоплательщика, в том числе, посредством применения расчетного метода при наличии к тому оснований.

Из материалов дела следует, что, поскольку, налогоплательщик не представил документы, необходимые для расчета НДФЛ, инспекция произвела самостоятельный расчет с использованием информации о доходах предпринимателя без учета расходов, уменьшающих доходы, и без сведений о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

При исчислении НДФЛ инспекция применила положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ о возможности предоставления профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы.

Между тем, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы НДФЛ, ЕСН расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ N ВАС-16282/11 от 10.04.2012, Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 14473/10, Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N ВАС-1621/11.

По таким основаниям спорное решение налогового органа в части дополнительного начисления НДФЛ следует признать недействительным.

Ранее уже было указано, что в проверяемом периоде налогоплательщик применял систему налогообложения в виде единого налога УСН. Налоговые обязательства за 2010- 31.03.2011 рассчитаны инспекцией по системе УСН, а с 01.04.2011 по 31.12.2011 по общеустановленной системе налогообложения, в связи с превышением дохода по итогам отчетного периода 60 млн.руб.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога с продаж, налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период.

Так как инспекция не смогла обосновать действительный размер налоговых обязательств предпринимателя, судебная коллегия апелляционного суда считает неустановленным размер подлежащего уплате налога по УСН, равно как неустановленным факта превышения дохода по итогам отчетного периода 60 млн.руб. (пункт 4 статьи 346.13 НК РФ). Отсутствие доказательств превышения предельного дохода для применения УСН свидетельствует о необоснованности перевода предпринимателя на общую систему налогообложения и, соответственно, расчета НДФЛ.

Поскольку налоговый орган не доказал обязанность уплаты предпринимателем НДФЛ, суд апелляционной инстанции считает не установленной обязанность заявителя представлять налоговую декларацию по этому налогу. В этом случае применение ответственности по статье 119 НК РФ за непредставление декларации по НДФЛ следует признать неправомерным.

По этим же основаниям подлежит признанию недействительным спорное решение в части привлечения к ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ и начисления пени по УСН и НДФЛ.

Что касается дополнительного начисления НДС, то порядок, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, к данному налогу не применим, в связи с чем решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным начисления НДС (пени и штрафа по нему) подлежит оставлению без изменения.

В этой части судом первой инстанции верно указано, что согласно статье 171 НК РФ уменьшение исчисленной суммы налога на установленные указанной статьей налоговые вычеты является правом налогоплательщика. Указанное право реализуется путем заявления налоговых вычетов в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. В налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2011 года налогоплательщиком налоговые вычеты не заявлены, следовательно, налогоплательщик правом на предоставление налоговых вычетов не воспользовался.

При этом, расчет размера налоговых вычетов по НДС и предоставление таких вычетов по результатам налоговой проверки с использованием положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не производится (Постановление ВАС Российской Федерации от N 6961/10 от 09.11.2010, N 23/11 от 26.04.2011).

На основании изложенного, учитывая, что размер налоговой базы (выручки) по НДС, полученной ИП Кулиевым Э.И.о. в течение налоговых периодов 2010 - 2011 г.г., определен достоверно, налоговые декларации по НДС с заявленными в них налоговыми вычетами не представлены и ввиду непредставления у налогоплательщиком первичных бухгалтерских документов, подтверждающих его право на применение налоговых вычетов по НДС (в том числе в суде первой инстанции), у налогового органа отсутствовали правовые основания для предоставления налогоплательщику налоговых вычетов по НДС.

Спорным решением предприниматель привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, что заявитель считает неправомерным ввиду недоказанности умысла на занижение подлежащего уплате налога.

Пунктом 3 статьи 122 НК РФ установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пунктом 1 названной статьи установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, для целей привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ налоговому органу следует доказать факт умышленной неуплаты налогоплательщиком сумм налога в бюджет.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 110 Кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

С учетом установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии в действиях предпринимателя умысла, направленного на оформление документов и представление в инспекцию налоговой отчетности, в соответствии с которыми ИП Кулиев Э.И.о. осуществляет предпринимательскую деятельность по розничной торговли на площади торгового зала менее 150 кв.м.,, в то время как фактически осуществлял свою деятельность через спорный объект торговли с применением физического показателя, превышающего установленный законом предел.

Предприниматель знал об установленных законом обязанностях для применения специального режима, тем не менее, розничную торговлю через спорных объект, расположенный по ул. Заводская в промзоне СУ-2, осуществлял с площади торгового зала превышающей почти в два раза, предусмотренный законом предел, при этом декларировал свои доходы с применением специального режима.

Небрежное отношение к установленным законом обязанностям, отсутствие должной предусмотрительности не может служить оправданием неправомерных действий (бездействия) предпринимателя. Занижая налоговую базу по данным налогам, предприниматель осознавал противоправный характер своих действий и желал наступления вредных последствий таких действий в виде неуплаты налогов.

Указанные действия влекут применение ответственности в повышенном размере, предусмотренном пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит изменению, как основанное на неправильном применении норм материального права апелляционная жалоба - частичному удовлетворению (в части: привлечения к ответственности по статьей 119 НК за непредставление декларации по НДФЛ, по пункту 3 статьи 122 НК РФ за уплату (неполную уплату) налога по УСН, НДФЛ; начисления пени и недоимки по указанным налогам).

В остальной части решение суда первой инстанции следует признать законным, обоснованным и не подлежащим отмене. В этой части доводы апелляционной жалобы отклонены. Оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, не имеется.

По правилам статьи 110 АПК РФ судебные расходы предпринимателя относятся на заинтересованное лицо.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 и пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 АПК РФ, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.08.2013 по делу N А81-689/2013 изменить, изложить резолютивную часть решения в следующей редакции.

Требования индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы удовлетворить частично.

Признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.07.2012 N 28 в части:

- привлечения индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 2 258 791 рубль, по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в сумме 1 195 439 рублей и за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 6 023 442 рубля;

- начисления пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 136 720 рублей 96 копеек и по налогу на доходы физических лиц в сумме 36 140 рублей 65 копеек;

- предложения уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 2 991 218 рублей и по налогу на доходы физических лиц в сумме 15 058 606 рублей.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ОГРН 1048900204154, ИНН 8903009190) в пользу индивидуального предпринимателя Кулиева Эльчина Исмаила оглы (ИНН 662400072311, ОГРНИП 305890302100013) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 рублей 00 копеек.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Н.А. Шиндлер А.Н. Лотов