Не учите жить - помогите материально (А.В. Калинина, А.Ю. Ильина, "Бюджетный учет", N 4, апрель 2008 г.)

Не учите жить - помогите материально

В учреждениях силовых ведомств выплата материальной помощи - довольно обычное дело. Однако бывают ситуации, в которых бухгалтеру трудно разобраться самостоятельно. Попробуем помочь.

Приказ N ____
Об оказании материальной помощи

     Приказываю оказать материальную помощь_____________________________

_______(должность,  ФИО)  в  размере______________________(прописью) руб.

     Руководитель    ______________________________ (расшифровка подписи)

Рисунок 1

Материальную помощь не возбраняется выплачивать как за счет бюджетных средств, так и за счет средств от приносящей доход деятельности. При этом за счет внебюджетных средств матпомощь может выдаваться при наличии соответствующей записи в разрешении на использование внебюджетных средств, а за счет бюджетных - только при наличии нормативно-правового акта (федерального, муниципального), устанавливающего соответствующее обязательство. Так, возможность оказания материальной помощи предусмотрена:

- приказом Федеральной службы Российской Федерации по контролю за оборотом наркотиков от 12 мая 2004 г. N 138;

- постановлением Правительства РФ от 21 января 2003 г. N 33;

- приказом МВД России от 13 марта 2003 г. N 155;

- приказом Министерства РФ по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий от 9 апреля 2003 г. N 181;

- письмом Государственного таможенного комитета РФ от 3 марта 2003 г. N 01-06/8662;

- письмом Минюста РФ от 17 ноября 2003 г. N 18/54/5-1031.

В общих чертах в указанных документах сказано следующее.

Материальная помощь оказывается сотруднику ежегодно в размере двух окладов денежного содержания (как правило, при уходе в очередной ежегодный отпуск) на основании письменного распоряжения начальника органа, под разделения, учреждения (либо в иные сроки - на основании рапорта (заявления) сотрудника).

При предоставлении очередного и (или) дополнительного ежегодных отпусков в два срока материальная помощь оказывается при предоставлении большей части отпуска.

В отдельных случаях (при направлении на лечение, при переводе по службе, увольнении и по другим неотложным для сотрудника причинам) материальная помощь может быть выплачена сотруднику и до ухода в очередной и (или) дополнительный ежегодные отпуска. В случае служебной необходимости переноса очередного и дополнительного ежегодных отпусков на следующий календарный год материальная помощь выплачивается в текущем календарном году.

Материальная помощь выплачивается в каждом календарном году и на следующий год не переносится.

Материальная помощь не может быть оказана сотруднику в счет будущего года.

Сотрудникам может быть оказана и иная материальная помощь в пределах средств, выделяемых на оплату труда. Порядок ее оказания (в том числе ее максимальный размер) определяет руководитель соответствующего органа, учреждения. Такую помощь предоставляют:

- при утрате личного имущества в результате пожара или стихийного бедствия;

- в случае смерти членов семьи или в связи со смертью работника его родственникам. Важно обратить внимание на то, что членами семьи признают супругов, родителей, детей, усыновителей и усыновленных;

- в других исключительных случаях (тяжелая болезнь близких родственников и т.д.).

Матпомощь полагается и:

- при рождении ребенка;

- в связи с выходом на пенсию; к празднику, юбилею;

- в других случаях.

Оформим документы

Материальную помощь сотруднику выплачивают на основании приказа руководителя (в нем указывают причину и сумму выплаты) (см. рис. 1) и заявления работника (см. рис. 2) с разрешительной надписью руководителя. Также сумма и возможность выплаты должна быть прописана в трудовом (коллективном) договоре в абсолютном выражении или в размере, кратном должностному окладу.

Факт стихийного бедствия можно подтвердить с помощью справки из органов МЧС, теракт - справкой из органов МВД.

Налог на прибыль

Налоговый кодекс запрещает учитывать в расходах материальную помощь работникам (п. 23 ст. 270 НК РФ). Чиновники также придерживаются этой позиции независимо от того, разовый или периодический характер носит выплата, и предусмотрена ли она в коллективном (трудовом) договоре (письма Минфина России от 18 августа 2006 г. N 03-03-04/1/637, от 1 августа 2007 г. N 03-03-06/4/103, от 19 апреля 2007 г. N 03-04-06-02/83, от 16 апреля 2007 г. N 03-04-06-02/75, от 19 января 2007 г. N 03-04-06-02/2).

Однако судьи обращают внимание чиновников на то, что перечень "трудовых" расходов является открытым (п. 25 ст. 255 НК РФ, постановления ФАС Северо-Западного округа от 10 апреля 2006 г. по делу N А44-3851/2005-9, от 22 июня 2007 г. по делу N А13-8012/2006, от 16 октября 2007 г. по делу N А13-880/2007, Западно-Сибирского округа от 9 октября 2006 г. по делу N Ф04-949/2006(26899-А75-25), Волго-Вятского округа от 15 сентября 2005 г. по делу N А82-7994/2004-27).

Сотрудникам, принятым на службу в порядке перевода из иных федеральных органов исполнительной власти, учреждений, в которых предусмотрена федеральная государственная служба, а также сотрудникам, принятым на службу в порядке перевода с федеральной государственной гражданской службы в органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, материальная помощь выплачивается в случае, если она не была оказана в году поступления по прежнему месту (виду) федеральной государственной службы. Документами, подтверждающими выплату (невыплату) материальной помощи по прежнему месту (виду) федеральной государственной службы, являются денежные аттестаты, заверенные в установленном порядке выписки из приказов и другие документы, содержащие указанные сведения.

При переводе сотрудника по службе или его увольнении сведения об оказанной ему материальной помощи указываются в приказе органа по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ или организации об исключении сотрудника из списков, выписку из которого приобщают к личному делу сотрудника.

При выделении материальной помощи в связи со смертью работника или члена его семьи необходимы заявление работника (члена его семьи) и копия свидетельства о смерти работника или члена его семьи (при необходимости - копии документов, подтверждающих родство: свидетельство о браке или рождении).

Руководителю учреждения_____

                                                               от________

Заявление
Об оказании материальной помощи

Прошу оказать мне материальную помощь в связи с _______ .

Копии документов прилагаю.

     Дата       ___________________________________ (расшифровка подписи)

Рисунок 2

Внимание

При определении суммы материальной помощи в расчет принимают размер оклада по основной штатной должности и размер оклада по специальному званию, установленные на день оказания материальной помощи. Для сотрудников, назначенных исполняющими обязанности по должности, - размер оклада по этой (штатной должности и размер оклада по специальному званию.

По мнению арбитров, налогоплательщики правомерно включают в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты по выплате материальной помощи работникам к отпуску и начисленные на эту сумму ЕСН и взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), поскольку выплата материальной помощи работникам, уходящим в отпуск, находящимся на больничном, предусмотрена коллективным договором, Положениями об оказании материальной помощи работникам и связана с выполнением трудовых функций. Ссылка инспекции на положения пункта 23 статьи 270 Налогового кодекса отклоняется, поскольку в названной норме говорится не обо всех расходах в виде материальной помощи, а только о таких, которые нельзя признать расходами на оплату труда.

Получается, что организация может учесть в составе расходов суммы материальной помощи, выплачиваемые работникам на основании приказов руководителя, в случае если такие выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами, а также локально-нормативными актами по организации.

Однако есть и противоположные примеры решений суда (постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 декабря 2007 г. по делу N А13-2979/2007, от 7 декабря 2007 г. по делу N А05-5928/2007). Судьи указали, что не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль. Согласно пункту 1 статьи 270 Налогового кодекса при определении базы по налогу на прибыль не учитывают расходы в виде сумм начисленных дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения. Таким образом, расходы, осуществленные за счет чистой прибыли (распределяемого дохода), то есть прибыли (дохода), оставшейся после налогообложения, не учитывают при исчислении налога на прибыль вне зависимости от характера затрат. Данный вывод суда соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике (постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 марта 2007 г. N 13342/06, от 3 июля 2007 г. N 1441/07).

Кроме того, есть решения судов о том, что выплаты, не связанные с оплатой труда (сотрудникам, уходящим на пенсию, к примеру), не уменьшают базу по налогу на прибыль (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31 января 2007 г. по делу N Ф04-9579/2006(30810-А27-25), от 12 февраля 2007 г. по делу N Ф04-256/2007(31167-А27-25), от 9 октября 2006 г. по делу N Ф04-949/2006(26899-А75-25)). Служители Фемиды указывают, что, хотя выплаты при уходе сотрудника на пенсию и являются одной из форм материальной полощи, они не связаны с оплатой работ, услуг, выполненных по трудовым и гражданско-правовым договорам, а выплачиваются при выходе работника на пенсию как дополнительные социальные гарантии и компенсации, предусмотренные коллективным договором. Указанные расходы не отвечают принципам экономической обоснованности и не направлены на получение прибыли.

Как видите, общего мнения по данному поводу нет. Единственным выходом является изучение нормативных актов и судебной практики в области. Нелишним будет и проконсультироваться с налоговыми инспекторами на местах.

ЕСН

От того, какое решение принято: включать матпомощь в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, или нет, зависит и обложение ЕСН. Ведь согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признают объектом налогообложения, если в текущем отчетном (налоговом) периоде они не отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль. Следовательно, если выплаты не учитывают в целях налогообложения прибыли, их не облагают ЕСН и на них не начисляют страховые взносы на обязательное пенсионное страхование*(1), и наоборот. Аналогичная позиция изложена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 марта 2007 г. N 13342/06 и Тринадцатого Арбитражного Апелляционного Суда от 15 декабря 2007 г. по делу N А56-12028/2005.

Исключение составляют суммы единовременной материальной помощи, оказываемой (подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ):

физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда здоровью, лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;

- членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;

- работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка, но не более 50 000 рублей на каждого ребенка.

НДФЛ

Сумма материальной помощи, выплачиваемая работодателем, является доходом работника, подлежащим обложению НДФЛ (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Но не подлежат налогообложению суммы материальной помощи, оказываемой работникам (бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту) в размере, не превышающем 4000 рублей в календарном году (п. 28 ст. 217 НК РФ). Заметим, при определении предельной суммы дохода, необходимой для предоставления стандартных налоговых вычетов, не учитывают суммы материальной помощи, не превышающие 4000 рублей (письмо Минфина России от 5 июня 2006 г. N 04-1-04/300). Обратите внимание:

единовременной материальной помощью, освобождаемой от обложения НДФЛ, признается такая материальная помощь, которая предоставляется не более одного раза в налоговом периоде по одному основанию (письмо УФНС по г. Москве от 9 декабря 2006 г. N 28-11/109445);

даже если работник трудится в местностях с особыми климатическими условиями, районные коэффициенты не увеличат необлагаемую сумму материальной помощи (письмо Минфина России от 5 апреля 2007 г. N 03-04-06-01/110).

Не подлежат налогообложению суммы единовременной материальной помощи, оказываемой (п. 8, 31 ст. 217 НК РФ):

в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельством; налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств, в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью независимо от источника выплаты;

членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи (письмо Минфина России от 28 марта 2007 г. N 03-04-06-01/89). При этом материальная помощь, выплаченная в связи со смертью, к примеру, брата, родителей супруги (супруга), подлежит налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 3 августа 2006 г. N 03-05-01-04/234, от 28 марта 2007 г. N 03-04-06-01/89, от 15 сентября 2004 г. N 03-05-01-04/12), так как в соответствии с Семейным кодексом такие лица не являются членами семьи и факт совместного проживания значения не имеет;

в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями), в соответствии с законодательством Российской Федерации о благотворительной деятельности в Российской Федерации;

налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти;

пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате террористических актов на территории Российской Федерации, независимо от источника выплаты;

работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка, но не более 50 000 рублей на каждого ребенка;

профсоюзными комитетами (в том числе материальная помощь) членам профсоюзов за счет членских взносов, за исключением вознаграждений и иных выплат за выполнение трудовых обязанностей, а также выплаты, производимые молодежными и детскими организациями своим членам за счет членских взносов на покрытие расходов, связанных с проведением культурно-массовых, физкультурных и спортивных мероприятий;

инвалидам общественными организациями инвалидов.

Взносы на травматизм

Страховые взносы в ФСС РФ не начисляют на материальную помощь, оказанную в связи (п. 7, 8 Перечня, утвержденного постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765):

с чрезвычайными обстоятельствами в целях возмещения вреда, причиненного здоровью и имуществу граждан, на основании решений органов власти;

с постигшим работников стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем;

со смертью работника или его близких родственников. Понятие "близкие родственники" дано в статье 14 Семейного кодекса. Это родственники по прямой восходящей и нисходящей линии (родители, дети, дедушки, бабушки, внуки), полнородные и неполнородные (имеющие общих отца или мать) братья и сестры.

Указанные виды материальной помощи однозначно не облагаются взносами. А как поступать при выплате других видов матпомощи? На них взносы начислить придется (письмо ФСС РФ от 10 октября 2007 г. N 02-13/07-9665, постановления Поволжского округа от 10 июля 2007 г. по делу N А55-18912/06, от 5 июля 2007 г. по делу N А55-19204/06, Волго-Вятского округа от 9 июня 2007 г. по делу N А43-32552/2006-37-909, Северо-Кавказского округа от 11 сентября 2007 г. по делу N Ф08-5295/2007-2019А). Дело в том, что Перечень N 765 является исчерпывающим, расширительному толкованию не подлежит, до настоящего времени изменения в него не вносились.

Бюджетный учет

Материальную помощь к отпуску, единовременное денежное вознаграждение к юбилейным датам, если это предусмотрено законодательством, отражают по подстатье 211 "Заработная плата".

Выплаты, установленные для военнослужащих, пенсионеров из числа военнослужащих и приравненных к ним лиц и членов их семей (материальная помощь бывшим сотрудникам, материальная помощь в связи со смертью родственников) подлежит отражению по подстатье 263 "Пенсии, пособия, выплачиваемые организациями сектора государственного управления" экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации.

Пример

В апреле сотруднику учреждения была начислена заработная плата в размере 15 000 руб. и материальная помощь к отпуску в сумме 30 000 руб., а также матпомощь в связи со смертью члена его семьи (4000 руб.). Стандартные налоговые вычеты сотруднику не полагаются. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 0 401 01 211 "Расходы по заработной плате"

Кредит 0 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"

- 15 000 руб. - начислена заработная плата;

Дебет 0 401 01 211

"Расходы по заработной плате"

Кредит 0 302 01 730

"Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате" (к отпуску);

- 30 000 руб. - начислена материальная помощь к отпуску;

Дебет 0 401 01 263

"Расходы на пенсии, пособия, выплачиваемые организациями сектора государственного управления"

Кредит 0 302 17 730

"Увеличение прочей кредиторской задолженности по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями сектора государственного управления"

- 4000 руб. - начислена материальная помощь в связи со смертью члена семьи.

Расходы на выплату материальной помощи родственникам умершего сотрудника отражают следующим образом:

Дебет 0 401 01 263

"Расходы на пенсии, пособия, выплачиваемые организациями сектора государственного управления"

Кредит 0 302 17 730

"Увеличение прочей кредиторской задолженности по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями сектора государственного управления"

- начислена материальная помощь родственникам умершего работника;

Дебет 0 302 17 830

"Уменьшение прочей кредиторской задолженности по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями сектора государственного управления" Кредит 0 201 04 610

"Выбытия из кассы"

- выдана из кассы материальная помощь родственникам умершего работника.

А.В. Калинина,

эксперт по трудовому праву

А.Ю. Ильина,

редактор-эксперт журнала "Бюджетный учет"

"Бюджетный учет", N 4, апрель 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для их начисления согласно пункту 2 статьи 10 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ являются объект налогообложения и база, облагаемая ЕСН.