Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2014 г. N 19АП-6669/13

город Воронеж

29 января 2014 г.

А64-5896/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 января 2014 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынников В. А.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области на решение арбитражного суда Тамбовской области от 08.11.2013 по делу N А64-5896/2013 (судья Малина Е.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тамбовский бекон" (ОГРН 1106821000252) о признании о признании частично недействительными решений от 21.06.2013 N 96 об отказе в привлечении к ответственности и N 20 об отказе в возмещении частично налога на добавленную стоимость,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области: Прасоловой Н.Н., заместителя начальника отдела камеральных проверок по доверенности от 11.10.2013 N 02-09; Станкевич Т.А., главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 21.01.2014 N 02-1;

от общества с ограниченной ответственностью "Тамбовский бекон": Петрова В.А., представителя по доверенности от 13.09.2013 N 85 выданной сроком на три года,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Тамбовский бекон" (далее - общество "Тамбовский бекон", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 21.06.2013 N 96 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и признании недействительным решения от 21.06.2013 N20 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", а также об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества "Тамбовский бекон" в месячный срок после вступления решения в законную силу путем принятия соответствующего решения о возмещении заявленной за 4 квартал 2012 года суммы налога на добавленную стоимость 20 392 627 руб. (с учетом уточнения требований от 28.10.2013).

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 08.11.2013 требования налогоплательщика удовлетворены, решения от 21.06.2013 N 96 и N 20 признаны недействительными, а на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества "Тамбовский бекон" путем принятия соответствующего решения о возмещении заявленной за 4 квартал 2012 года суммы налога на добавленную стоимость 20 392 627 руб. в месячный срок после вступления решения в законную силу.

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с неправильным применением норм материального права и без выяснения всех обстоятельств, имеющих значение для разрешения дела.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на необоснованное предъявление обществом "Тамбовский бекон" к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 20 392 627 руб., исчисленной с суммы авансового платежа в счет предстоящих поставок технологического оборудования по договорам поставки от 22.11.2012 N 1563-034 и от 11.12.1012 N 1606-034, заключенным с филиалом закрытого акционерного общества "Управление по строительству N 111" в г. Тамбове (далее - филиал общества "Управление по строительству N 111"), так как указанные расходы произведены за счет субсидий из федерального (ставка субсидии 18%) и областного (ставка субсидии 12%) бюджетов на возмещение части затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования.

По мнению налогового органа, поскольку субсидия для приобретения товаров, работ или услуг получена из бюджета заранее, до фактического приобретения товаров (работ, услуг), на которые они выделялись, то налогоплательщиком налоговый вычет по данным товарам (работам, услугам) применяться не может.

При этом инспекция ссылается на положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), который обязывает налогоплательщиков восстановить сумму налога, предъявленную к возмещению, в случае получения ими субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том периоде, в котором получены субсидии.

Также инспекция полагает, что возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, оплаченных за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета, обосновывая указанный вывод ссылками на порядок расчета размера субсидий исходя из фактических затрат с учетом налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 приложения N 14 "Правила предоставления субсидий за счет средств областного бюджета на государственную поддержку целевой программы развития первичной переработки свинины с учетом производства субпродуктов в Тамбовской области на 2012 - 2015 годы" (далее - Правила представления субсидий) к постановлению администрации Тамбовской области от 30.01.2012 N 77 "Об утверждении правил предоставления субсидий за счет средств, поступивших из федерального и областного бюджетов на финансирование мероприятий программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия Тамбовской области на 2009-2012 годы" (далее постановление администрации Тамбовской области от 30.01.2012 N 77).

Общество "Тамбовский бекон" в представленном отзыве возразило против доводов апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение суда законным и обоснованным, в связи с чем просило оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Поддерживая вывод суда области об отсутствии в рассматриваемом случае у него обязанности по восстановлению сумм налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, а также ограничения права на принятие к вычету налога на добавленную стоимость в порядке пункта 12 статьи 171 Налогового кодекса по уплаченной поставщику сумме предварительной оплаты, общество ссылается на то, что оно не является прямым получателем субсидий из федерального бюджета, так как вся сумма субсидий в 4 квартале 2012 года получена им из бюджета Тамбовской области.

Также общество указывает на неприменимость в рассматриваемой ситуации положений подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, так как в указанной норме речь идет исключительно о восстановлении ранее принятых налогоплательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), затраты по которым субсидируются из федерального бюджета, на основании пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса, тогда как обществом налоговый вычет был заявлен по пункту 12 статьи 171 Кодекса.

Кроме того, по мнению общества, действующее законодательство не содержит запрета на реализацию налогоплательщиком права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в случае получения субсидий, направленных на компенсацию уже произведенных за счет собственных средств расходов по перечислению предварительной оплаты поставщикам для последующего приобретения соответствующих товаров (работ, услуг), а равно не ставят его в зависимость от источника денежных средств, использованных для расчетов за приобретенные товары (работы, услуги), что однозначно следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О и пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Возражая против довода инспекции о двойном возмещении налога из бюджета, общество указывает, что доказательств того, что субсидия была предоставлена ему с учетом суммы налога на добавленную стоимость, в материалах дела не имеется.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции изменению или отмене не подлежит.

Как следует из материалов дела, 18.01.2013 обществом "Тамбовский бекон" в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области была представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года, в которой с налоговой базы, отраженной по кодам строк 010 (реализация товаров, работ, услуг, облагаемая по ставке 18%), 020 (реализация товаров, работ, услуг, облагаемая по ставке 10%), 070 (сумма полученной оплаты в счет предстоящих поставок), с учетом восстановленной суммы налога по коду строки 110 (сумма налога, подлежащая восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса) к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 38 579 011 руб.

Общая сумма налога, подлежащая вычету, определена в сумме 405 620 926 руб., в том числе, сумма налога, предъявленная налогоплательщику - покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), составила 115 457 692 руб.

Итого сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета за 4 квартал 2012 года, составила 367 041 915 руб.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации налоговым органом был составлен акт от 12.04.2013 N 504, рассмотрев который с учетом материалов, полученных по результатам мероприятий дополнительного налогового контроля, заместитель начальника инспекции вынес решение от 21.06.2013 N 96 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Названным решением налогоплательщику было предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 20 392 627 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Одновременно инспекцией было принято решение от 21.06.2013 N 20 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", которым налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 20 392 627 руб.

Основанием для отказа в возмещении указанной суммы налога послужил вывод налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету суммы налога, включенной в сумму, перечисленную налогоплательщиком в счет оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок и фактически возмещенную за счет субсидий из федерального бюджета в размере 133 685 000 руб.

Не согласившись с выводом инспекции, общество "Тамбовский бекон" обратилось в управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области с апелляционной жалобой на решения инспекции от 21.06.2013 N 96 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 20 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 31.07.2013 N 05-11/82 жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решения инспекции без изменения.

Полагая, что решения от 21.06.2013 N 96 и N 20 не основаны на нормах действующего законодательства и нарушают его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании их недействительными и об обязании инспекции устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества "Тамбовский бекон" путем принятия решения о возмещении 20 392 627 руб. в месячный срок после вынесения решения по делу.

Решением суда от 08.11.2013 требования общества были удовлетворены, решения инспекции от 21.06.2013 N 96 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 20 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" признаны недействительными, а на налоговый орган возложена обязанность по устранению последствий нарушения прав налогоплательщика указанным налогоплательщиком способом.

Принимая указанное решение, суд области исходил из доказанности представленными в материалы дела документами права налогоплательщика на применение налогового вычета, предусмотренного пунктом 12 статьи 171 Налогового кодекса и отсутствия у него обязанности по восстановлению налога в порядке, установленном подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса.

Кроме того, суд принял во внимание, что инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что общество в 4 квартале 2012 года осуществляло операции, подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость, а произведенная поставщику оборудования предварительная оплата, с которой связаны спорные налоговые вычеты, была осуществлена в рамках облагаемых налогом на добавленную стоимость операций.

Апелляционная коллегия полагает указанные выводы суда области обоснованными, исходя при этом из следующего.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.

На основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

Пунктом 12 статьи 171 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2009) предусмотрено, что у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с пунктом 9 статьи 172 Налогового кодекса вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Одновременно подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком - покупателем в случаях перечисления сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Подпунктом 6 пункта 3 статьи 173 Налогового кодекса предусмотрено еще одно основание восстановления налога, возмещенного из бюджета - получение налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, приведенными нормами предусмотрены два различных основания восстановления сумм налога, предъявленных к возмещению из бюджета.

По основанию, предусмотренному подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, восстанавливается налог, уплаченный в составе перечисленного налогоплательщиком - покупателем авансового платежа в счет предстоящей поставки товара (работ, услуг) и предъявленный к вычету в периоде перечисления авансового платежа. При этом восстановление производится в периоде принятия к учету товара (работ, услуг), оплаченных авансом и одновременно налогоплательщик приобретает право предъявить к вычету сумму налога по приобретенным и принятым к учету товарам (работам, услугам) в порядке, установленном пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса.

По основанию, предусмотренному подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса, восстанавливается к уплате в бюджет налог, принятый к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в случае получения им в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога.

Условием восстановления налога в этом случае является уже полученное ранее возмещение налога из бюджета и компенсация произведенных затрат за счет субсидий из федерального бюджета с учетом налога.

Вместе с тем, действующее законодательство не содержит запрета на предъявление налога к вычету и возмещению из бюджета по товарам (работам, услугам), возмещение затрат по которым предполагается за счет субсидий из бюджета.

Для предъявления налог к вычету в этом случае налогоплательщик должен соблюсти условия, перечисленные в статьях 169, 171, 172 Налогового кодекса. В частности, налог предъявляется к возмещению на основании договора, содержащего условие о предварительной оплате товара (работ, услуг), платежного документа на перечисление предварительной оплаты (авансового платежа в счет оплаты товара), счета-фактуры, выставленного продавцом на предварительную оплату товара (работ, услуг).

Требования, которым должен соответствовать счет-фактура в этом случае, предусмотрены пунктами 5.1, 6 статьи 169 Кодекса.

В счете-фактуре, выставляемом поставщиком покупателю при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны: 1) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры; 2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; 3) номер платежно-расчетного документа; 4) наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав; 5) сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав; 6) налоговая ставка; 7) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Как установлено судом области на основании документов, представленных сторонами, общество "Тамбовский бекон" (покупатель), основным видом деятельности которого является производство мяса и пищевых субпродуктов крупного рогатого скота, свиней, овец, коз, животных семейства лошадиных, для реализации указанной цели заключило с филиалом общества "Управление по строительству N 111" (продавец) договоры поставки от 11.12.2012 N 1606-034 и от 22.11.2012 N 1563-034 на приобретение технологического оборудования.

В соответствии с договором от 11.12.2012 N 1606-034 поставке подлежало технологическое оборудование для переработки отходов от убоя и переработки свиней 350 голов/час, необходимое для строительства комплекса по убою свиней и производству субпродуктов мощностью 1,5 млн. голов свиней в год, включающее в себя линию переработки отходов от убоя и обвалки на 350 голов свиней в час, в том числе 120 голов в час обвалка (пункты 1.1, 1.3 договора).

Согласно пункту 2.1 договора, общая его стоимость составляет 589 534 490 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 89 928 990 руб., и включает в себя стоимость оборудования и комплектующих материалов согласно приложению N 1 к договору, транспортно-заготовительные расходы и иные затраты продавца, доставка до склада покупателя, шеф-монтаж, пуско-наладка оборудования согласно приложению N 3 к договору и прочие услуги.

Согласно разделу 3 "Условия платежа", расчеты между сторонами производятся в следующем порядке:

покупатель производит авансовый платеж в размере 39,2% от цены договора, что составляет 231 097 418,5 руб., в том числе налог на добавленную стоимость, в срок до 25.12.2012;

покупатель оплачивает 23,48% цены договора, что составляет 138 430 173,5 руб., включая налог на добавленную стоимость, при поставке всего оборудования (последней партии) в течение пяти банковских дней с момента подписания сторонами товарно-сопроводительных документов и акта приема-передачи последней партии оборудования;

покупатель оплачивает 18,48% цены договора, что составляет 108 953 449 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после подписания сторонами акта начала монтажа оборудования;

покупатель оплачивает 9,42% цены договора, что составляет 55 526 724,5 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после подписания сторонами акта окончания пуско-наладочных работ и запуска производства;

покупатель оплачивает 9,42% цены договора, что составляет 55 526 724,5 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после составления сторонами акта о достижении производственных показателей, указанных в приложении N 5 к договору.

Оплата, согласно пункту 3.6 договора, может производиться любым способом, не противоречащим действующему законодательству.

Предметом договора от 22.11.2012 N 1563-034 являлось технологическое оборудование для убоя свиней 350 голов в час, необходимое для строительства комплекса по убою свиней и производству субпродуктов мощностью 1,5 млн. голов свиней в год, включающее в себя линию убоя на 350 голов свиней в час, холодильные помещения, разделку на 120 голов свиней в час и упаковку (пункты 1.1, 12 договора).

Согласно пункту 2.1 договора, общая его стоимость составляет 734 674 490 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 112 068 990 руб., и включает в себя стоимость оборудования и комплектующих материалов согласно приложению N 1 к договору, транспортно-заготовительные расходы и иные затраты продавца, доставка до склада покупателя, шеф-монтаж, пуско-наладка оборудования согласно приложению N 3 к договору и прочие услуги.

Согласно разделу 3 "Условия платежа", расчеты между сторонами производятся в следующем порядке:

покупатель производит авансовый платеж в размере 70% от цены договора, что составляет 514 272 143 руб., в том числе налог на добавленную стоимость, в срок до 25.12.2012;

покупатель оплачивает 11% цены договора, что составляет 80 814 193,9 руб., включая налог на добавленную стоимость, при поставке всего оборудования (последней партии) в течение пяти банковских дней с момента подписания сторонами товарно-сопроводительных документов и акта приема-передачи последней партии оборудования;

покупатель оплачивает 11% цены договора, что составляет 80 814 193,9 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после подписания сторонами акта начала монтажа оборудования;

покупатель оплачивает 4% цены договора, что составляет 29 386 979,6 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после подписания сторонами акта окончания пуско-наладочных работ и запуска производства;

покупатель оплачивает 4% цены договора, что составляет 29 386 979,6 руб., включая налог на добавленную стоимость, в течение пяти банковских дней после составления сторонами акта о достижении производственных показателей, указанных в приложении N 5 к договору.

Оплата, согласно пункту 3.6 договора, может производиться любым способом, не противоречащим действующему законодательству.

Во исполнение указанных договоров обществом "Тамбовский бекон" была произведена частичная оплата в счет предстоящих поставок оборудования по платежным поручениям от 11.12.2012 N 9993 на сумму 160 000 000 руб., в том числе налога на добавленную стоимость 24 406 779,66 руб., от 12.12.2012 N 10037 на сумму 138 071 645 руб., в том числе налога на добавленную стоимость 21 061 776,36 руб., от 12.12.2012 N 10038 на сумму 216 200 498 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 32 979 736,98 руб., от 18.12.2012 N 10607 на сумму 231 097 418,5 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 35 252 148,58 руб.

На указанные платежи контрагентом общества были выставлены счета-фактуры от 11.12.2012 N 940 на сумму 160 000 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 24 406 779,66 руб., от 12.12.2012 N 941 на сумму 138 071 645 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 21 061 776,36 руб., от 12.12.2012 N 942 на сумму 216 200 498 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 32 979 736,98 руб., от 18.12.2012 N 943 на сумму 231 252 148,58 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 35 252 148,58 руб.

Указанные счета-фактуры включены в книгу покупок общества "Тамбовский бекон", что подтверждается копией книги за период с 01.10.2012 по 31.12.2012, имеющейся в материалах дела. Суммы налога на добавленную стоимость, отраженные в книге покупок, включены в налоговую декларацию по налогу за 4 квартал 2012 года.

Продавцом - филиалом общества "Управление по строительству N 111" выставленные в адрес общества "Тамбовский бекон" счета-фактуры на предварительную оплату включены за тот же период в книгу продаж, копия которой получена налоговым органом в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса и имеется в материалах дела.

Таким образом, у налогоплательщика имеются все документы, подтверждающие его право на налоговый вычет в 4 квартале 2012 года в сумме 113 700 441, 58 руб.: договоры от 11.12.2012 N 1606-034 и от 22.11.2012 N 1563-034, содержащие условия о частичной предварительной оплате подлежащего поставке оборудовании; счета-фактуры на предварительную оплату от 11.12.2012 N 940, от 12.12.2012 N 941, от 12.12.2012 N 942, от 18.12.2012 N 943 с выделенными в них суммами налога на добавленную стоимость; платежные поручения на перечисление предварительной оплаты от 11.12.2012 N 9993, от 12.12.2012 N 10037, от 12.12.2012 N 10038, от 18.12.2012 N 10607 с выделенными в них суммами налога.

Налоговым органом претензий к оформлению перечисленных документов не предъявлено. Также им не оспаривается реальность взаимоотношений между обществом "Тамбовский бекон" и филиалом общества "Управление по строительству N 111" по поставке оборудования.

В указанной связи у налогового органа не имелось законных оснований для отказа налогоплательщику в вычете и возмещении спорной суммы налога за 4 квартал 2012 года.

Доводы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на налоговый вычет по той причине, что им заранее получены на возмещение затрат по приобретению оборудования субсидии из федерального бюджета, обоснованно отклонен судом области, так как указанное основание отказа в вычете, предусмотренном пунктом 12 статьи 171 Налогового кодекса, не предусмотрено налоговым законодательством.

Как правомерно указал суд, применительно к рассматриваемой ситуации налоговый орган обязан был применить положение пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Также, проанализировав нормативно-правовую базу и представленные в материалы дела документы, суд области пришел к верному выводу о том, что налоговым органом в рассматриваемом деле не доказано то обстоятельство, что субсидии выделены налогоплательщику из федерального бюджета, а также то, в результате предъявления налога к вычету налогоплательщиком получено двойное возмещение налога из бюджета вследствие включения в субсидии налога на добавленную стоимость.

Статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - Бюджетный кодекс) под субсидиями понимаются денежные средства, предоставляемые на безвозмездной и безвозвратной основе юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Из пункта 2 статьи 78 Бюджетного кодекса следует, что субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются: из федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации - в случаях и порядке, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете, федеральными законами о бюджетах государственных внебюджетных фондов Российской Федерации и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации; из бюджета субъекта Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов - в случаях и порядке, предусмотренных законом субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации о бюджетах территориальных государственных внебюджетных фондов и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации; из местного бюджета - в случаях и порядке, предусмотренных решением представительного органа муниципального образования о местном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним муниципальными правовыми актами местной администрации (часть 2 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации).

При этом нормативные акты, регулирующие предоставление субсидий, должны определять: категории и (или) критерии отбора юридических лиц (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальных предпринимателей, физических лиц - производителей товаров, работ, услуг, имеющих право на получение субсидий; цели, условия и порядок предоставления субсидий; порядок возврата субсидий в случае нарушения условий, установленных при их предоставлении.

Статьей 129 Бюджетного кодекса установлено понятие и формы межбюджетных трансфертов, предоставляемых из федерального бюджета.

Согласно названной норме межбюджетные трансферты из федерального бюджета бюджетам бюджетной системы Российской Федерации предоставляются в форме: дотаций на выравнивание бюджетной обеспеченности субъектов Российской Федерации; субсидий бюджетам субъектов Российской Федерации; субвенций бюджетам субъектов Российской Федерации; иных межбюджетных трансфертов бюджетам субъектов Российской Федерации; межбюджетных трансфертов бюджетам государственных внебюджетных фондов.

Пунктом 1 статьи 132 Бюджетного кодекса под субсидиями бюджетам субъектов Российской Федерации из федерального бюджета понимаются межбюджетные трансферты, предоставляемые бюджетам субъектов Российской Федерации в целях софинансирования расходных обязательств, возникающих при выполнении полномочий органов государственной власти субъектов Российской Федерации по предметам ведения субъектов Российской Федерации и предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, и расходных обязательств по выполнению полномочий органов местного самоуправления по вопросам местного значения.

Как следует из пункта 3 статьи 132 Бюджетного кодекса, цели и условия предоставления и расходования субсидий бюджетам субъектов Российской Федерации из федерального бюджета, критерии отбора субъектов Российской Федерации для предоставления указанных межбюджетных субсидий и их распределения между субъектами Российской Федерации устанавливаются федеральными законами и (или) принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации на срок не менее трех лет.

Распределение субсидий бюджетам субъектов Российской Федерации устанавливается федеральными законами о федеральном бюджете и (или) принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации (пункт 4 статьи 132 Бюджетного кодекса).

Судом установлено, что распоряжением Правительства Российской Федерации от 22.11.2012 N 2147-р "О распределении в 2012 году субсидий, предоставляемых из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на софинансирование расходных обязательств субъектов Российской Федерации, связанных с поддержкой экономически значимых региональных программ развития сельского хозяйства субъектов Российской Федерации" (далее - распоряжение Правительства от 22.11.2012 N 2147-р) утверждено распределение в 2012 году субсидий, предоставляемых из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на софинансирование расходных обязательств субъектов Российской Федерации, связанных с поддержкой экономически значимых региональных программ развития сельского хозяйства субъектов Российской Федерации, в соответствии с которым в 2012 году из федерального бюджета бюджету Тамбовской области распределены субсидии на софинансирование расходных обязательств области, связанных с поддержкой экономически значимых региональных программ развития сельского хозяйства, в сумме 241 393 тыс. руб.

Постановлением администрации Тамбовской области от 23.03.2009 N 303 "О программе развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия Тамбовской области на 2009 - 2012 годы" (далее - Программа развития сельского хозяйства) было установлено, что финансирование Программы развития сельского хозяйства производится совместно из федерального и областного бюджета для создания условий, в том числе, для строительства, реконструкции и модернизации животноводческих комплексов и предприятий перерабатывающей промышленности. Государственная поддержка предоставляется в виде субсидий.

В указанной связи поступившие из федерального бюджета денежные средства, как это следует из письма финансового управления Тамбовской области от 20.06.2013 N 04-09/1149, были включены в Закон Тамбовской области от 09.12.2011 N 95-З "Об областном бюджете на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов" (в редакции от 12.12.2012) в качестве средств на финансирование Программы развития сельского хозяйства и перечислены управлению сельского хозяйства Тамбовской области (далее - управление сельского хозяйства) на основании заявок от 18.04.2012 на сумму 97 963 тыс. руб., от 19.12.2012 на сумму 143 430 тыс. руб. по расходным расписаниям от 19.04.2012 N 1132 и от 20.12.2012 N 4401. Кроме того, управлению сельского хозяйства в рамках софинансирования мероприятий указанной Программы были перечислены средства областного бюджета на основе заявки от 21.12.2012 в сумме 89 125 тыс. руб. по расходному расписанию от 21.12.2012 N 4431.

Постановлением администрации Тамбовской области от 30.01.2012 N 77 были утверждены Правила предоставления субсидий за счет средств областного бюджета на государственную поддержку целевой программы развития первичной переработки свинины с учетом производства субпродуктов в Тамбовской области на 2012 - 2015 (далее - Правила предоставления субсидий), согласно которым субсидии предоставляются в целях оказания государственной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям всех форм собственности (за исключением граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования, в размере 18 процентов за счет средств федерального бюджета и 12 процентов за счет средств областного бюджета.

На основании постановления от 30.01.2012 N 77 управлением сельского хозяйства было заключено с обществом "Тамбовский бекон" соглашение на предоставлении средств областного бюджета для проведения мероприятий в сфере сельского хозяйства в 2012 году, в рамках которого обществом "Тамбовский бекон" в управление сельского хозяйства было представлено заявление от 20.12.2012 о предоставлении субсидий на возмещение части затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования, удовлетворенное в размере, указанном в справках-расчетах о причитающихся субсидиях в пределах бюджетных ассигнований, предусмотренных в сводной бюджетной росписи областного бюджета на финансирование Программы развития сельского хозяйства в 2012 году, а именно, в сумме 222 810 000 руб., в том числе, как указано в письме управления сельского хозяйства от 05.06.2013 N01-12/1033, направленном в адрес инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области, 133 685 000 руб. - за счет средств федерального бюджета (заявка на кассовый расход от 21.12.2012 N 894) и 89 125 000 руб. - за счет средств областного бюджета (заявка на кассовый расход от 21.12.2012 N 895).

Выделенные денежные средства поступили на расчетный счет общества по платежным поручениям от 24.12.2012 N 242 на сумму 133 685 000 руб. и от 24.12.2012 N 243 на сумму 89 125 000 руб.

Таким образом, исходя из существующего механизма предоставления субсидий, регулируемого нормами бюджетного законодательства, а также исходя из документов, представленных в материалы дела, суд области сделал обоснованный вывод о том, что в рассматриваемом случае субсидии на возмещение части затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования, представлены обществу "Тамбовский бекон" за счет средств бюджета Тамбовской области на финансирование целевой Программы развития первичной переработки свинины с учетом производства субпродуктов в Тамбовской области на 2012 - 2015.

То обстоятельство, что бюджетом Тамбовской области финансирование этой Программы, в соответствии с распоряжением Правительства от 22.11.2012 N 2147-р, предусматривалось частично (в размере 18%) за счет субсидий, предоставляемых в 2012 году из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации в рамках софинансирования расходных обязательств субъектов Российской Федерации, не меняет характера представленной субсидии как субсидии из бюджета субъекта.

Взаимосвязанное толкование статей 78 и 132 Бюджетного кодекса позволяет сделать вывод, что субсидией за счет средств федерального бюджета может считаться только та субсидия, которая непосредственно предоставлена юридическому лицу из федерального бюджета на основании решения органа, уполномоченного распоряжаться средствами федерального бюджета.

В данном случае на основании распоряжении Правительства Российской Федерации такая субсидия представлялась бюджету Тамбовской области в качестве межбюджетного трансферта.

В свою очередь, общество "Тамбовский бекон" получило сумму 133 685 000 руб. в качестве субсидии из бюджета Тамбовской области в порядке, установленном нормативными правовыми актами Тамбовской области и на цели, установленные этими актами - для возмещения затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования.

Довод налогового органа о том, что характер указанной субсидии как поступившей из федерального бюджета определяется кодом целевой статьи классификации расходов 010 0405 2670514 810 242, отраженным в назначении платежа в платежном поручении от 24.12.2012 N 242, отклоняется апелляционной коллегией как несостоятельный исходя из следующего.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 18.12.2009 N 02-07-10/5856 указано, что в соответствии со статьей 38 Бюджетного кодекса Российской Федерации целевой характер бюджетных средств означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования. При этом в соответствии со статьей 184.1 Бюджетного кодекса Законом (решением) о бюджете устанавливается распределение бюджетных ассигнований по каждому главному распорядителю бюджетных средств в разрезе кодов разделов, подразделов, целевых статей и видов расходов классификации расходов бюджетов, отражающих направления (цели) финансирования расходов бюджета.

Следовательно, указание в назначении платежа платежного поручения от 24.12.2012 N 242 целевой статьи классификации расходов не свидетельствует о переводе денежных средств непосредственно из федерального бюджета. Формируясь на уровне бюджета субъекта Российской Федерации, целевые средства нескольких бюджетов образуют единую субсидию, направляемую из областного бюджета в адрес конкретного получателя.

Из анализа платежного поручения от 24.12.2012 N 242 следует, что бюджетные средства в сумме 133 685 000 руб. поступили в адрес общества "Тамбовский бекон" от распорядителя бюджетных средств областного бюджета - управления сельского хозяйства Администрации Тамбовской области, в связи с чем их нельзя признать поступившими из федерального бюджета.

Также апелляционная коллегия согласна с выводом суда области о недоказанности налоговым органом того обстоятельства, что субсидия выделена обществу "Тамбовский бекон" с учетом налога на добавленную стоимость, вследствие чего предъявление налога к вычету на основании пункта 12 статьи 171 Налогового кодекса повлекло двойное возмещение налога из бюджета.

Вывод о том, что выделение субсидии произведено с учетом налога на добавленную стоимость, сделан налоговым органом исходя из положений пункта 3 Правил предоставления субсидий, согласно которому размер субсидии рассчитывается от фактических затрат, включая налог на добавленную стоимость, на выполненные и оплаченные объемы, а также авансовые платежи по оплаченному оборудованию.

Также налоговый орган ссылается на справки - расчеты о причитающихся субсидиях сельскохозяйственным товаропроизводителям всех форм собственности (за исключением граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на строительство комплексов по убою свиней и производству субпродуктов, хранению мяса и субпродуктов, включая приобретение оборудования, из федерального и областного бюджетов, из которых следует, что фактические затраты, от которых произведен расчет субсидии, определены налогоплательщиком с учетом налога на добавленную стоимость.

Оценивая указанный довод, суд области обоснованно указал, что соответствии со статьей 41 Бюджетного кодекса любой налог является налоговым доходом бюджетов, а согласно статье 78 Бюджетного кодекса субсидия юридическим лицам, как одна из форм расходов бюджетов, состоит из обезличенных денежных средств, и может быть сформирована из любых источников (видов) доходов бюджетов, указанных в статье 41 названного Кодекса - налоговых доходов, неналоговых доходов и безвозмездных поступлений.

Таким образом, выделение в составе субсидий какого-либо налога не имеет правового значения и не свидетельствует о том, что субсидии содержат в своем составе налог, в частности, налог на добавленную стоимость.

Указанный вывод содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 9593/06.

Следовательно, то обстоятельство, что в расчетах субсидии, произведенных обществом "Тамбовский бекон" в справках-расчетах от 20.12.2012, представленных управлению сельского хозяйства, фактические затраты, от которых рассчитывается субсидия, учтены с налогом на добавленную стоимость, не свидетельствует о выделении субсидии с учетом налога.

При этом действующее налоговое законодательство не содержит запрета на реализацию налогоплательщиком права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в случае получения субсидий, направленных на компенсацию уже произведенных за счет собственных средств расходов по перечислению предоплаты поставщикам для последующего приобретения соответствующих товаров (работ, услуг).

Кроме того, нормы Налогового кодекса не ставят право налогоплательщика на применение вычета по налогу на добавленную стоимость в зависимость от источника денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), на что указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-0 и в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Также судом области обоснованно указано на то, что в платежных поручениях от 24.12.2012 N 242 на сумму 133 685 000 руб. и N 243 на сумму 89 125 000 руб. отсутствуют сведения о выделении из указанной суммы налога на добавленную стоимость.

Поскольку в соответствии с требованиями налогового законодательства выделение в расчетных и платежных документах налога на добавленную стоимость является обязательным признаком осуществления платежа с учетом налога, отсутствие выделенной суммы налога в платежных поручениях от 24.12.2012 N 242 и 243 свидетельствует о том, что платеж произведен без налога на добавленную стоимость.

Иных доказательств того, что в данном случае субсидии были выделены с учетом налога на добавленную стоимость, в материалы дела не представлено.

В соответствии с частью 1 пункта 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение указанных норм инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта.

Налогоплательщиком, напротив, представлены все необходимые документы, подтверждающие его право на налоговый вычет и возмещение налога из бюджета в сумме 20 392 627 руб.

Исходя из изложенных обстоятельств, оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта и для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судом в полном объеме установлены обстоятельства рассматриваемого дела и правильно применены нормы материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 08.11.2013 по делу N А64-5896/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.А. Ольшанская