Учет расходов организации, оказывающей клиринговые услуги (Д. Семик, "Консультант бухгалтера", N 5, май 2008 г.)

Учет расходов организации, оказывающей
клиринговые услуги

В настоящий момент широкое развитие получили организации, оказывающие клиринговые услуги, т.е. услуги по уборке и чистке помещений юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Понятно, что каждая подобная (да и не только) организация хочет выделяться на фоне других. И первым шагом к этому, безусловно, является использование форменной одежды: костюмов, футболок, фартуков, толстовок с логотипами организации. В настоящей статье рассмотрим, как учесть расходы организации на обеспечение сотрудников такой одеждой, если стоимость одного костюма, футболки, фартука, толстовки не превышает 700 руб. и организация находится на общей системе налогообложения.

Сначала рассмотрим, чем отличается спецодежда от форменной одежды.

В соответствии со статьей 212 ТК РФ работодатель обязан осуществлять приобретение и выдачу за счет средств предприятия специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты в соответствии с установленными норами работникам, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.

Исходя из смысла норм статьи 212 ТК РФ следует, что спецодежда - это та одежда, которая используется для предотвращения или уменьшения воздействия на сотрудников вредных или опасных производственных факторов, служит защитой от загрязнения.

Перечни профессий, которым выдается спецодежда, ее наименование и сроки использования утверждены постановлением Минтруда России от 30 декабря 1997 г. N 69 "Об утверждении Типовых норм бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики" (далее - Типовые нормы бесплатной выдачи специальной одежды N 69) и иными ведомственными нормативно-правовыми актами.

Отметим, что в настоящее время не утверждены типовые нормы бесплатной выдачи специальной одежды для организаций, оказывающих услуги по уборке и чистке помещений юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям. Однако, согласно пункту 85 Типовых норм N 69 работодатель обязан обеспечивать уборщиков производственных и служебных помещений хлопчатобумажными халатами, рукавицами комбинированными; а при мытье полов и мест общего пользования резиновыми сапогами и перчатками.

В случаях, когда в нормах выдачи спецодежды не указаны какие-то виды одежды либо вообще не оговорена ее выдача, либо названия должностей организации не совпадают с названиями, данными в нормах, спецодежду можно выдать сотрудникам, проведя аттестацию рабочих мест (пункт 6 Правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утв. Постановлением Минтруда России от 18 декабря 1998 г. N 51).

В отличие от специальной одежды предназначение форменной одежды состоит не в предотвращении или уменьшении воздействия на работников вредных и (или) опасных производственных факторов, а также не в защите от загрязнения. Форменная одежда предназначена содержать и доводить до сведения потребителей наглядную информацию о принадлежности работника к конкретной организации.

Налоговый учет спецодежды

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам по налогу на прибыль относятся затраты организации на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

В прошлые годы чиновники Минфина России настаивали на том, что затраты на приобретение спецодежды для своих работников могут быть отнесены к материальным расходам только при условии, если российским законодательством предусмотрено ее обязательное применение (письма Минфина РФ от 05 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/320, от 20 июня 2005 г. N 03-03-04/1/6, от 21 января 2005 г. N 03-03-01-04/1/18 и др.). Отметим, что все указанные разъяснения были даны до вступления в силу изменений в статье 221 ТК РФ.

В действующей редакции статьи 221 ТК РФ сказано, что работодатель вправе с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников и своего финансово-экономического положения устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам специальной одежды, обуви и других средств индивидуальной защиты, улучшающие по сравнению с Типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также в условиях особых температур или загрязнения.

В письме от 04 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/214 Минфин России разъяснил свою позицию о налогообложении расходов на приобретение и выдачу спецодежды, предоставленной работникам в пределах норм, самостоятельно установленных организацией:

- расходы, связанные с приобретением специальной одежды, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов в полной сумме по мере ввода ее в эксплуатацию в соответствии с нормами бесплатной выдачи специальной одежды, установленными на предприятии;

- стоимость спецодежды, выдаваемой работникам по нормам, установленным организацией с учетом положений статьи 221 ТК РФ, не подлежит обложению ЕСН на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ;

- в случае выдачи спецодежды работнику только для осуществления производственной деятельности (если она не переходит в его собственность) экономической выгоды (дохода) работника и, соответственно, объекта обложения НДФЛ не возникает.

Налоговый учет форменной одежды

Согласно пункту 5 статьи 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации.

Форменная одежда должна отвечать определенным требованиям. Она должна быть выполнена в единой цветовой гамме и содержать товарный знак или логотип фирмы, ее символику. Причем, товарный знак (логотип, символика) должен быть нанесен непосредственно на одежду, а не содержаться на значке, галстуке или косынке или жилете (Письмо Минфина России от 19 октября 2006 г. N 03-11-05/235). Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 01 ноября 2005 г. N 03-03-04/2/99.

Отметим, что обязанность по выдаче форменной одежды, не предусмотренную законодательством РФ для соответствующей отрасли, необходимо закрепить в трудовых (коллективных) договорах. Иначе указанные затраты не будут соответствовать требованиям статьи 255 НК РФ и не смогут включаться в состав расходов на оплату труда.

Также обращаем Ваше внимание, что согласно позиции Минфина России организация вправе включить в расходы по налогу на прибыль затраты на приобретение для своих сотрудников форменной одежды только в случае, если форменная одежда передается в собственность работников организации (Письмо Минфина России от 25 июня 2007 г. N 03-03-06/1/394, Письмо Минфина России от 09 октября 2006 г. N 03-03-04/1/686, Письмо Минфина России от 09 октября 2006 г. N 03-03-04/4/156).

При этом нормы статьи 252 НК РФ позволяют в налоговом учете признать любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ. Поэтому затраты на приобретение формы можно учесть при расчете налога на прибыль при условии их экономической обоснованности. Причем, даже в том случае, если выдача формы не предусмотрена трудовыми и коллективными договорами. В такой ситуации форма учитывается не в составе расходов на оплату труда по статье 255 НК РФ, а в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ (см. постановление ФАС МО от 25 января 2006 г. N КА-А40/13167-05).

Таким образом:

1. Расходы, связанные с приобретением специальной одежды, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов в полной сумме по мере ввода ее в эксплуатацию в соответствии с нормами бесплатной выдачи специальной одежды, установленными на предприятии по результатам аттестации рабочих мест;

2. В расходах на оплату труда учитываются затраты организации на приобретение (изготовление) форменной одежды и обуви, свидетельствующих о принадлежности работников к данной организации в соответствии с пунктом 5 статьи 255 НК РФ при условии, что она изготавливается в единой цветовой гамме и обязательно содержит товарный знак или логотип фирмы, ее символику и только в случае если она передается в собственность сотрудников организации;

3. Если форменная одежда в собственность работникам не передается, то при условии соблюдения требований статьи 252 НК РФ, расходы на нее можно учесть в составе прочих на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом велика вероятность спора с налоговыми органами.

Д. Семик,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2008 г.