Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2014 г. N 19АП-6894/13

город Воронеж

05 февраля 2014 г.

Дело N А08-3448/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 февраля 2014 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В. А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области на решение арбитражного суда Белгородской области от 28.10.2013 по делу N А08-3448/2013 (судья Линченко И.В.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Валуйкисахар" (ОГРН 1023102153513) о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области: Гезули И.В., представителя по доверенности от 03.10.2013; Моисеевой И.С., представителя по доверенности от 03.10.2013; Зайцевой М.И., представителя по доверенности от 03.10.2013;

от открытого акционерного общества "Валуйкисахар": Петрова В.А., представителя по доверенности от 03.06.2013,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Валуйкисахар" (далее - общество "Валуйкисахар", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.02.2013 N 131.

Решением арбитражного суда Белгородской области от 28.10.2013 заявленные требования общества были удовлетворены, решение 22.02.2013 N 131 признано недействительным в полном объеме.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с нарушением норм материального права, а также при неполном исследовании обстоятельств дела и недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что при проведении камеральных налоговых проверок как первичной, так и уточненных налоговых деклараций N 1 и N 2 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, представленных обществом "Валуйкисахар", инспекцией были выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком в каждой представленной декларации, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, что и послужило основанием для осуществления мероприятий налогового контроля.

Так, как указывает инспекция, до начала проведения камеральной проверки первичной налоговой декларации за 4 квартал 2011 года, инспекции, как регистрирующему органу, было известно о присоединении к обществу "Валуйкисахар" трех самостоятельных юридических лиц- открытого акционерного общества "Ника" (далее - общество "Ника"), закрытого акционерного общества "Чернянский сахарный завод" (далее -общество "Чернянский сахарный завод") и открытого акционерного общества "Ржевский сахарник" (далее - общество "Ржевский сахарник"), поскольку 27.12.2011 указанными обществами в инспекцию были представлены заявления о внесении записи о прекращении деятельности в связи с реорганизацией в форме присоединения с приложением передаваемых активов и обязательств, а 10.01.2012 налоговым органом в Единый государственный реестр юридических лиц были внесены соответствующие изменения. Кроме того, 06.02.2012 из налоговых органов по месту учета присоединившихся лиц были переданы карточки расчетов с бюджетом.

В результате анализа поступивших вне связи с проведением проверки карточек расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость инспекцией было установлено, что операции по исчислению и уплате сумм налога на добавленную стоимость присоединенными обществами за 4 квартал 2011 года в них отсутствуют. При этом в представленной обществом "Валуйкисахар" первичной декларации данные суммы начислений отражения также не нашли.

После выявления указанных несоответствий и ошибок 14.02.2012 инспекция в рамках предоставленных ей пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) направила обществу сообщение N 787 о представлении пояснений, а затем и предложение от 27.02.2012 N 08-11/01639 об исправлении ошибок. Поскольку пояснения обществом представлены не были, инспекцией в адрес налогоплательщика были направлены требования о предоставлении документов от 13.02.2012 N 1818 и от 05.04.2012 N 08-11/03028.

Как указывает налоговый орган, обществом во исполнение положений пункта 4 статьи 88 Налогового кодекса самостоятельно были представлены пакеты документов в отношении как самого общества "Валуйкисахар", так и присоединенных к нему обществ, кроме того, в рамках проведения камеральной проверки декларации налоговым органом были направлены поручения в налоговые органы по месту учета контрагентов присоединенных обществ, запросы в банки о движении денежных средств на расчетных счетах, а также в налоговые органы по месту регистрации присоединенных обществ о предоставлении копий налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, уведомлений об отказе в приеме таких деклараций с указанием причины отказа, сведений о среднесписочной численности за 2010-2011 годы, сведений обо всех счетах организаций с момента регистрации в налоговом органе. Все указанные документы свидетельствуют, что в налоговой декларации за 4 квартал 2011 года были отражены лишь показатели самого налогоплательщика без учета показателей присоединившихся к нему лиц.

Также из представленных документов следует, что присоединенными обществами приобретенные товары (работы, услуги) не оплачены в сумме кредиторской задолженности, в то же время движение по расчетным счетам производилось в течение всего проверяемого периода.

До составления инспекцией акта камеральной проверки первоначально представленной декларации обществом 12.04.2012 была представлены уточненная налоговая декларация N 1 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, в связи с чем камеральная проверка первичной декларации была прекращена. В ходе проверки уточненной налоговой декларации N1, в которой была заявлена сумма налога к уплате и содержались сведения относительно деятельности как самого общества, так и присоединенных обществ, инспекцией были выявлены несоответствия сведений в декларации сведениям, имеющимся в распоряжении налогового органа. В связи с этим в адрес общества было направлено сообщение от 23.05.2012 N 1124 о предоставлении пояснений, в том числе, по факту отражения в книге покупок и в налоговой декларации счетов-фактур, выписанных обществам "Ника", "Чернянский сахарный завод" и "Ржевский сахарник" их контрагентами.

Одновременно налоговым органом с целью сбора доказательственной базы по фактам реальности сделок с контрагентами, фактам оплаты (неоплаты) товаров присоединенными обществами в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса были направлены поручения об истребовании документов у контрагентов. По результатам проверки полученных документов инспекцией было установлено, что общество "Валуйкисахар", в нарушение положений пункта 5 статьи 162.1 Налогового кодекса, в состав вычетов по данным книг покупок и налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года включило счета-фактуры от поставщиков присоединенных обществ при отсутствии документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником этой организации. В нарушении пункта 4 статьи 55 Налогового кодекса в налоговые органы по месту учета присоединенные общества об изменении последнего налогового периода по налогу на добавленную стоимость не обращались.

22.08.2012 общество представило в налоговые органы уточненную декларацию N 2 за 4 квартал 2011 года, в результате представления которой инспекцией в адрес налогоплательщика было направлено информационное письмо о прекращении всех действий в отношении уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость N 1 за 4 квартал 2011 года в связи с началом камеральной проверки уточненной декларации N 2.

Исходя из приведенных фактических обстоятельств дела, налоговый орган полагает, что им при проверке уточненной налоговой декларации N 1 правомерно были истребованы документы по сделкам с контрагентами, а также правомерно истребованы пояснения у общества. При этом полученные документы имели непосредственное отношение к показателям уточненной налоговой декларации N 1, в которой обществом были отражены сведения относительно присоединенных обществ.

Также, как полагает налоговый орган, у него имелись все основания для истребования документов и в рамках камеральной проверки уточненной декларации N 2, поскольку указанная декларация содержала сведения относительно деятельности общества и не содержала информации относительно присоединенных обществ, что противоречит данным ранее представленной уточненной налоговой декларации N 1 и материалам камеральной налоговой проверки указанной уточненной декларации.

При этом в обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на толкование положений налогового законодательства по вопросу проведения камеральных налоговых проверок и обоснованности истребования в их ходе документов о деятельности налогоплательщика.

Так, на незаконность ограничительного, по мнению инспекции, толкования объема полномочий налоговых органов в рамках камеральной проверки инспекция высказывался Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-О, а также Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 15.03.2012 N 14951/11 и от 11.11.2008 N 3707/08 и в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного суда от 30.07.2013 N 57).

Также, как полагает инспекция, в принятом решении суд первой инстанции не только пришел к необоснованным выводам относительно выхода налогового органа за пределы полномочий, предоставленных Кодексом при проведении камеральной проверки, но и не указал, каким образом действия инспекции привели к нарушению прав и законных интересов налогоплательщика.

Кроме того, по мнению налогового органа, представив 08.11.2013 уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость N 3 с отраженными правильными показателями, общество согласилось с оспариваемым по настоящему делу решением инспекции от 22.02.2013 N 131.

В представленном отзыве налогоплательщик возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Общество полагает законным и обоснованным вывод суда области относительно превышения налоговым органом полномочий в ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, поскольку, во-первых, в данной декларации отражена сумма налога к уплате, а не к возмещению, а во-вторых, нормы статьи 88 Налогового кодекса не предоставляют инспекции право при проведении камеральной проверки определять действительный размер налоговой обязанности на основании первичных документов бухгалтерского и налогового учета. Данные полномочия предоставлены налоговым органам исключительно в рамках проведения выездных налоговых проверок.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, открытое акционерное общество "Валуйкисахар" было зарегистрировано 14.12.1992, о чем в единый государственный реестр юридических лиц была внесена соответствующая запись 06.09.2002 года за основным государственным регистрационным номером 1023102153513.

04.07.2011 обществами "Ника", "Ржевский сахарник" и "Чернянский сахарный завод" был заключен договор о присоединении указанных обществ к обществу "Валуйкисахар" с переходом всех прав и обязанностей от присоединяемых к основному обществу.

Из раздела 5 договора "Правопреемство" следует, что реорганизация завершается с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности последнего из присоединяемых обществ. При этом после завершения реорганизации основное общество становится правопреемником присоединяемых обществ по всем правам и обязательствам, независимо от того, были ли отражены эти права и обязательства в передаточном акте.

Во исполнение договора о присоединении, присоединяемыми обществами были составлены передаточные акты.

В частности, передаточный акт общества "Ника" от 20.06.2011, согласно которому передавалась также и кредиторская задолженность по налогам и сборам в сумме 21 374 050,6 руб., а также отложенные налоговые обязательства в сумме 39 869 360 руб. Также в указанном акте отражено, что на момент передачи общество "Ника" имеет, в том числе, постоянные налоговые обязательства (активы) в сумме 3 030 268 руб., отложенные налоговые активы в сумме 6 527 423 руб. и отложенные налоговые обязательства в сумме 1 595 207 руб.

Передаточный акт общества "Чернянский сахарный завод" от 01.06.2011 содержал сведения о кредиторской задолженности по налогам и сборам в сумме 750 382 руб. и об отложенных налоговых обязательствах в сумме 19 943 091 руб. Также в указанном акте отражено, что на момент передачи общество "Чернянский сахарный завод" имеет, в том числе, постоянные налоговые обязательства (активы) в сумме 2 279 164 руб., отложенные налоговые активы в сумме 3 272 042 руб. и отложенные налоговые обязательства в сумме 696 218 руб.

Обществом "Ржевский сахарник" был составлен передаточный акт, утвержденный общим собранием акционеров 04.07.2011, согласно которому правопреемнику передавалась кредиторская задолженность по налогам и сборам в сумме 710 539,06 руб. и отложенные налоговые обязательства в сумме 8 171 220,96 руб. Также в указанном акте отражено, что на момент передачи общество "Ржевский сахарник" имеет, в том числе, постоянные налоговые обязательства (активы) в сумме 966 671,57 руб., отложенные налоговые активы в сумме 4 029 137,48 руб. и отложенные налоговые обязательства в сумме 12 511,59 руб.

10.01.2012 межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области были приняты решения N N 835, 836 и 837 о государственной регистрации прекращения деятельности обществ "Ника", "Чернянский сахарный завод" и "Ржевский сахарник", о чем в Единый государственный реестр внесены соответствующие записи.

Также 10.01.2012 межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области было принято решение о государственной регистрации реорганизации общества "Валуйкисахар" в форме присоединения к нему других юридических лиц, о чем в Единый государственный реестр юридических лиц внесена соответствующая запись.

16.01.2012 обществом "Валуйкисахар" в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по почте была направлена первичная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, полученная инспекцией 20.01.2012, в соответствии с которой сумма налога, исчисленного к уплате в бюджет, составила 67 327 182 руб. При этом общая сумма налога, исчисленная с оборотов по реализации товаров (работ, услуг), с учетом восстановленных сумм налога составила 161 503 619 руб., сумма налоговых вычетов по данной налоговой декларации составила 94 176 437 руб.

Как следует из решения налогового органа от 22.02.2013 N 131, апелляционной жалобы и пояснений налогового органа, инспекцией на основании статьи 88 Налогового кодекса была начала камеральная проверка первичной налоговой декларации, в ходе которой было установлено, что в представленной обществом "Валуйкисахар" налоговой декларации не нашли отражения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие исчислению присоединенными к нему обществами.

Поскольку при проверке первичной налоговой декларации общества инспекцией были выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком в декларации, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, налогоплательщику было направлено сообщение с требованием представления пояснений от 14.02.2012 N 787 по факту занижения показателей сумм исчисленного налога на добавленную стоимость с учетом восстановленных сумм, сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету за 4 квартал 2011 года по налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость реорганизованными организациями в форме присоединения обществами "Чернянский сахарный завод", "Ника" и "Ржевский сахарник".

Также в адрес налогоплательщика было направлено требование о представлении документов от 13.02.2012 N 1818 для подтверждения правильности исчисления и уплаты налогов, а также сумм заявленных вычетов. В указанном требовании отсутствовали ссылки на необходимость предоставления документов в отношении реорганизованных обществ.

Оба документа были направлены в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи и по почте заказным письмом с уведомлением. Согласно почтовому уведомлению требование о представлении документов от 13.02.2012 N 1818 и сообщение с требованием представления пояснений от 14.02.2012 N 787 получены налогоплательщиком 17.02.2012, при этом срок исполнения сообщения приходился на 24.02.2012, срок исполнения требования - на 05.03.2011.

В связи с неисполнением требования о представлении документов и непредставлением пояснений по факту расхождений 27.02.2012 обществу повторно было направлено сообщение с требованием представления пояснений и внесении соответствующих исправлений в налоговую декларацию N 08-11/01639, срок исполнения которого приходился на 05.03.2012.

В ходе камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года налоговым органом были также направлены запросы в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области о представлении сведений и документов в отношении обществ "Ника" (документы представлены сопроводительным письмом вход. N 0390 от 01.03.2012) и "Чернянский сахарный завод" (документы представлены сопроводительным письмом вход. N 0391 от 01.03.2012), а также в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 7 по Белгородской области в отношении общества "Ржевский сахарник" (документы представлены сопроводительным письмом вход. N 04996 от 07.03.2012).

Также налоговым органом были направлены запросы о предоставлении выписок по операциям на счетах реорганизованных организаций за период с 01.10.2011 по 31.12.2011. Соответствующие документы представлены налоговому органу в период февраль-март 2012 года.

12.04.2012 обществом "Валуйкисахар" была представлена налоговому органу уточненная налоговая декларация (номер корректировки 1) по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года.

В данной декларации общая сумма налога, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, составила 681 929 407 руб., сумма налоговых вычетов 517 596 933 руб., в связи с чем по данным уточненной налоговой декларации в бюджет подлежал уплате налог в сумме 164 332 474 руб.

В связи с представлением налогоплательщиком данной налоговой декларации камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации за 4 квартал 2011 года была инспекцией прекращена и начата камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации N 1 по налогу на добавленную стоимость, в ходе которой налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля - в том числе в связи с направлением в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса поручений об истребовании документов (информации), касающихся деятельности обществ "Чернянский сахарный завод", "Ника" и "Ржевский сахарник", а также о представлении сведений о том, обращалась ли данные организации в инспекции по месту учета об изменении налогового периода по налогу на добавленную стоимость - в результате проведенного анализа, было установлено, что обществом "Валуйкисахар" в нарушение пункта 5 статьи 162.1 Налогового кодекса в состав вычетов по данным книги покупок и налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года включены счета-фактуры от поставщиков присоединенных организаций при отсутствии документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником (правопреемниками) этой организации.

В связи с выявлением указанного обстоятельства, налогоплательщику 23.05.2012 было направлено сообщение N 1124 с требованием представления пояснений по факту выявленных расхождений с приложениями 1, 2, 3 к данному сообщению, а также по факту отражения в книге покупок и в налоговой декларации счетов-фактур, выписанных на общества "Ника", "Чернянский сахарный завод" и "Ржевский сахарник", предъявленных к вычету обществом "Валуйкисахар" и не оплаченных на момент предъявления к вычету.

Налогоплательщиком по телекоммуникационным каналам связи 31.05.2012 представлены пояснения от 30.05.2012 N 456, подтверждающие правильность исчисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года с приложениями расшифровок по каждому филиалу.

По итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 1 инспекцией был установлен факт неправомерного включения в налоговые вычеты суммы налога 243 906 089 руб.

По результатам указанной камеральной проверки инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки от 26.07.2012 N 625, в котором предлагалось взыскать с общества "Валуйкисахар" сумму неуплаченного налога на добавленную стоимость 243 906 089 руб. за 4 квартал 2011 года, пени за несвоевременную уплату указанного налога, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также привлечь общество "Валуйкисахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату сумм налогов в результате занижения налоговой базы и иного неправильного исчисления налога.

Не согласившись с выводами акта проверки, налогоплательщик 22.08.2012 представил уточненную налоговую декларацию N 2 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, а также возражения на акт проверки с приложением документов, подтверждающих оплату ряда счетов-фактур.

В данной декларации общая сумма налога, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, составила 161 786 836 руб., сумма налоговых вычетов 93 730 593 руб., в связи с чем по данным уточненной налоговой декларации в бюджет подлежала уплате сумма налога 67 794 784 руб.

В связи с представлением уточненной налоговой декларации N 2 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года инспекцией в адрес общества было направлено информационное письмо от 06.09.2012 N 08-11/08186 о прекращении всех действий в отношении уточненной налоговой декларации N 1 в связи с началом камеральной налоговой проверки в отношении уточненной налоговой декларации N 2.

В ходе камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года обществу было направлено сообщение с требованием представления пояснений о внесении исправлений в налоговую декларацию от 16.11.2012 N 8173 по факту занижения показателей по налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года на суммы по реорганизованным в форме присоединения обществам "Чернянский сахарный завод", "Ника" и "Ржевский сахарник".

Кроме того, в соответствии с положениями статьи 93.1 Налогового кодекса инспекцией в налоговые органы по месту учета были направлены поручения об истребовании документов (информации) касающиеся деятельности обществ "Чернянский сахарный завод", "Ника" и "Ржевский сахарник".

Так же в ходе камеральной налоговой проверки были использованы документы и сведения, имеющиеся в налоговом органе, в том числе пакет документов, поступивший из межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области в связи с реорганизацией обществ "Ника" и "Чернянский сахарный завод", межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Белгородской области в связи с реорганизацией общества "Ржевский сахарник".

Кроме того, в ходе проведения проверки инспекцией были использованы материалы, представленные обществами "Ника" и "Чернянский сахарный завод" в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области, обществом "Ржевский сахарник" в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 7 по Белгородской области при проведении камеральных налоговых проверок по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011.

Кроме того, инспекцией были использованы материалы, представленные обществом "Валуйкисахар" сопроводительными письмами от 16.05.2012 и от 17.05.2012 при проведении камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года.

По итогам проверки был составлен акт камеральной налоговой проверки от 06.12.2012 N 978, рассмотрев который начальник инспекции принял решение от 22.02.2013 N 131 о привлечении общества "Валуйкисахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 3 482 330 руб. с учетом положений статей 112, 114 Налогового кодекса о смягчающих обстоятельствах.

Т обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 216 013 263 руб. и пени по состоянию на 22.02.2013 в сумме 6 920 693,72 руб., налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента в сумме 2 760 344 руб.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с жалобой в управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области. Решением от 08.08.2013 N 50 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд Белгородской области.

Удовлетворяя заявленные требования, суд области исходил из превышения налоговым органом полномочий, предоставленных ему налоговым законодательством, так как у налогового органа не было законных оснований для осуществления мероприятий налогового контроля в виде сбора информации о выставленных и оплаченных счетов-фактур поставщиков присоединенных организаций к обществу, а также первичных документов.

Апелляционная коллегия с указанными выводами суда области согласна.

В соответствии со статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье 154 Налогового кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно статье 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумму налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после приятии на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, является, как это следует из статьи 169 Кодекса, счет-фактура, выставленный продавцом и оформленный с соблюдением требований, установленных в пунктах 5 -6 статьи 169 Кодекса.

В соответствии со статьей 173 Налогового кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Статьей 176 Налогового кодекса установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями названной статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимается решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Согласно пункту 1 статьи 82 Налогового кодекса налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом.

Статьей 87 Налогового кодекса установлено право налогового органа проводить камеральные и выездные налоговые проверки.

Так, на основании пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (пункты 3 и 4 статьи 88 Кодекса).

В силу абзаца 2 пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса налоговый орган в ходе камеральной проверки также вправе истребовать у налогоплательщика документы, которые в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса подтверждают правомерность применения налоговых вычетов.

При этом согласно пункту 7 статьи 88 Кодекса при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

При проведении выездной налоговой проверки, порядок проведения которой регламентирован статьей 89 Налогового кодекса, налоговый орган обладает более широкими полномочиями. В частности, в рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика (пункт 7 статьи 89 Налогового кодекса).

На основании статьи 92 Кодекса должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Исходя из системного толкования приведенных норм Налогового кодекса, следует сделать вывод, что цель камеральной проверки - проверка правильности заполнения налоговых форм, соответствия данных налоговых деклараций регистрам бухгалтерского учета. Именно эти документы являются предметом камеральной проверки, а не первичные документы, которые проверяются в ходе выездных налоговых проверок.

Налоговый орган не вправе выходить за пределы полномочий, предоставляемых ему налоговым законодательством, применительно к различных формам налогового контроля, в то же время, он не лишен возможности использования различных форм налогового контроля, в том числе, права проведения выездной налоговой проверки в отношении того налогового периода, который был подвергнут камеральной проверке. Данная правовая позиция сформулирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях от 11.11.2008 N 7307/08, от 26.04.2011 N 17393/10, от 31.01.2012 N 12207/11.

Таким образом, исходя из приведенных положений законодательства и их толкования Высшим Арбитражным Судом, апелляционная коллегия полагает обоснованным вывод суда области об отсутствии у налогового органа законных оснований для осуществления мероприятий налогового контроля в виде сбора информации о выставленных и оплаченных счетах-фактурах поставщиков присоединенных организаций к обществу, а также первичных документов в ходе проведения камеральных налоговых проверок первичной и уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, в которых налог был заявлен к уплате в бюджет, а не к возмещению из бюджета.

Одновременно апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание на следующее обстоятельство.

Статья 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) в части 1 закрепляет, что реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.

Согласно части 2 статьи 58 Гражданского кодекса при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

В силу абзаца 2 части 4 статьи 57 Гражданского кодекса при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

В соответствии со статьей 50 Налогового кодекса обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном названной статьей.

Исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

Пунктом 1 статьи 52 Налогового кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Под налоговым периодом статьей 55 Налогового кодекса понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Согласно статье 163 Налогового кодекса налоговый период по налогу на добавленную стоимость определяется как квартал.

На основании положений пункта 4 статьи 23 Налогового кодекса и статьи 80 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом.

При этом указанные нормы не устанавливают отличный от общего порядок представления налоговой отчетности при реорганизации организации - налогоплательщика, а пункт 3 статьи 50 Налогового кодекса устанавливает, что реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.

Таким образом, обязанность по уплате налога и соответствующих пеней за присоединенную организацию переходит к реорганизуемой в порядке присоединения организации на момент внесения записи в единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности присоединенного юридического лица независимо от того, было ли известно реорганизуемой организации о такой обязанности.

Вместе с тем, реорганизованная организация не несет ответственности за нарушение присоединенной организацией налоговых обязанностей, если эти нарушения не были выявлены налоговым органом до завершения реорганизации.

Как следует из материалов дела, основанием для истребования у общества "Валуйкисахар" документов, касающихся деятельности присоединенных к нему организаций до момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о присоединении и для осуществления встречных мероприятий налогового контроля в отношении присоединенных организаций и в отношении контрагентов присоединенных организаций явились имеющиеся у налогового органа сведения о невыполнении присоединенными организациями обязанностей по представлению налоговых деклараций за 4 квартал 2011 года и по уплате налога на добавленную стоимость за указанный период.

Однако, факты непредставления обществами "Ника", "Чернянский сахарный завод" и "Ржевский сахарник" налоговых деклараций за 4 квартал 2011 года и факты неуплаты названными организациями налога на добавленную стоимость за тот же период не были выявлены налоговым органом до момента реорганизации этих обществ.

С учетом того, что в указанный период они являлись самостоятельными юридическими лицами, поскольку запись в единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности обществ "Ника", "Чернянский сахарный завод" и "Ржевский сахарник" внесена в Единый государственный реестр юридических лиц лишь 10.01.2012, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что общество "Валуйкисахар", к которому в соответствии с передаточными актами после присоединения перешли обязанности по уплате налогов за присоединенные организации, обязано были произвести уплату сумм налогов за присоединенные организации в соответствии со статьей 50 Налогового кодекса, однако, у общества не имелось обязанности по представлению налоговых деклараций за присоединенные организации за тот период, в котором они были самостоятельными юридическими лицами.

Из материалов дела следует, что общество "Валуйкисахар" произвело уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года за общество "Чернянский сахарный завод" - в сумме 36 189 314 руб. платежными поручениями от 20.02.102 N 100, от 20.02.2012 N 347 и от 20.03.2012 N 589; за общество "Ника" - в сумме 14 770 548 руб. платежными поручениями от 20.01.2012 N 98 и от 20.03.2012 N 589; за общество "Ржевский сахарник" - в сумме 30 848 454 руб. платежными поручениями от 20.01.2012 N 99, от 20.02.2012 N 348 и от 20.03.2012 N 589.

Налоговым органом факты уплаты налога в указанных суммах по указанным платежным документам не оспариваются.

Правильность и своевременность уплаты налога является, в соответствии с пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса, предметом выездной налоговой проверки.

Следовательно, исходя из отсутствия у общества "Валуйкисахар" в рассматриваемом случае обязанности по представлению налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за присоединенные организации либо с учетом показателей присоединившихся к нему организаций за 4 квартал 2011 года, у налогового органа не имелось оснований в рамках камеральной проверки осуществлять проверку правильности исчисления обществом налога на добавленную стоимость, в том числе правильность применения налоговых вычетов, за присоединенные организации.

Данные полномочия могут быть реализованы налоговым органом лишь при проведении выездной налоговой проверки.

В указанной связи суд области, несмотря на неверный вывод о наличии у общества "Валуйкисахар" обязанности по представлению за 4 квартал 2011 года налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за присоединенные организации, пришел к верному выводу о неправомерности доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 в сумме 216 013 263 руб. по результатам камеральной проверки декларации, представленной обществом "Валуйкисахар" постольку, поскольку указанная сумма доначислений была произведена исключительно на основании документов, касающихся деятельности присоединенных к обществу "Валуйкисахар" 10.01.2012 обществ "Ника" "Чернянский сахарный завод" "Ржевский сахарник".

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, то, с учетом недоказанности правомерности доначисления налогоплательщику по результатам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость в сумме 216 013 263 руб., им также неправомерно произведено начисление пеней в сумме 6 920 693,72 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Размер ответственности, согласно положениям статей 112, 114 Налогового кодекса, определяется с учетом обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность.

Так как материалами дела не доказан факт занижения налогоплательщиком налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Следовательно, налоговым органом необоснованно применена ответственность за указанное правонарушение в виде взыскания штрафа в сумме 3 482 330 руб.

Исходя из изложенного, апелляционная коллегия не усматривает оснований для отмены обжалуемого судебного акта арбитражного суда Белгородской области от 28.10.2013 по делу N А08-3448/2013.

Судом первой инстанции полно установлены фактические обстоятельства дела, верно применены нормы материального права и не допущено нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Апелляционная жалоба налогового органа по указанным основаниям удовлетворению не подлежит.

Учитывая, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Белгородской области от 28.10.2013 по делу N А08-3448/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л.Михайлова

Судьи

В.А.Скрынников М.Б.Осипова