Консервация производства (М.В. Кузьмина, "Актуальная бухгалтерия", N 8, август 2010 г.)

Консервация производства

Если какие-то основные средства долгое время не используются и фирма-владелец не планирует сдавать их в аренду или продавать, то эти объекты можно перевести на консервацию. Особенно это касается дорогостоящего имущества, такого как производственные машины и оборудование. Консервация позволит поддерживать эти объекты в рабочем состоянии и сведет к минимуму их физический износ. Читайте в нашей статье, какие документы придется оформить в этом случае, как правильно отразить расходы, а также о плюсах и минусах консервации.

Законодательством не предусмотрены случаи, когда перевод основных средств на консервацию обязателен - решение о консервации того или иного основного средства фирма принимает самостоятельно. При принятии такого решения необходимо сопоставить затраты, которые будут понесены в результате консервации, с обычными затратами на содержание этих основных средств. И таким образом определить, целесообразно ли проводить консервацию в каждом конкретном случае.

После перевода объекта на консервацию его использование прекращается и он содержится в режиме хранения. При этом проводятся все мероприятия по поддержанию этого имущества в исправном состоянии. То есть компания может ремонтировать эти основные средства, а также списывать на их содержание коммунальные и другие расходы, если это необходимо.

Оформляем документы

Порядок консервации основных средств компания должна разработать самостоятельно*(1). Например, он может быть аналогичен порядку проведения инвентаризации. То есть по приказу руководителя создается специальная комиссия, задачей которой будет выявление объектов, нуждающихся в консервации, их осмотр, оценка расходов на консервацию и оформление соответствующих документов.

Чтобы перевести конкретное основное средство на консервацию, необходимо распоряжение руководителя, а также документ, который будет подтверждать сам факт такого перевода, что имеет важное значение для начисления амортизации.

Унифицированные формы документов для проведения консервации не утверждены, поэтому фирме нужно разработать их самостоятельно и утвердить в виде приложения к учетной политике. Эти документы должны отвечать требованиям Закона о бухгалтерском учете, то есть содержать название самой компании, наименование документа, дату его составления, содержание операции и ее измерители в денежном и натуральном выражении, а также наименования должностей, фамилии и подписи ответственных лиц*(2).

Например, можно составить акт о переводе на консервацию, который подписывается комиссией по консервации и утверждается руководителем. В таком акте обосновывается причина консервации объекта, а также указываются наименование основного средства, его инвентарный номер, первоначальная стоимость, сумма начисленной амортизации, остаточная стоимость, а самое главное - дата перевода на консервацию.

Отражаем в учете консервацию...

Законсервированные объекты должны учитываться в составе основных средств обособленно*(3). Например, можно открыть к счету 01 "Основные средства" дополнительный субсчет "Основные средства на консервации".

В бухгалтерском учете все расходы, связанные с консервацией, будут учитываться как прочие расходы, а в налоговом - как внереализационные*(4).

Расходы на консервацию производятся в целях сохранения имущества, что позволит ему в дальнейшем приносить доход, поэтому их можно учесть для целей налогообложения прибыли. Они могут включать затраты на ремонт и обслуживание законсервированных объектов, коммунальные платежи и другие расходы, направленные на поддержание объекта в рабочем состоянии. Причем для целей налогообложения учитываются расходы не только по основным средствам, но и по законсервированным объектам незавершенного строительства*(5).

Сроки консервации законом не определены, но есть условие: когда основное средство переводится на консервацию, срок которой превышает 3 месяца, по нему прекращает начисляться амортизация. Причем дату, с которой начисление амортизации прекращается, бухгалтерское законодательство четко не оговаривает*(6). А значит, компания вправе применить тот же порядок, что и в налоговом учете, то есть прекратить начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем перевода объекта на долгосрочную консервацию (свыше 3 месяцев)*(7).

Пример

ОАО "Машиностроитель" приняло решение о переводе на консервацию оборудования литейного цеха в связи с его долгосрочным простоем. По распоряжению руководителя предприятия был составлен акт от 01.02.2009 о переводе оборудования на консервацию свыше 3 месяцев, подписанный комиссией по консервации. На основании этого акта в бухгалтерском учете была сделана проводка:

Дебет 01 субсчет "ОС на консервации" Кредит 01 субсчет "ОС в эксплуатации"

- оборудование литейного цеха переведено на консервацию;

Дебет 91-2 Кредит 23, 70, 76 и т.д.

- отражены расходы на консервацию оборудования (демонтаж, упаковка и т.д.).

Затем начиная с февраля 2009 г. (с даты консервации) все расходы на содержание оборудования литейного цеха отражались проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 23, 70, 76 и т.д.

- признаны расходы на содержание оборудования (ремонт, коммунальные платежи и т.д.).

В налоговом учете эти же расходы принимались для целей налога на при быль как внереализационные.

Амортизация по этому оборудованию перестала начисляться с марта 2009 г. (в бухгалтерском и налоговом учете).

...и расконсервацию

Документы, которые необходимо оформить при расконсервации объекта, практически те же, что и при консервации. Компания должна разработать их самостоятельно и утвердить как приложение к учетной политике. Самые необходимые из них - распоряжение руководителя и акт о расконсервации.

После расконсервации объекта начисление амортизации возобновляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем его расконсервации. Срок, в течение которого объект находился на консервации, исключается из срока его полезного использования, поэтому амортизация после расконсервации продолжает начисляться в том же порядке, что и прежде*(8).

Расходы на расконсервацию учитываются в том же порядке, что и расходы на консервацию: при исчислении налога на прибыль как внереализационные, а в бухгалтерском учете - как прочие*(9).

Пример

Воспользуемся условиями предыдущего примера. Допустим, в июле 2010 г. ОАО "Машиностроитель" приняло решение расконсервировать оборудование литейного цеха. 1 июля 2010 г. был составлен акт о расконсервации этого оборудования. На основании акта в бухгалтерском учете была сделана проводка:

Дебет 01 субсчет "ОС в эксплуатации" Кредит 01 субсчет "ОС на консервации"

- оборудование литейного цеха переведено с консервации в эксплуатацию;

Дебет 91-2 Кредит 23, 70, 76 и т.д.

- отражены расходы на расконсервацию (монтаж, проверка и т.д.).

Эти же расходы учтены в целях налога на прибыль как внереализационные.

Затем начиная с 02.072010 (после даты расконсервации) все расходы на содержание оборудования литейного цеха должны отражаться проводкой:

Дебет 20 Кредит 23, 70, 76 и т.д. - В налоговом учете они будут учитываться как расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Начисление амортизации по оборудованию возобновится с августа 2010 г. (в бухгалтерском и налоговом учете).

Налоговые нюансы консервации

Не все расходы, связанные с консервацией, компания сможет без проблем учесть при расчете налога на прибыль. В частности, спорным является вопрос об отнесении к расходам сумм арендной платы, уплачиваемой по законсервированным объектам. Налоговые органы скорее всего не примут эти расходы по причине их экономической необоснованности*(10). А судебная практика по учету арендной платы в аналогичных случаях противоречива. Есть как положительные для компаний примеры*(11), так и отрицательные*(12).

При консервации основные средства продолжают отражаться в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства", а значит, продолжают облагаться налогом на имущество. Обычно консервация - мероприятие долгосрочное, поэтому за счет прекращения начисления амортизации налог на имущество будет рассчитывается с неизменной остаточной стоимости основного средства в течение всего срока консервации. К тому же срок учета основного средства на балансе фирмы в результате консервации увеличится, и, соответственно, это приведет к переплате по налогу на имущество.

Что касается законсервированных транс портных средств, то они в любом случае будут облагаться транспортным налогом*(13).

Неоднозначная ситуация складывается и с НДС по работам и услугам, связанным с консервацией и последующим содержанием таких основных средств. Есть риск, что налоговые органы признают вычет такого НДС необоснованным, так как затраты на консервацию и содержание этого имущества не связаны с осуществлением операций, являющихся объектом обложения НДС. Законодательство не содержит прямых разъяснений по данному вопросу, а суды принимают решения в пользу как компаний*(14), так и налоговых органов.

Вот пример судебного решения*(15), в котором сделан вывод, что возмещение сумм НДС по работам и услугам, связанных с консервацией, неправомерен:

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 сентября 2007 г. N А05-13740/2006-13

Плюсы и минусы долгосрочной консервации

Плюсы:

1) обеспечивается сохранность имущества;

2) расходы на содержание имущества существенно уменьшаются и их можно полностью учесть в расходах по налогу на прибыль;

3) амортизационные отчисления производятся в той же сумме. Их начисление просто временно приостанавливается.

Минусы:

1) налог на имущество платится в полном объеме со стоимости, которая на время консервации остается неизменной. Сумма уплаченного налога на имущество также увеличивается в связи с продлением срока учета основного средства на балансе фирмы;

2) отсутствуют расходы в виде амортизации при исчислении налога на прибыль;

3) некоторые расходы, связанные с со держанием законсервированного имущества и учтенные при исчислении налога на прибыль, возможно, придется отстаивать в суде. Это касается также вычета НДС по этим расходам.

М.В. Кузьмина,

эксперт журнала

Экспертиза статьи:

В.В. Пименов,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, налоговый консультант

"Актуальная бухгалтерия", N 8, август 2010 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 23 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; п. 63 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н

*(2) п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ

*(3) п. 20 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н

*(4) подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ; п. 12 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н

*(5) письма Минфина России от 20.07.2007 N 03-03-06/1/507, от 18.03.09 N 03-03-06/1/164

*(6) пп. 22, 23 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н

*(7) п. 3 ст. 256, п. 2 ст. 322 НК РФ

*(8) п. 3 ст. 256, п. ст. 322 НК РФ; п. 23 ПБУ 6/01

*(9) подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ; п. 12 ПБУ 10/99

*(10) письма УФНС России по г. Москве от 19.07.2006 N 20-12/64243, от 02.09.2005 N 20-12/62488

*(11) пост. ФАС МО от 29.04.2010 N КА-А40/4175-10, от 12.04.2007 N КА-А40/1503-07

*(12) пост. ФАС ЗСО от 10.09.2008 N Ф04-5561/2008, ФАС ПО от 23.01.2007 N А65-8262/2006-СА2-8

*(13) письмо Минфина России от 18.02.2009 N 03-05-05-04/01

*(14) пост. ФАС СЗО от 01.09.2008 N А05-780/2008, от 04.04.2008 N А56-51219/2006

*(15) пост. ФАС СЗО от 06.09.2007 N А05-13740/2006-13