Необходимость в постановке на учет по месту выполнения работ (С. Верещагин, "Финансовая газета", N 39, 40, сентябрь 2010 г.)

Необходимость в постановке на учет по месту выполнения работ

При заключении договора строительного подряда в соответствии со ст. 742 ГК РФ подрядчик обязуется возвести объект недвижимости на участке земли, принадлежащем заказчику, или выполнить работы по реконструкции (модернизации) либо ремонту объекта недвижимости, правами на которые обладает заказчик. В любом случае подрядчик обязан выполнить работы на территории, которая не является местом его нахождения (местом регистрации).

Здесь правомерен вопрос о том, возникает ли у подрядчика обособленное подразделение, по месту которого он обязан встать на учет?

Напомним, что в соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочим местом согласно ст. 209 ТК РФ является место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Признание обособленного подразделения таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, а также от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Согласно заключенному договору строительного подряда для возведения объекта недвижимости (его реконструкции или ремонта) работники подрядчика должны в соответствии с распорядком дня, установленным их работодателем, прибывать на стройплощадку заказчика для выполнения своих трудовых обязанностей. За недобросовестное исполнение этих обязанностей нерадивые работники могут быть подвергнуты мерам дисциплинарного взыскания.

Таким образом, строительную площадку заказчика следует признать рабочими местами подрядчика.

В ряде случаев возможны возражения, что рабочие места в этой ситуации не оборудованы, так как там нет собственного имущества подрядчика. Однако оборудование рабочего места, по нашему мнению, означает не наличие станка либо стола со стулом, а предоставление фронта работ, создание условий для выполнения трудовых обязанностей. Подрядчик (в лице своих работников) имеет возможность приступить к работе, когда условия для ее начала (либо заказчиком, либо им самим) созданы. Таким образом, рабочие места на стройплощадке заказчика у подрядчика возникают в тот момент, когда он по условиям договора приступает к выполнению работ.

Стационарность рабочего места, как указано в п. 2 ст. 11 НК РФ, связана не с неподвижностью рабочего места в пространстве, а с его созданием на срок более одного месяца. При этом не имеет значения, один и тот же сотрудник должен являться к заказчику для выполнения работ или каждые две недели они будут меняться (рабочее место в связи с этим обстоятельством не исчезает и вновь не появляется).

Следовательно, нахождение работников подрядчика на строительной площадке заказчика в течение длительного периода является созданием стационарных рабочих мест вне места нахождения подрядчика.

Нередки возражения, что обособленным подразделением подрядчика удаленную стройплощадку заказчика можно признать только в том случае, если по месту производства работ нанимаются местные жители, а если туда направляются в командировку (даже и на полгода) работники с места, где находится подрядчик, то это уже не обособленное подразделение.

Нам непонятно, на основе чего сделан такой вывод.

Конечно, направленные в командировку рабочие, мастера и прорабы получают помимо зарплаты еще суточные и обеспечиваются жильем. Однако это не означает, что они не обязаны по месту выполнения работ соблюдать установленный распорядок рабочего дня и трудовую дисциплину. Работы должны быть выполнены независимо от того, является ли работник командированным или не является, иначе санкции работодателя будут неминуемы. Таким образом, при направлении работников в командировку для выполнения строительно-монтажных работ (если договор заключен на срок более месяца) у подрядчика в месте производства работ возникают стационарные рабочие места.

К такому же мнению пришел и Минфин России в письме от 18.02.10 г. N 03-02-07/1-67. В нем, в частности, сказано, что форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения. Отмечено также, что не имеет значения, какое количество дней в каждом месяце организация осуществляет свою деятельность вне места своего нахождения.

В указанном письме, кроме того, есть ссылка на постановления арбитражных судов, в которых сделаны аналогичные выводы (постановления ФАС Московского округа от 30.07.04 г. N КА-А41/6389-04, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.06 г. N Ф08-4234/2006-1814А, от 29.11.06 г. N Ф08-6161/2006-2552А).

Исходя из сказанного, по нашему мнению, можно сделать вывод, что заключение договора строительного подряда неминуемо ведет к возникновению у подрядчика обособленного подразделения. Окончание работ по данному договору приведет к прекращению деятельности по месту нахождения подразделения, т.е. к ликвидации.

Следовательно, в течение месяца после начала выполнения строительно-монтажных работ подрядчик должен встать на учет в налоговой инспекции по месту нахождения строительной площадки.

У организаций, выполняющих строительно-монтажные работы в течение длительного периода, больших затруднений это не вызовет. Однако если заключаются договоры на выполнение ремонта сроком на два-три месяца, то постоянно заниматься постановкой на учет обособленных подразделений и снятием их с учета довольно проблематично. Впрочем, если работы будут выполняться на территории того же муниципального образования, где стоит на учете сам подрядчик, то повторной постановки на учет в той же налоговой инспекции не потребуется (п. 1 ст. 83 НК РФ). Необходимо будет только направить в свою налоговую инспекцию Сообщение о создании (закрытии) на территории Российской Федерации обособленного подразделения организации по форме N С-09-3, утвержденной приказом ФНС России от 21.04.09 г. N ММ-7-6/252@. Такой вывод сделан и в письме Минфина России от 9.03.10 г. N 03-02-07/1-100.

Если обязанностью сообщить о новой строительной площадке (возникшем обособленном подразделении) организация пренебрежет, то в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ ей грозит наложение штрафа в сумме 50 руб. Кроме того, на должностных лиц организации может быть согласно п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ наложено административное взыскание в сумме 300-500 руб.

При этом с 1 января 2011 г. в связи с вступлением в силу изменений, внесенных в НК РФ Федеральным законом от 27.07.10 г. N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", сумма штрафа за непредставление Сообщения о создании обособленного подразделения увеличивается до 200 руб. При этом размер административного штрафа остался неизменным.

Если стройплощадка находится в том же муниципальном образовании, но на территории, подведомственной другой налоговой инспекции, то согласно п. 4 ст. 83 НК РФ за организацией остается право выбора, где поставить на учет созданное обособленное подразделение - в налоговой инспекции, контролирующей данную территорию, либо в налоговой инспекции, где стоит на учете сама организация.

По нашему мнению, удобнее выбрать второй вариант. В этом случае кроме отправки сообщения по форме N С-09-3 необходимо будет только сообщить о сделанном выборе в свою налоговую инспекцию (п. 4 Порядка постановки на учет, снятия с учета в налоговых органах российских организаций по месту нахождения их обособленных подразделений, принадлежащих им недвижимого имущества и (или) транспортных средств, физических лиц - граждан Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 5.11.09 г. N 114н). Рекомендуемая форма сообщения утверждена приказом ФНС России от 24.03.10 г. N ММ-7-6/138@.

Если подрядчик решит не отправлять сообщения, то какие санкции возможны?

Как и в рассмотренном варианте, ему грозит наложение штрафа от налоговой инспекции, в которой он стоит на учете, в размере 50 руб. (с 1 января 2011 г. - 200 руб.) за несоблюдение норм п.п. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ.

Кроме того, налоговая инспекция, которой подведомственна территория, где расположена строительная площадка, имеет право привлечь подрядчика к ответственности по ст. 116 НК РФ. В этом случае штраф за нарушение сроков постановки на учет составит 5000 руб., а если этот срок составит не более 90 дней, то 10 000 руб.

Однако специалисты налоговых органов нередко пытаются привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 117 НК РФ за деятельность без постановки на учет в налоговом органе, что грозит штрафом в сумме, как минимум, 20 000 руб. Хотя, по мнению автора и некоторых арбитражных судов, правонарушение в этом случае квалифицируется неправильно, поскольку организация стоит на учете в налоговом органе по месту своего нахождения и не занимается незаконным предпринимательством, т.е. извлечением доходов без уплаты налогов.

С 1 января 2011 г. после вступления в силу изменений, внесенных в НК РФ Законом N 229-ФЗ, штраф за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет по п. 1 ст. 116 НК РФ составит 10 000 руб. Ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе в соответствии с п. 2 ст. 116 НК РФ повлечет взыскание штрафа в размере 10% доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 000 руб. При этом ст. 117 НК РФ отменяется.

Как налоговая инспекция, курирующая территорию, где расположена строительная площадка, сможет обнаружить такого подрядчика? При проверке обоснованности вычетов по НДС у заказчика нетрудно обнаружить счета-фактуры подрядчика с чужими ИНН и КПП, что послужит основанием для разбирательства.

Если обособленное подразделение возникает в другом муниципальном образовании, то его необходимо будет поставить на учет в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 83 НК РФ. В этом случае в налоговую инспекцию, курирующую территории, где начаты работы, должно быть подано Заявление по форме N 1-2-Учет, которая утверждена приказом ФНС России от 1.12.06 г. N САЭ-3-09/826@ (ред. от 15.02.10 г.), и весь пакет, прилагающихся документов. В налоговую инспекцию в течение месяца необходимо представить сообщение по форме N С-09-3.

В п. 2 ст. 288 НК РФ сказано, что если обособленные подразделения расположены в одном регионе (на территории одного субъекта Российской Федерации), то организация имеет право подавать одну налоговую декларацию и платить налог на прибыль в доход регионального бюджета через одну из налоговых инспекций. Для этого достаточно уведомить о своем выборе все налоговые инспекции региона, где стоят на учете обособленные подразделения данной организации.

Письмом ФНС России от 30.12.08 г. N ШС-6-3/986 рекомендованы формы уведомлений, которыми организация доводит до сведения налоговых инспекций свое решение. Уведомление N 1 отправляется по месту нахождения подразделения, через которое будут подаваться декларация и производиться платежи (так называемое ответственное налоговое подразделение), уведомление N 2 - во все остальные подразделения. Указанные формы уведомлений носят рекомендательный характер, поэтому организация может сообщить о своем выборе и в произвольной форме. Уведомить налоговые инспекции о своем выборе организация обязана до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду (п. 2 ст. 288 НК РФ).

По мнению Минфина России, при открытии на территории региона нового обособленного подразделения организация имеет полное право сразу после его регистрации принять решение о подаче декларации и уплате налога в региональный бюджет через ответственное подразделение (головную организацию) (письмо Минфина России от 25.01.10 г. N 03-03-06/1/22).

Если не поставить на учет обособленное подразделение, находящееся в другом муниципальном образовании (тем более в другом регионе), то, кроме ответственности, предусмотренной ст. 116 НК РФ, подрядчика можно привлечь и по ст. 119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации (что составит 5% суммы налога за каждый полный или неполный месяц просрочки).

Если специалисты налоговых органов обнаружат подрядчика, который работал без постановки на учет на их территории более 180 дней, то с него в соответствии с п. 2 ст. 119 НК РФ взыщут уже 30% суммы налога плюс 10% за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Однако с 2011 г. положение несколько улучшится. Постановка на учет обособленного подразделения, согласно п. 4 ст. 83 НК РФ (в ред. Закона N 229-ФЗ) будет производиться налоговыми органами на основании Сообщения о создании обособленного подразделения, которое в соответствии с п.п. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ организация должна направить по месту своего учета.

В настоящее время такое сообщение составляется по упомянутой форме N С-09-3. Налоговые инспекции должны самостоятельно (теоретически - без какого-либо участия организации) обменяться информацией и сообщить организации о том, что она поставлена на учет по месту нахождения обособленного подразделения, в рассматриваемой ситуации - месту выполнения строительно-монтажных работ. Однако как на практике будет работать эта, на первый взгляд, удобная для организаций схема, покажет время.

С. Верещагин,

независимый эксперт по методологии

бухгалтерского учета и налогообложения

"Финансовая газета", N 39, 40, сентябрь 2010 г.