Особенности сезонных работ (Е.Н. Подлипалина, "Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.)

Особенности сезонных работ

Деятельность некоторых организаций может носить сезонный характер. В этом случае у бухгалтеров возникает масса вопросов. Как правильно принять и уволить сотрудников, предоставить им отпуск? Есть ли особенности по расчету налога на имущество, налога на прибыль и НДС?

Чтобы работы относились к сезонным, они должны выполняться в силу климатических или иных природных условий только в течение определенного периода (сезона) и не производиться в течение календарного года, длиться не более 6 месяцев и определяться отраслевыми (межотраслевыми) соглашениями, которые заключаются на федеральном уровне социального партнерства*(1).

К таким видам работ относятся, в частности, полевые экспедиционные работы, ловля рыбы, прокат водного инвентаря, организация летних кафе и аттракционов.

Если работы относятся к сезонным, к ним следует применять нижеприведенные правила.

Особенности найма сезонных работников

При приеме на работу сезонного сотрудника с ним необходимо заключить срочный трудовой договор. В нем обязательно нужно указать условие о сезонном характере работы*(2). Организация вправе определить для таких работников испытательный срок, условие о котором следует прописать в трудовом договоре, а иначе будет считаться, что он не установлен. Поскольку продолжительность сезонных работ не может превышать 6 месяцев, испытание должно быть установлено длительностью не более 2 недель*(3).

Кроме того, в трудовом договоре следует указать условия оплаты труда. Заработная плата сезонного работника рассчитывается так же, как и всех остальных сотрудников, то есть исходя из установленной в компании системы оплаты труда. Он также вправе получать различные надбавки и доплаты, установленные в организации. Порядок налогообложения зарплаты сезонных работников такой же, как и при заключении обычных трудовых договоров. Ведь оформляются пусть и срочные, но трудовые договоры. Работодатель является также налоговым агентом по НДФЛ*(4), а на сумму полученного дохода по таким договорам должны быть начислены страховые взносы*(5).

Согласно статье 295 Трудового кодекса компания обязана предоставить такому работнику оплачиваемый отпуск из расчета 2 календарных дня за каждый месяц работы. Если исходить из того, что продолжительность сезонных работ не может превышать 6 месяцев, то и максимальный срок отпуска сотрудников составляет не более 12 календарных дней. Обратите внимание, что право на отпуск согласно Трудовому кодексу*(6) у работника возникает по истечении 6 месяцев его работы в данной организации. Значит, если сотрудник принят на сезон, право на отпуск он получает к окончанию срочного трудового договора. Следовательно, ему необходимо выплатить денежную компенсацию за неиспользованный отпуск из расчета среднего заработка (подробнее о правилах его исчисления читайте в "АБ" N 1, 2010 на с. 20) либо по его требованию предоставить отпуск с последующим увольнением. Днем увольнения в этом случае будет считаться последний день отпуска. Несмотря на то что время отдыха выйдет за пределы срока трудового договора, он не перейдет в разряд бессрочных. Это связано с тем, что для таких ситуаций Трудовым кодексом предусмотрено исключение*(7).

Сезонные работники имеют также право на дополнительные отпуска, например, за ненормированный рабочий день*(8), за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним областях*(9) либо за особый характер работы*(10).

Отпускные таким сотрудникам рассчитываются по общему правилу. Подробнее об этом читайте в "АБ" N 6, 2010 на с. 28.

Увольняют сезонного сотрудника обычно по истечении срока трудового договора. Однако он может быть освобожден от работы и раньше по собственному желанию. Для этого работник обязан предупредить работодателя в письменной форме за 3 дня до расторжения договора. Кроме того, в соответствии со статьей 296 Трудового кодекса возможно увольнение сотрудника по инициативе работодателя в следующих случаях:

ликвидация компании;

сокращение численности штата работников организации.

Если возникли вышеперечисленные случаи, работодатель должен предупредить сотрудника о предстоящем расторжении договора под роспись не менее чем за 7 дней. Также он обязан выплатить работнику выходное пособие в размере двухнедельного заработка. Оно назначается также, если сотрудник увольняется, например, в связи с призывом на военную службу либо из-за восстановления в должности работника, ранее выполнявшего эту работу*(11).

Налог на имущество

Осуществление организацией сезонной деятельности предполагает использование основных средств в отдельные периоды времени. Каким образом в этом случае нужно начислять амортизацию и можно ли не платить налог на имущество за то время, когда объекты простаивали?

Согласно пункту 19 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" по основным средствам, используемым в компаниях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по имуществу начисляется равномерно в течение периода работы общества в отчетном году. Как это применять на практике, разберемся на примере.

Пример

На балансе ООО "Актив" числятся аттракционы, которые используются ежегодно только с мая по сентябрь включительно. Их первоначальная стоимость - 2 400 000 руб. (без НДС). Общество установило для таких объектов срок полезного использования - 5 лет (согласно Классификатору основных средств, утвержденному постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, оборудование для аттракционов относится к 3-й амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно). Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом.

Рассмотрим, как будет проходить начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете в январе-сентябре 2010 года.

Бухгалтерский учет

Годовая норма амортизации составит:

100% : 5 лет = 20%.

Годовая сумма амортизации:

2 400 000 руб. х 20% = 480 000 руб.

Следовательно, ежемесячно с мая по сентябрь бухгалтер должен начислить следующие суммы амортизации:

480 000 руб. : 5 мес. = 96 000 руб.

Налоговый учет

Сумма годовой амортизации будет такой же (480 000 руб.), как и в бухгалтерском учете, а ежемесячный размер амортизационных отчислений - другим.

Ежемесячная сумма амортизации составит:

1 : 60 мес. х 2 400 000 руб. = 40 000 руб.

С января по апрель включительно амортизация будет начисляться только в налоговом учете. Из-за этого в бухгалтерском учете ежемесячно будут возникать налогооблагаемая временная разница в размере 40 000 руб. и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО) в сумме:

40 000 руб. х 20% = 8000 руб.

За период с января по апрель сумма отложенного налогового обязательства, накопленная на счете 77, составит:

8000 руб. х 4 мес. = 32 000 руб.

С мая по сентябрь включительно бухгалтерская амортизация будет превышать налоговую на 56 000 руб. ежемесячно (96 000 - 40 000).

Уменьшение налогооблагаемой временной разницы и погашение ОНО будет происходить на 11 200 руб. (56 000 руб. х 20%) ежемесячно до полного списания.

Что же касается налога на имущество, то организации его должны платить за периоды не только работы, но и простоя оборудования. Это связано с тем, что имущество, используемое в сезонной деятельности, из состава основных средств не исключается. Расчет налога производится в общем порядке.

Однако организации, вид бизнеса которых поименован в Перечне отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер*(12), могут получить отсрочку по уплате налога*(13). Для этого им следует предоставить в налоговую инспекцию заявление и необходимый пакет документов*(14).

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль бухгалтер организации с сезонным видом деятельности должен относить амортизацию на расходы каждый месяц в течение всего года*(15).

Письмо Минфина России от 3 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/218

Из-за этого возникают разницы, поскольку, как мы отметили ранее, в бухгалтерском учете годовая сумма амортизации распределяется на те месяцы, когда компания работала.

Согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства авансовые платежи по налогу на прибыль организация рассчитывает и перечисляет в общем порядке*(16).

Кроме того, по истечении отчетных и налогового периодов она должна представить в инспекцию декларации независимо от того, была или нет прибыль. Это подтверждает и судебная практика*(17).

Постановление ФАС СЗО от 12 марта 2009 г. N А66-5883/2008

НДС

Нельзя оставить без внимания момент, который касается вычета по НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в тот момент, когда организация сезонную деятельность не осуществляла. По мнению финансистов, зачет налога невозможен*(18). Свою позицию они аргументировали следующим. Согласно Налоговому кодексу компания может уменьшить начисленный НДС на сумму налоговых вычетов. Если же налога к уплате в бюджет нет, то и уменьшать нечего. Произвести зачет организация может лишь в том периоде, когда у нее возникнут облагаемые НДС операции.

Но с такой точкой зрения можно поспорить. Ведь налоговое законодательство не ставит применение вычетов по налогу на добавленную стоимость в зависимость от наличия обязанности определения налогооблагаемой базы по этому налогу. Главное, чтобы товары были приняты на учет, использовались в операциях, облагаемых налогом, и был счет-фактура, оформленный надлежащим образом. Значит, организация вправе сделать зачет налога на добавленную стоимость даже в том периоде, когда сезонную деятельность не осуществляла. Это подтверждает и арбитражная практика*(19).

Постановление Президиума ВАС РФ от 3 мая 2006 г. N 14996/05

Е.Н. Подлипалина,

эксперт журнала

Экспертиза статьи:

Е.В. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

И.А. Михайлов,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, юрисконсульт

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 293 ТК РФ

*(2) ст. 294 ТК РФ

*(3) ст. 70 ТК РФ

*(4) ст. 226 НК РФ

*(5) ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ

*(6) ст. 122 ТК РФ

*(7) ст. 127 ТК РФ

*(8) ст. 119 ТК РФ

*(9) ст. 321 ТК РФ

*(10) ст. 118 ТК РФ

*(11) ст. 83 ТК РФ

*(12) пост. Правительства РФ от 06.04.1999 N 382

*(13) подп. 5 п. 2 ст. 64 НК РФ

*(14) приказ ФНС России от 04.10.2006 N САЭ-3-19/654

*(15) письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/1/218

*(16) письмо Минфина России от 18.06.2007 N 03-03-06/1/385

*(17) пост. ФАС СЗО от 12.03.2009 N А66-5883/2008

*(18) письма Минфина России от 01.10.2009 N 03-07-11/245, от 02.09.2008 N 07-05-06/191

*(19) пост. ФАС МО от 27.04.2009 N КА-А41/2833-09, ФАС ДВО от 10.04.2009 N Ф03-1252/2009, ФАС МО от 12.03.2009 N КА-А40/1726-09, от 14.11.2008 N КА-А40/10664-08, ФАС ПО от 28.10.2008 N А57-757/08, Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05, и т.д.