Учет компьютерной техники в вопросах и ответах (И. Зернова, "Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2010 г.)

Учет компьютерной техники в вопросах и ответах

В редакцию поступили вопросы от учреждений образования, касающиеся учета компьютерной техники, приобретаемой для оснащения компьютерных классов. Сотрудников финансовых служб этих учреждений интересует следующее: по каким статьям КОСГУ нужно учитывать расходы, связанные с их приобретением, можно ли учитывать комплектующие компьютер блоки отдельно, как формируется его первоначальная стоимость и многое другое. В этой статье мы постараемся ответить на некоторые из вопросов.

На какую статью КОСГУ нужно относить расходы по приобретению комплектующих блоков компьютера? В соответствии с Письмом Минфина РФ от 05.02.2010 N 02-05-10/383 "О направлении Методических рекомендаций по применению классификации операций сектора государственного управления" (далее - Методические рекомендации) расходы по приобретению запасных и (или) составных частей, в том числе для вычислительной техники (мониторы, системные блоки, клавиатуры, манипуляторы типа "мышь", соединительные кабели и т.п.), следует относить на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.

При этом нужно учитывать, что отнести на эту статью расходы по приобретению составных частей компьютера в целях замены устаревших на более совершенные нельзя, поскольку в таком случае работы, связанные с заменой, будут рассматриваться как модернизация компьютера, а не как его ремонт.

Согласно Методическим рекомендациям модернизация - совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными.

В них также сказано, что при заключении государственного (муниципального) контракта, предметом которого является модернизация единых функционирующих систем (таких как охранно-пожарная сигнализация, локальная вычислительная сеть, телекоммуникационный узел связи и т.п.), не являющихся одним инвентарным объектом основных средств, расходы в части оплаты поставки основных средств, необходимых для проведения модернизации, отражаются по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Как учитывать составляющие компьютера: по отдельности или как единое целое? При ответе на этот вопрос следует сначала выяснить, что является объектом основных средств. Согласно п. 16 Инструкции N 148н объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в его составе, а не самостоятельно.

В настоящее время в первичных документах поставщиков обычно указывается перечень составляющих компьютер блоков, однако они приобретаются в рамках одного создаваемого объекта основных средств (компьютера).

Финансовое ведомство указывает, что все приспособления и принадлежности персонального компьютера, без которых данный объект не может использоваться в качестве средства труда, включаются в состав единого объекта основных средств - персонального компьютера (Письмо от 02.06.2010 N 03-03-06/2/110). Такое же мнение Минфин высказывал ранее в Письме от 06.11.2009 N 03-03-06/4/95: компьютер следует учитывать как единый инвентарный объект основных средств, так как любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности.

В то же время согласно п. 19 Инструкции N 148н в случае наличия у одного конструктивно-сочлененного объекта нескольких частей основных средств, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 предусмотрено, что некоторые устройства компьютера могут отражаться в отдельных группах, например:

- процессоры отнесены в группу 14 3020261 "процессоры";

- мониторы - в группу 14 3020350 "устройства отображения информации";

- память - в группу 14 3020300 "устройства запоминающие внутренние".

Это доказывает, что составляющие компьютера могут учитываться отдельно. В подтверждение приведем арбитражную практику.

Так, в Постановлении ФАС ПО от 26.01.2010 N А65-8600/2009 судьи высказали мнение, что монитор, клавиатура, мышь наряду с системным блоком являются комплектующими частями и каждое из комплектующих может использоваться заявителем на разных компьютерах взамен вышедших из строя либо для модернизации. Более того, они не смонтированы с системным блоком на одном фундаменте и могут использоваться отдельно друг от друга. Аналогичное мнение прозвучало в постановлениях ФАС УО от 17.02.2010 N Ф09-564/10-С3, ФАС СКО от 03.12.2007 N Ф08-7770/07-2905А, ФАС МО от 26.03.2007, 30.03.2007 N КА-А40/2053-07-П и др.

В Постановлении ФАС ПО от 12.02.2008 N А12-8947/07-С42 суд указал, что компьютер как совокупность монитора, системного блока, клавиатуры и других частей, которые не могут выполнять свои функции отдельно друг от друга, учитывается на балансе как инвентарный объект (обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов) только в том случае, если срок полезного использования всех входящих в него частей является равным. Аналогичное мнение выражено в Постановлении ФАС ЗСО от 30.11.2006 N Ф04-2872/2006(28639-А27-40), Ф04-2872/2006 (28570-А27-40).

Из изложенного следует, что составные части компьютера можно учитывать по отдельности, присвоив им разные сроки полезного использования. Данную методику нужно закрепить учетной политикой как в целях бюджетного, так и в целях налогового учета. Применение такой методики в налоговом учете может повлечь за собой споры с налоговыми органами, которые, судя по приведенным выше постановлениям арбитражных судов, учреждения могут выиграть.

Нужно ли каждой составной части компьютера, учитываемого в качестве единого инвентарного объекта, присваивать разные инвентарные номера? Как следует из п. 19 Инструкции N 148н, единицей бюджетного учета основных средств является инвентарный объект - объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

Этим пунктом также предусмотрено, если объект является сложным, то есть включает те или иные обособленные элементы, составляющие вместе с ним одно целое, на каждом таком элементе должен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте. Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данном учреждении.

Таким образом, при признании в бюджетном учете компьютера как единого целого всем его составляющим присваивается единый инвентарный номер.

Какие расходы можно учитывать при формировании первоначальной стоимости компьютера? В соответствии с п. 11 Инструкции N 148н первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов признается сумма фактических вложений в приобретение, сооружение и изготовление объектов нефинансовых активов с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ). Такими расходами при покупке компьютера могут являться:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объектов нефинансовых активов;

- затраты по доставке объектов нефинансовых активов до места их использования, включая расходы по страхованию доставки;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объектов нефинансовых активов.

Как отразить в бюджетном учете формирование первоначальной стоимости компьютера и постановку его на учет? Для формирования первоначальной стоимости приобретенного компьютера используется счет 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства". На нем собираются все расходы, произведенные учреждением в результате его покупки.

Принятие к бюджетному учету компьютера по сформированной первоначальной стоимости отражается проводкой:

Дебет счета 101 04 310 "Увеличение стоимости машин и оборудования"

Кредит счета 106 01 410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"

Покажем это на примере.

Пример

В образовательное учреждение по заключенному с поставщиком договору поступило компьютерное оборудование:

- процессор стоимостью 10 000 руб.;

- монитор стоимостью 8 000 руб.

За доставку компьютера учреждение оплатило транспортной организации услуги в сумме 2 500 руб.

Компьютер по сформированной стоимости принят к учету.

Расходы произведены за счет средств, полученных от внебюджетной деятельности.

В бюджетном учете учреждения будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены капитальные вложения по приобретенному монитору	2 106 01 310	2 302 22 340	8 000
Отражены расходы по транспортным услугам	2 106 01 310	2 302 05 730	2 500
Отражена постановка на бюджетный учет компьютера по сформированной первоначальной стоимости (10 000 + 8 000 + 2 500)	2 101 04 310	2 106 01 410	20 500

Образовательным учреждением приняты к учету безвозмездно полученные от юридических лиц компьютеры. Является ли в этом случае стоимость полученных компьютеров доходом при исчислении налога на прибыль? В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ доход в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности, при формировании налоговой базы не учитывается.

Следовательно, стоимость компьютера, безвозмездно поступившего в учреждение, не учитывается в доходах при исчислении налога на прибыль.

В отношении передающей стороны отметим, что стоимость безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей, не учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 22 ст. 270 НК РФ).

Как документально оформить безвозмездное поступление компьютера? В Гражданском кодексе безвозмездная передача регулируется гл. 32 "Дарение". Согласно п. 2 ст. 574 ГК РФ дарение компьютера должно сопровождаться оформлением договора дарения в письменной форме, если:

- дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пять установленных законом минимальных размеров оплаты труда;

- договор содержит обещание дарения в будущем.

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

В иных случаях дарение компьютера одаряемому может быть совершено в устной форме (п. 1 ст. 574 ГК РФ).

К сведению. В данном случае под МРОТ следует понимать сумму в размере 100 руб. (ст. 5 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда").

Поступление компьютера оформляется Актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001).

Дарение должно быть произведено в отношении образовательного учреждения, поскольку ст. 575 ГК РФ запрещено производить дарение в отношении работников образовательных учреждений, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3 000 руб.

Как отразить в бюджетном учете безвозмездное поступление компьютера от вышестоящей организации? В соответствии с Инструкцией N 148н в бюджетном учете принимающей и передающей сторон будут произведены следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Основание
В учете образовательного учреждения
Принят к бюджетному учету безвозмездно полученный компьютер по сформированной стоимости	1 101 04 310	1 304 04 310	Акт приема-передачи (ф. 0306001)
Учтена сумма начисленной до передачи амортизации	1 304 04 310	1 104 04 410
В учете вышестоящей организации
Отражено списание первоначальной стоимости переданного безвозмездно компьютера	1 304 04 310	1 101 04 410	Акт приема-передачи (ф. 0306001)
Отражено списание начисленной амортизации	1 104 04 410	1 304 04 310

И. Зернова,

редактор журнала "Бюджетные учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2010 г.