Новеллы законодательства об аудиторской деятельности (В.Ю. Никитина, "Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2010 г.)

Новеллы законодательства об аудиторской деятельности

Принятие нового Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудите) было направлено на законодательное обеспечение существенного снижения административного вмешательства в аудиторскую профессию, освобождение государства от выполнения избыточных функций по регулированию аудиторской деятельности, создание механизмов профессионального и общественного надзора за деятельностью аудиторов.

С 01.01.2009 ряд важнейших функций регулирования аудиторской профессии и аудиторской деятельности от Минфина России передан саморегулируемым организациям аудиторов (далее по тексту - СРО). Среди таких функций, в частности, - предоставление права заниматься аудиторской деятельностью, разработка федеральных стандартов аудиторской деятельности и кодекса профессиональной этики, внешний контроль качества работы аудиторских организаций и аудиторов, организация системы непрерывного повышения квалификации аудиторов и контроль за соблюдением ими соответствующих требований, принятие мер дисциплинарного воздействия к аудиторским организациям и аудиторам. Таким образом, государственное регулирование аудиторской деятельности в основном сведено к выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в этой сфере, ведению госреестра саморегулируемых организаций аудиторов, анализу состояния рынка аудиторских услуг в РФ.

С 01.01.2010 лицензирование аудиторской деятельности отменено. Одновременно введено обязательное членство аудиторов и аудиторских организаций в СРО. Аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в СРО, не вправе с 01.01.2010 проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги, а аудиторы, не вступившие в СРО, не вправе участвовать в аудиторской деятельности.

Для реализации положений Закона об аудите Минфин России утвердил:

Положение о порядке ведения государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов (приказ от 30.04.2009 N 41н);

Положение о ведении реестра аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов и контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемых организаций аудиторов (приказ от 30.10.2009 N 111н);

Положение о совете по аудиторской деятельности и Положение о рабочем органе совета по аудиторской деятельности (приказ от 29.12.2009 N 146н).

Федеральным законом от 01.07.2010 N 136-ФЗ были внесены новые многочисленные изменения в Закон об аудите. Основные изменения вступают в силу с 06.07.2010, за исключением особо оговоренных случаев.

Рассмотрим детально нововведения.

1. В ч. 3 ст. 1 Закона об аудите внесено уточнение, что аудит может проводиться не только в отношении отчетности, предусмотренной Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", но и составляемой по правилам изданных в соответствии с ним нормативных правовых актов, а также аналогичной по составу отчетности, предусмотренной иными федеральными законами или изданными в соответствии с ними нормативными правовыми актами.

Например, аудит может проводиться в отношении консолидированной финансовой отчетности, которая составляется в соответствии с требованиями Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности".

2. Меняется порядок принятия правил независимости аудиторов и аудиторских организаций.

Каждая СРО будет принимать свои правила независимости на основе общих правил, одобренных советом по аудиторской деятельности. При этом СРО вправе включать в принимаемые ею правила независимости дополнительные требования.

Наличие утвержденных правил независимости аудиторов является обязательным требованием при включении СРО в государственный реестр (ст. 17 Закона об аудите в новой редакции).

Совет по аудиторской деятельности должен одобрить правила независимости аудиторов и аудиторских организаций не позднее 01.10.2010, а СРО обязаны принять правила независимости не позднее 31.12.2010 (ч. 12 ст. 23 Закона об аудите).

3. В п. 3 ст. 5 Закона об аудите расширен круг организаций, аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности которых проводится только аудиторскими организациями (а не индивидуальными аудиторами). Это организации, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также государственные корпорации и государственные компании. Расширение перечня связано с тем, что бухгалтерская (финансовая) отчетность таких аудируемых организаций является источником информации для принятия органами государственной власти решений по управлению государственным имуществом.

Напомним, что в данной статье Закона об аудите перечислены общественно значимые организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, кредитные и страховые организации, негосударственные пенсионные фонды, организации, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, государственные корпорации, государственные компании. Аудит консолидированной отчетности также проводится только аудиторскими организациями. Названные организации играют важную роль в экономике. Они аккумулируют значительные средства других организаций и граждан. Поэтому требования к проверяющему их аудитору должны быть особые, например, в части наличия качественной системы внутреннего контроля, которая определена рядом специальных федеральных стандартов аудиторской деятельности. Создание и функционирование такой системы возможно только в аудиторской организации.

Нововведениями также установлено, что органом, контролирующим аудиторские организации, которые обслуживают указанные общественно значимые организации, будет, наряду со СРО, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора - Росфиннадзор (ч. 5 ст. 10 Закона об аудите).

Росфиннадзор будет определять порядок назначения и осуществления такой проверки, перечень типовых вопросов программы проверки, а также порядок регулирования ее результатов. Работники Росфиннадзора обязаны будут соблюдать аудиторскую тайну, обеспечивать конфиденциальность полученных сведений и документов, а также нести ответственность за разглашение аудиторской тайны (ч. 6 ст. 9, ч. 7 ст. 10 Закона об аудите).

Росфиннадзор может выдавать предписания о приостановлении членства аудиторской организации или об исключении аудиторской организации из СРО. В соответствии с внесенными изменениями СРО в течение трех рабочих дней со дня, следующего за днем исполнения предписания, в письменной форме обязана проинформировать об исполнении этого предписания данный орган (ч. 7 ст. 20 Закона об аудите).

4. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор будут вправе страховать ответственность за нарушение договора оказания аудиторских услуг и (или) ответственность за причинение вреда имуществу других лиц в результате осуществления аудиторской деятельности (п. 4.1 ч. 1 ст. 13 Закона об аудите).

Одновременно в ч. 1 ст. 8 Закона об аудите добавлен п. 7, в котором установлено, что положение о том, что аудит не может осуществляться аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся страховыми организациями, с которыми заключены договоры страхования ответственности этих аудиторских организаций.

5. С 2010 г. СРО начали заниматься обязательным повышением квалификации аудиторов вместо Минфина России.

Законом об аудите установлена обязанность аудитора проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым СРО, членом которой он является. Минимальная продолжительность такого обучения не может быть менее 120 часов за три последовательных календарных года, и не менее 20 часов в каждый год.

Минфин России утвердил Рекомендации по организации СРО прохождения аудиторами обучения по программам повышения квалификации, которые были одобрены советом по аудиторской деятельности при Минфине России 29.10.2009 протоколом N 79. Изменения в этот документ внесены 29.04.2010 протоколом N 84.

Несоблюдение требования о прохождении повышения квалификации без уважительной причины является основанием для аннулирования квалификационного аттестата аудитора. Так, установлено, что уважительными причинами несоблюдения данного требования могут являться, в частности, нетрудоспособность, вызванная тяжелой болезнью, призыв на военную службу. Согласно изменениям, одобренным 29.04.2010, уважительной причиной может являться также нахождение аудитора не более 727 календарных дней в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет.

На основании указанных рекомендаций саморегулируемые организации выбрали учебные центры, в которых аудиторы могут повышать квалификацию, приняли решение о содержании программ повышения квалификации, определили минимальную продолжительность обучения. В связи с тем, что система находится в стадии становления, совет по аудиторской деятельности рекомендовал СРО на определенное время сохранить те подходы к построению системы повышения квалификации аудиторов, которые действовали ранее. Речь идет о программах повышения квалификации, минимальной продолжительности ежегодного обучения - 40 часов в год, перечне учебных центров. Основные учебные центры имеют аккредитацию в нескольких СРО.

С 1 января 2010 г. отметка о соблюдении аудитором требования об обучении по программам повышения квалификации на бланке квалификационного аттестата аудитора не проставляется. Но СРО, членом которой является аудитор, подтверждает соблюдение аудиторами, являющимися членами этой организации, требования об обучении по программам повышения квалификации. СРО разработали форму отчета, который аудитор обязан ежегодно представлять в свою СРО. В ней имеется информация о прохождении аудитором курсов повышения квалификации.

6. С 01.01.2011 меняется порядок выдачи квалификационного аттестата аудитора (ст. 11 Закона об аудите).

Квалификационный аттестат аудитора будет выдаваться теперь СРО. При этом саморегулируемая организация аудиторов не вправе выдвигать какие-либо требования или условия при выдаче квалификационного аттестата аудитора.

СРО вправе взимать плату за выдачу квалификационного аттестата аудитора, размер которой не должен превышать затраты на его изготовление и пересылку. Датой выдачи квалификационного аттестата аудитора считается дата принятия СРО решения о выдаче аттестата аудитора.

СРО, сведения о которых внесены в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов до 01.07.2010, обязаны не позднее 01.09.2010 создать единую аттестационную комиссию (ч. 11 ст. 23 Закона об аудите).

Единая аттестационная комиссия - это организация. Поэтому ее органы управления будут определены учредителями в учредительных документах. По закону учредителями должны стать все СРО.

Эта комиссия будет проводить квалификационные экзамены аудиторов. Комиссия будет также устанавливать перечень вопросов, предлагаемых лицам, претендующим на получение квалификационных аттестатов аудитора, на квалификационном экзамене. Вместе с тем в целях поддержания профессионального уровня аудиторской деятельности и в общественных интересах перечень областей знаний, из которых формируются указанные вопросы, будет одобряться советом по аудиторской деятельности (п. 3 ч. 2 ст. 16 Закона об аудите).

Совет по аудиторской деятельности определил основные темы (отрасли законодательства), в соответствии с которыми будут формироваться экзаменационные вопросы и тесты. Они разделены на две группы. В первую группу входят темы, в которых претендент на квалификационный аттестат аудитора должен показать глубокое знание предмета. Среди них - бухгалтерский учет и отчетность, управление рисками и внутренний контроль, аудиторская деятельность, включая профессиональную этику. Вторая группа - темы, в которых претендент должен продемонстрировать знания, необходимые для участия в аудиторской деятельности. Это гражданское, налоговое и трудовое законодательство, корпоративное управление, экономика, финансы, основы финансового менеджмента, математические методы и статистика, информационные технологии и компьютерные системы.

7. Законом об аудите определены основания и порядок аннулирования квалификационных аттестатов аудиторов, в том числе в "случае неучастия аудитора в осуществлении аудиторской деятельности в течение двух последовательных лет". Решение об аннулировании квалификационного аттестата принимает СРО, членом которой является аудитор (ч. 2 ст. 12 Закона об аудите).

Теперь эта норма дополнена ситуацией, когда аудитор не является членом никакой СРО, в этом случае решение об аннулировании принимает та СРО, которая выдавала аттестат.

Расширен перечень случаев, при которых может быть принято решение об отказе в выдаче квалификационного аттестата аудитора. Отказать могут, если между днем принятия единой аттестационной комиссией решения о сдаче квалификационного экзамена и днем получения СРО от претендента заявления о выдаче квалификационного аттестата аудитора прошло более одного года.

8. Действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до 01.01.2011, не подлежат обязательному обмену. Списки аннулированных решениями Минфина России квалификационных аттестатов аудитора размещаются на официальном сайте Минфина России в сети Интернет www.minfin.ru в разделе "Аудиторская деятельность - Аннулированные/приостановленные лицензии и аттестаты - Аннулированные квалификационные аттестаты аудитора".

В 2010 г. проверка знаний на входе в профессию осуществляется в том же порядке, как и прежде, т.е. экзамены сдаются для получения двух типов квалификационных аттестатов - на общий аудит и банковский аудит.

А с 2011 г. по итогам квалификационного экзамена будет выдаваться единый аттестат аудитора.

В этой связи в ст. 23 Закона об аудите уточнены переходные положения, касающиеся порядка участия в аудиторской деятельности в соответствии с имеющимся у аудитора квалификационным аттестатом.

Со дня вступления в силу чч. 1-8 ст. 11 Федерального закона от 01.01.2011 N 307-ФЗ аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до этого дня, вправе:

до 1 января 2012 г. участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора;

с 1 января 2012 г. аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", вправе участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности (осуществления аудиторской деятельности), предусмотренной ч. 3 ст. 5 Федерального закона N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности". Иными словами, они не вправе осуществлять аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, государственных корпораций, государственных компаний, а также они не вправе осуществлять аудит консолидированной отчетности.

9. Согласно ст. 5 Закона об аудите с 01.01.2009 аудит вправе проводить не только аудиторские организации, но и индивидуальные аудиторы. Для последних сделано исключение лишь в отношении обязательного аудита отчетности общественно значимых организаций, перечисленных в п. 3 ст. 5 данного закона.

Нововведениями внесены изменения в требования к членству индивидуальных аудиторов в СРО. Они должны иметь правила осуществления внутреннего контроля качества работы и соблюдать их. Наличие и соблюдение этих правил является одним из условий вступления в СРО (п. 5 ч. 3 и п. 4.1 ч. 6 ст. 18 Закона об аудите). При вступлении в СРО индивидуальные аудиторы должны представлять один экземпляр утвержденных указанных правил.

Квалификационный экзамен в "упрощенном" порядке

Аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты, выданные до 01.01.2011, вправе сдать упрощенный экзамен. Совет по аудиторской деятельности при Минфине России 27.05.2010 одобрил "Общий подход к организации и проведению квалификационного экзамена в упрощенном порядке".

Такой экзамен аудитор может сдать в период с 01.01.2011 до 01.01.2013. Экзамен в упрощенном порядке будет принимать единая аттестационная комиссия.

Целью экзамена является проверка профессиональных знаний претендента в отраслевых областях, в которых он не имеет опыта работы в качестве аудитора. Отраслевыми областями считаются общий и банковский аудит.

Квалификационные аттестаты аудиторов тех типов, получение которых не предусмотрено действующим порядком проведения квалификационного экзамена, приравниваются к квалификационным аттестатам аудиторов в области общего аудита. Навыки в той области, по которой аудитор имеет аттестат, не проверяются, поскольку они проверялись при его выдаче, и аудитор уже имеет опыт работы в соответствии с типом имеющегося у него аттестата.

Упрощенный экзамен проводится в форме компьютерного тестирования.

В ходе экзамена проверяются знания в следующих областях:

а) бухгалтерский учет и отчетность в банковской и небанковской сферах (в зависимости от типа квалификационного аттестата аудитора у претендента);

б) аудит в части профессиональной этики, контроля качества в аудите, противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, противодействия коррупции.

Иными словами, аудитор должен будет "досдать" экзамен только в той области знаний, в которой он не работал. Аудитору, у которого есть аттестат по общему аудиту, нужно будет досдать экзамен по бухгалтерскому учету и отчетности в банковской сфере. Аудитору, который сейчас работает с банками, придется досдать экзамен по бухгалтерскому учету и отчетности в небанковской сфере (то есть по общему аудиту).

Определены категории претендентов, которые освобождаются от тестирования в перечисленных областях.

Так, от тестирования в части бухгалтерского учета и отчетности, при условии ежегодного повышения квалификации в установленном порядке по всем типам квалификационных аттестатов аудиторов, освобождаются претенденты, обладающие:

выданным после 01.11.2009 квалификационным аттестатом аудитора в области банковского аудита и квалификационным аттестатом аудитора в области общего аудита;

выданным до 01.11.2009 квалификационным аттестатом аудитора в области банковского аудита и тремя квалификационными аттестатами аудиторов других типов.

От тестирования по второй части вопросов освобождаются те, кто представит документы о прохождении повышения квалификации по программам повышения квалификации аудиторов в области профессиональной этики, контроля качества в аудите, противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, противодействия коррупции в общем объеме не менее 60 часов. Данные курсы должны быть пройдены в УМЦ, внесенных в государственный реестр учебно-методических центров, либо в образовательных учреждениях, отобранных СРО, по программам, утвержденным соответственно Минфином России и СРО. Иными словами, освободиться можно, представив документы о прохождении повышения квалификации по таким программам, как "Профессиональная этика аудитора", "Контроль качества в аудите", "Противодействие легализации доходов, полученных преступным путем" и "Противодействие коррупции". Общая продолжительность обучения по данным программам должна составлять не менее 60 часов. Причем не имеет значения, в каком году аудитор проходил указанные курсы повышения квалификации. Но обязательно нужно пройти обучение по каждой из названных тем.

Курс повышения квалификации "Противодействие легализации доходов, полученных преступным путем" введен с принятием Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма". В нем рассматриваются основы системы противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма. Аудитор должен провести специальные аудиторские процедуры, связанные с соблюдением требований данного закона. Обнаружив такие факты, аудитор должен передать информацию в уполномоченный орган.

Апелляции по итогам экзамена принимаются исключительно в связи с нарушением порядка сдачи упрощенного экзамена.

В связи с выходом данных рекомендаций, СРО уже начали работу по опросу своих членов на предмет выяснения, будут ли аудиторы участвовать в упрощенном экзамене. Понятно, что те, кто хочет подняться на новый профессиональный уровень, получить единый аттестат и участвовать в дальнейшем в аудите общественно значимых организаций, смогут испытать свои силы и сдать упрощенный экзамен в 2012-2013 гг. Безусловно, подготовка к нему требует сил в освоении правил учета в банковской сфере и получении знаний в других указанных сферах. Кроме того, это потребует от каждого аудитора выделения значительной суммы денежных средств, если придется проходить соответствующий курс подготовки.

Те аудиторы, которые не захотят участвовать в аудите публичных компаний, не обязаны предпринимать никаких действий в отношении своего аттестата ни в 2011 г., ни позднее. При этом сфера их профессиональной занятости будет значительно сужена.

Кроме изменений, внесенных в Закон об аудите, Минфин России утвердил четыре новых стандарта аудиторской деятельности. Три из них посвящены порядку подготовки и оформления аудиторских заключений о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, один - изложению принципов осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также требований к организации указанного контроля. Указанные стандарты полностью соответствуют международным стандартам аудита. Более подробно обо всех изменениях читайте в следующих номерах журнала.

В.Ю. Никитина,

аудитор

"Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2010 г.