Комментарий к письму Минфина РФ от 1 октября 2010 г. N 03-11-06/3/135 (И.М. Хоменко, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2010 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 1 октября 2010 г. N 03-11-06/3/135

Вправе ли налогоплательщик, оказывающий услуги сауны в салоне красоты, применять ЕНВД?

Вопрос достаточно неоднозначный. Более ранние разъяснения чиновников преимущественно сводятся к отрицательному ответу:

- данные услуги не поименованы в ОКУН, поэтому применять ЕНВД нельзя;

- если такие услуги оказываются в салоне красоты, признавать их бытовыми тоже неправильно.

Попробуем разобраться в мнениях фискальных органов и судебной практике.

Общие правила

По общему правилу на ЕНВД переводится предпринимательская деятельность по оказанию бытовых услуг. И вот с определением, подпадает та или иная оказываемая налогоплательщиком услуга к бытовой или нет, и возникают трудности, поскольку существует разнообразное множество их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг. Поэтому для целей применения специального режима в виде ЕНВД признается облагаемой предпринимательская деятельность по оказанию бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утв. постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.

Налоговым кодексом определено, что бытовые услуги представляют собой платные услуги, оказываемые физическим лицам, предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, за исключением услуг (ст. 346.27 НК РФ):

- по изготовлению мебели;

- строительству индивидуальных домов;

- ломбардов;

- по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

На ЕНВД переводятся услуги независимо от места их оказания

В комментируемом письме финансисты в целом одобряют применение ЕНВД в отношении оказания услуг бани в салоне красоты. Но сразу делают оговорку, что хотя прямо в ОКУН услуги бани, сауны прямо не поименованы, согласно разъяснениям Ростехрегулирования, эти услуги, предоставляемые физическим лицам, могут быть отнесены к группировке 019100 ОКУН "Услуги бань и душевых" (письма Минфина России от 17.06.2010 N 03-11-06/3/86, от 29.09.2009 N 03-11-06/3/239*(1)).

В то же время есть письмо Минэкономразвития России от 07.06.2010 N Д05-1792, где рассматривается вопрос о возможности применять систему ЕНВД в отношении услуг солярия, оказываемых в салоне красоты, и анализируется сложившаяся противоречивая судебная практика по данному вопросу. На наш взгляд, основываясь на этом документе, можно провести аналогию относительно услуг сауны, оказываемых в салоне красоты.

Отрицательная судебная практика

На ЕНВД могут переводиться только те услуги, которые относятся к группе услуг под кодом 010000 "Бытовые услуги" ОКУН (пп. 1 п. 2 ст. 346.26 Кодекса). Необходимо отметить, что в ОКУН услуги соляриев не поименованы (постановления ФАС Московского округа от 15.01.2007, 18.01.2007 N КА-А41/13396-06, ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2006 N А11-7676/2005-К2-19/344).

А вот в постановлении ФАС Поволжского округа от 08.09.2010 N А55-36983/2009 услуги соляриев отнесены к бытовым услугам, оказываемым населению.

Согласно постановлению ФАС Уральского округа от 23.03.2009 N Ф09-1441/09-С1 услуги солярия в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 N 163, к группе "бытовые услуги" не отнесены.

Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 услуги соляриев поименованы в разделе 93 "предоставление персональных услуг (подгруппа 93.04 "физкультурно-оздоровительная деятельность") наряду с услугами бань, саун, парных и душевых.

И организациям и предпринимателям, оказывающим парикмахерские услуги, при наличном денежном расчете за услуги солярия в обязательном порядке подлежит применению ККТ, а выдача бланка строгой отчетности формы БО-11(02) за услуги солярия в таких организациях неправомерна.

Положительная судебная практика

Десятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 08.05.2009 N А41-19691/08 не принял позицию налогового органа, согласно которой вид деятельности "солярий" может подпадать под систему ЕНВД только в том случае, если солярий располагается в банях или саунах (если солярий расположен в салоне красоты или парикмахерской, то, по мнению налоговиков, должен применяться общий режим налогообложения). Арбитражный суд указал на то, что по указанному разъяснению один и тот же вид услуги может подпадать и не подпадать под обложение ЕНВД, что неправомерно. Поэтому, несмотря на то что услуги не предусмотрены в ОКУН и прямо не отнесены к бытовым услугам, они все же могут быть отнесены к бытовым услугам по коду 019200 "Прочие услуги, оказываемые в банях и душевых", и в этом случае могут быть переведены на уплату ЕНВД.

Важным выводом судей можно считать то, что они указали: в соответствии со ст. 346.26 Налогового Кодекса единым налогом на вмененный доход облагаются виды предпринимательской деятельности вне зависимости от места их оказания. А в пункте 7 ст. 3 кодекса, установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Следовательно, деятельность по оказанию услуг соляриев может переводиться на ЕНВД.

Вывод

Итак, несогласованность в разъяснениях чиновников и судебной практике, ввиду отсутствия какого-либо официального разъясняющего законодательного положения по вопросу о возможности применения ЕНВД в отношении услуг бани, порождает на практике противоречивое правоприменение и нуждается в законодательном устранении. До внесения соответствующих изменений правомерность применения ЕНВД в отношении услуг бани, соляриев в салонах красоты, учитывая судебную практику, в случае возникновения спора с налоговым органом придется доказывать в судебном порядке.

Хотим обратить ваше внимание, что существует большая вероятность найти поддержку у судей. Тем более, что при "региональном" применении ЕНВД должно быть учтено, что, как правило, в местном законодательстве о ЕНВД определено, что услуги бань, душевых, саун, прочие услуги, оказываемые в них (массаж, водолечебные процедуры и др.), а также услуги солярия относятся к бытовым услугам (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2010 N А11-15299/2009).

Обобщая вышесказанное, автор считает, что применять ЕНВД можно в отношении оказания услуг сауны по договору бытового подряда с населением, в том числе если она оказываются и в салоне красоты.

И.М. Хоменко,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ и комментарий к нему опубликованы в "НА", 2009, N 22.