ЕНВД: розничная торговля через объекты торговой сети, не имеющей торговых залов (М. Косульникова, "Арсенал предпринимателя", N 10, октябрь 2010 г.)

ЕНВД: розничная торговля через объекты торговой сети, не имеющей торговых залов

Под ЕНВД попадает предпринимательская деятельность в отношении розничной торговли, осуществляемой (подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.27 НК РФ): через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли; через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети. В предыдущем выпуске журнала мы рассказали, что такое розничная торговля и порядок применения вмененки в отношении торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м. В данной статье мы рассмотрим использование ЕНВД в отношении торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Примечание. См. статью "ЕНВД: розничная торговля в магазинах и павильонах".

Объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов

Стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в предназначенных или используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям (ст. 346.27 НК РФ).

Стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты (ст. 346.27 НК РФ).

Киоск - это строение, которое не имеет торгового зала и рассчитано на одно рабочее место продавца (ст. 346.27 НК РФ).

Также к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, могут быть отнесены следующие объекты:

- автовокзалы, железнодорожные вокзалы, административные и учебные здания, поликлиники и другие объекты, имеющие стационарные торговые места (письма ФНС от 26.12.2005 г. N ГВ-6-22/1085@ и от 03.10.2005 г. N ГИ-6-22/816@, Минфина России от 17.10.2006 г. N 03-11-04/3/457, от 08.02.2006 г. N 03-11-04/3/69, от 26.12.2005 г. N 03-11-04/3/183, от 13.12.2005 г. N 03-11-04/3/171 и N 03-11-02/81, от 07.12.2005 г. N 03-11-04/3/162 и N 03-11-04/03/127, от 26.09.2005 г. N 03-11-02/44);

- крытые спортивные сооружения (письма ФНС РФ от 19.05.2006 г. N 02-0-01/273@ и от 14.04.2006 г. N ШС-8-01/91@);

- торговые места, расположенные в культурных и (или) выставочных центрах на время проведения в них выставок, ярмарок и других мероприятий (письмо Минфина России от 25.01.2006 г. N 03-11-03/02).

Чиновники уже не раз говорили, что если оформление сделки розничной купли-продажи, расчеты с использованием ККТ и оплата товара происходят в офисе, а товар отпускается покупателю со склада, то указанная деятельность под ЕНВД не попадает, т.к. речь здесь идет о продаже товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети. Между тем если договор розничной купли-продажи заключается в помещении склада, в котором оборудовано торговое место и производится оплата за товар с использованием ККТ, то данный вид деятельности относится к розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов. Данный вывод прозвучал в письме Минфина России от 30.04.2009 г. N 03-11-06/3/113.

Объекты нестационарной торговой сети

Нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети (ст. 346.27 НК РФ).

Развозная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата (ст. 346.27 НК РФ).

Разносная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек (ст. 346.27 НК РФ).

Палатка - это сборно-разборная конструкция, оснащенная прилавком, не имеющая торгового зала (ст. 346.27 НК РФ).

Судебная практика. Арбитры сказали, что торговля через торговые места, постоянно расположенные на одном участке и оборудованные металлоконструкциями с размещенными на них прилавками, не отвечает признакам разносной торговли, определенным ст. 346.27 НК РФ (постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2009 г. N А64-3752/07-16).

В одном из своих разъяснений чиновники отметили, что объекты разносной торговли по своей сути не подлежат передаче в аренду. При этом торговля со столов также относится к разносной торговле, и, соответственно, стол является объектом разносной торговли (письмо Минфина от 04.05.2006 г. N 03-11-04/3/236).

Минфин в письмах от 26.03.2010 г. N 03-11-04/3/47 и от 07.04.2009 г. N 03-11-09/127 обратил внимание на то, что в соответствии со ст. 346.27 НК РФ обычные торговые автоматы относятся к объектам стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов. Вместе с тем передвижные торговые автоматы являются объектами нестационарной торговой сети (объекты развозной торговли).

К сведению. В действующем налоговом законодательстве отсутствуют определения понятий "торговый автомат" и "передвижной торговый автомат". Между тем ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденный постановлением Госстандарта от 11.08.1999 г. N 242-ст (далее - ГОСТ Р 51303-99) к передвижным средствам развозной и разносной торговли относит все торговые автоматы вне зависимости от их категории. Тем не менее чиновники считают, что указанное понятие, приведенное в ГОСТе Р 51303-99, не соответствует ст. 346.27 НК РФ (письмо Минэкономразвития от 02.12.2008 г. N Д05-5447). Ведь в данном случае к передвижным торговым автоматам относятся те автоматы, которые применяют исключительно с транспортными средствами (письмо Минфина России от 25.01.2008 г. N 03-11-04/3/21).

В другом письме Минфина от 26.01.2007 г. N 03-11-05/12 прозвучали разъяснения относительно торговли посредством лотка. Итак, если осуществляется разносная торговля посредством лотка, т.е. реализуются товары вне стационарной торговой сети (на дому, по месту работы и учебы, на транспорте, на улице и в иных местах), то лоток следует относить к объектам разносной торговли. В свою очередь если продажа осуществляется через объект торговли, указанный в правоустанавливающих или инвентаризационных документах как лоток, при этом данный объект является стационарным, подсоединен к инженерным коммуникациям и не имеет торгового зала, то речь здесь идет о розничной торговле, осуществляемой через объект стационарной торговой сети, не имеющий торгового зала.

Обратите внимание: при осуществлении развозной и разносной розничной торговли постановка на учет в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход осуществляется по месту жительства индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 346.28 НК РФ).

Физический показатель и базовая доходность

Объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети

При расчете ЕНВД по розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, и через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых (п. 3 ст. 346.29 НК РФ):

- не превышает 5 кв. м, - используется физический показатель "торговое место". Базовая доходность - 9000 руб. в месяц;

- превышает 5 кв. м, - используется физический показатель "площадь торгового места (в квадратных метрах)". Базовая доходность - 1800 руб. в месяц.

Торговое место - это место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся (ст. 346.27 НК РФ):

- здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи;

- объекты организации розничной торговли, не имеющие торговых залов (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках);

- земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли, не имеющих торговых залов, прилавков, столов, лотков и других объектов.

Размер площади торгового места, применяемой при исчислении единого налога на вмененный доход, Налоговым кодексом не ограничен (письма Минфина России от 15.12.2009 г. N 03-11-06/3/289 и от 27.04.2009 г. N 03-11-06/3/108).

Заметим, что в Налоговом кодексе не прописан порядок определения площади торгового места. Тем не менее чиновники в письмах Минфина России от 07.06.2010 г. N 03-11-11/158 и от 28.04.2010 г. N 03-11-11/120 и ФНС РФ от 27.07.2009 г. N 3-2-12/83 сказали, что в данном случае следует руководствоваться инвентаризационными и правоустанавливающими документами. Речь здесь идет о любых имеющихся у индивидуального предпринимателя документах на объект стационарной торговой сети, содержащих необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования объектом. К примеру, договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы.

Кстати, по мнению чиновников, Налоговым кодексом не предусмотрено уменьшение торгового места на следующую площадь*(1):

- подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей (письма Минфина России от 22.12.2009 г. N 03-11-09/410 и от 10.08.2009 г. N 03-11-09/274, ФНС от 25.06.2009 г. N ШС-22-3/507@);

- проходов для покупателей (письма Минфина от 26.05.2009 г. N 03-11-09/185, от 17.07.2008 г. N 03-11-04/3/328 и от 21.03.2008 г. N 03-11-05/67).

Судебная практика. Индивидуальный предприниматель для розничной торговли арендовал часть торгового зала крытого универсального рынка площадью 6 кв. м и проход для покупателей 6,8 кв. м с целью оборудования торгового места за свой счет для розничной торговли. При расчете ЕНВД предприниматель исходил из площади торгового места (6 кв. м), указанной в договорах аренды, без учета площади прохода для покупателей. В свою очередь налоговики посчитали, что в данном случае следует исчислять налог с использованием физического показателя в размере 13 кв. м, т.е. с использованием размеров площадей, фактически переданных в аренду. Между тем суд поддержал предпринимателя, сказав, что при определении физического показателя "площадь торгового места" следует учитывать площадь места, используемого для совершения сделок. При этом использование в этих целях площади проходов для покупателей инспекцией не доказано (постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2010 г. N Ф09-2955/10-С3).

Минфин в письме от 02.07.2007 г. N 03-11-04/3/247 рассказал о порядке определения количества торговых мест для ЕНВД индивидуальными предпринимателями, арендующими стационарные торговые места за прилавками в здании крытого рынка. Итак, поскольку торговые места за прилавками для торговли продовольственными товарами должны быть оборудованы весами, количество торговых мест следует устанавливать применительно к количеству размещаемых на них весов. При этом лица, арендующие стационарные торговые места за прилавками в здании крытого рынка, при исчислении налога по предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли количество торговых мест определяют на основании договоров аренды.

Отметим, что арбитры не столь категоричны. Ведь уже не раз в судах звучало, что законодатель, регламентируя обязательства по расчету ЕНВД в отношении нескольких торговых мест, установил обязанность уплаты налога и представления налоговой отчетности по каждому из торговых мест в отдельности только при условии их отдельного (обособленного) расположения друг от друга.

Судебная практика. Арбитры сказали, что законодатель установил обязанность уплаты налога и представления налоговой отчетности по каждому из торговых мест в отдельности только при условии отдельного (обособленного) расположения друг от друга двух или более мест фактической реализации товаров. В данном же случае торговые точки расположены друг напротив друга. При этом каждая из них достаточно оборудована для непосредственной передачи товара покупателю и осуществления наличных расчетов. Соответственно, все спорные торговые точки являются обособленными торговыми местами - физическими показателями базовой доходности в целях налогообложения ЕНВД. В данном случае не имеет правового значения и тот факт, что продавец в такой торговой точке не присутствует постоянно, а перемещается между несколькими точками в течение торгового дня в зависимости от появления покупателей. Указанный вывод прозвучал в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 14.05.2009 г. N А63-5099/2008-С4-37 (определение ВАС от 07.12.2009 г. N ВАС-15922/09).

Чаще всего налоговики предъявляют претензии к предпринимателям, имеющим торговые места, представляющим собой несколько прилавков, которые используются как одно торговое место. В таких случаях инспекторы говорят о занижении количества торговых точек.

Судебная практика. В данном случае индивидуальный предприниматель осуществлял торговлю с использованием одного торгового места, состоящего из трех торговых прилавков, а также подсобного помещения площадью 12,5 кв. м. Торговое место обслуживалось одним продавцом, на нем была установлена одна контрольно-кассовая машина, велся один журнал кассира-операциониста. Так что согласно представленным экспликациям все торговые ячейки в крытом павильоне являются одним торговым местом (постановление ФАС Московского округа от 20.06.2008 г. N КА-А41/4081-08 (определение ВАС от 08.10.2008 г. N 13269/08)).

В другом случае арендованные торговые места N 20, 21 представляли собой три прилавка, соединенные между собой и не имеющие каких-либо перегородок и разделительных сооружений, использовались индивидуальным предпринимателем как одно торговое место. При этом обслуживание покупателей осуществлял один продавец. Исходя из этого, суд сделал вывод, что речь здесь идет о розничной торговле, осуществляемой на одном торговом месте, а не о двух торговых местах (постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2007 г. N А12-16770/06).

Не редкость ситуации, когда предприниматели осуществляют розничную торговлю через киоски, расположенные на земельных участках. Как правило, площадь киоска меньше площади участка. Здесь возникает вопрос: какие данные следует использовать для расчета ЕНВД при определении физического показателя "площадь торгового места в квадратных метрах" - площадь киоска или площадь киоска вместе с площадью арендуемого земельного участка? Так, представители Минфина России посчитали, что в этом случае площадь торгового места следует определять исходя из площади земельного участка (письмо Минфина России от 06.02.2008 г. N 03-11-04/3/47). Между тем налоговики думают иначе. В письме от 25.06.2009 г. N ШС-22-3/507@ отмечено, что расчет производится с использованием физического показателя равного площади киоска. Ведь в данной ситуации индивидуальный предприниматель торгует через киоск, расположенный на земельном участке, который для осуществления розничной торговли не используется.

К сведению. Оборудованные индивидуальными предпринимателями на рынках стенды с образцами товаров, торговля которыми осуществляется через магазины, торговыми местами не являются, поскольку по месту их расположения розничная торговля не осуществляется (письмо Минфина от 21.07.2009 г. N 03-11-09/257).

Развозная и разносная торговля

При расчете ЕНВД, осуществляемой при развозной и разносной розничной торговле, используется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя". Базовая доходность - 4500 руб. в месяц.

Мнение

Юрий Подпорин, заместитель начальника отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:

Поскольку розничная торговля, осуществляемая налогоплательщиками через уличные (передвижные) торговые автоматы, квалифицируется как развозная торговля, исчисление налоговой базы по ЕНВД производится также с использованием указанного физического показателя базовой доходности.

Здесь под количеством работников подразумевается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера (ст. 346.27 НК РФ). Среднесписочную численность рассчитывают в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденными приказом Росстата от 12.11.2008 г. N 278. Данный вывод прозвучал в следующих письмах: ФНС от 02.02.2010 г. N 3-2-11/1@ и Минфина от 25.01.2010 г. N 03-11-06/3/7.

Мнение

Юрий Подпорин, заместитель начальника отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:

Если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли, подпадающую под налогообложение ЕНВД, и деятельность, облагаемую налогами в рамках общего режима налогообложения, или в рамках упрощенной системы налогообложения, то численность работников административно-управленческого персонала и других работников, относящихся к обоим видам деятельности, для целей исчисления ЕНВД учитывается полностью, без распределения по видам деятельности.

При этом следует иметь в виду, что постановка на налоговый учет в качестве налогоплательщика ЕНВД организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих развозную (в том числе с использованием передвижных торговых автоматов) и разносную торговлю, осуществляется по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

Это требование распространяется и на налогоплательщиков, осуществляющих указанную деятельность на территории нескольких муниципальных образований.

М. Косульникова,

главный бухгалтер ООО "Галан"

"Арсенал предпринимателя", N 10, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В соответствии со ст. 346.27 НК РФ площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Между тем относительно физического показателя "площадь торгового места" такой оговорки в Налоговом кодексе нет. Именно поэтому чиновники считают, что размер площади торгового места не может быть уменьшен на величину подсобных, административно-бытовых и иных площадей.