Вопрос: В части кассовых чеков на заправку авто ГСМ указано: "в том числе НДС", - а в остальных чеках указание об уплате НДС отсутствует, хотя продажа ГСМ на заправочных станциях облагается НДС. В постановлении Президиума ВАС России от 13.05.2008 N 17718/07 есть разъяснения в пользу вычета НДС по указанным чекам. Правомерно ли предъявлять вычет по НДС по чекам на заправку, если НДС в чеке не выделен? ("Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2010 г.)

В части кассовых чеков на заправку авто ГСМ указано: "в том числе НДС", - а в остальных чеках указание об уплате НДС отсутствует, хотя продажа ГСМ на заправочных станциях облагается НДС. В постановлении Президиума ВАС России от 13.05.2008 N 17718/07 есть разъяснения в пользу вычета НДС по указанным чекам. Правомерно ли предъявлять вычет по НДС по чекам на заправку, если НДС в чеке не выделен?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

По нашему мнению, если при отсутствии счета-фактуры в кассовом чеке НДС выделен отдельной строкой или указано в виде записи "в том числе НДС" или "включая НДС", то сумму налога можно принять к вычету. При этом существует вероятность, что право на вычет НДС при отсутствии счета-фактуры придется отстаивать в суде. Однако, учитывая позицию в этом вопросе ВАС РФ и наличие многочисленной арбитражной практики с положительными для налогоплательщиков решениями, у организации высокие шансы отстоять в судебном споре с налоговым органом право на вычет НДС.

В случае когда при отсутствии счета-фактуры в кассовом чеке НДС не выделен отдельной строкой, а также в чеке нет записи о том, что в уплаченную сумму включен НДС, при выделении самостоятельно из уплаченной суммы НДС и принятии его к вычету организация должна быть уверена, что АЗС является плательщиком НДС и она сможет доказать это документально. В противном случае возникают повышенные налоговые риски.

Однако в любом случае в этой ситуации организация должна быть готова отстаивать право на вычет НДС в судебном порядке.

Обоснование вывода

Прежде всего, напомним официальное мнение чиновников фискальных и налоговых органов, которые на протяжении последних лет в своих разъяснениях неизменно приводят одну и ту же аргументацию, суть которой состоит в следующем.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при продаже товаров (работ, услуг, имущественных прав), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пп. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

Указанными пунктами ст. 171 НК РФ предусмотрены особенности вычета сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком непосредственно в бюджет, а также сумм налога, уплаченных сотрудниками организации в составе командировочных расходов.

Таким образом, особенности вычета сумм НДС в отношении товаров, приобретаемых в организациях розничной торговли, НК РФ не предусмотрены.

Учитывая изложенное суммы налога по горюче-смазочным материалам и запасным частям, приобретенным в указанных организациях, без наличия счетов-фактур к вычету не принимаются.

Разъяснения подобного рода можно прочесть в письмах Минфина России от 09.03.2010 N 03-07-11/51, Управления МНС по г. Москве от 15.01.2003 N 24-11/3130 и других.

По мнению контролирующих органов, при приобретении товаров за наличный расчет основанием для принятия к вычету уплаченных сумм НДС является счет-фактура и выданный покупателю кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС (письма Минфина России от 04.10.2005 N 03-04-04/03, МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, от 10.10.2003 N 03-1-08/2963/11-АЛ2, УМНС РФ по г. Москве от 10.03.2004 N 24-14/15291 и от 05.02.2004 N 24-11/07108). При этом в строке 5 счета-фактуры в таком случае должен быть указан порядковый номер чека и дата покупки.

Из сказанного следует, что для правомерного вычета суммы НДС, уплаченного при приобретении ГСМ, покупателю необходимо получить от автозаправочной станции счет-фактуру.

Следует отметить, что арбитражная практика свидетельствует о том, что при рассмотрении подобных споров суды в большинстве случаев высказывают прямо противоположную точку зрения, приводя следующие доводы.

Как уже было сказано, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, предъявленных налогоплательщику после принятия на учет товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных налоговым законодательством, и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Однако согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, определенные пп. 3 и 4 указанной статьи по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур, считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Таким образом, если налогоплательщик приобретает ГСМ, оплата которого производится, включая НДС, наличными денежными средствами, что подтверждено выданными продавцом кассовыми чеками, то отказ ему в получении налогового вычета по НДС нельзя признать правомерным (постановление Президиума ВАС России от 13.05.2008 N 17718/07).

Основным условием для принятия к вычету НДС является то, чтобы приобретенные ГСМ были приняты к учету и были использованы в производственном процессе (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2007 N А56-33572/2006).

Это согласуется с позицией, изложенной в определении Конституционного суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О, разъясняющей, что счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Вычеты могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату данного налога.

Подобные выводы содержатся и в других постановлениях судебных органов, вынесенных при рассмотрении аналогичных споров (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.07.2009 N Ф04-4134/2009(10406-А67-42), ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2009 N А56-29646/2007, Поволжского округа от 11.01.2007 N А57-6533/05-17).

Таким образом, по нашему мнению, в ситуации, когда в кассовом чеке при отсутствии счета-фактуры НДС выделен или указано в виде записи "в том числе НДС" или "включая НДС", то сумму налога можно принять к вычету. При этом не исключена вероятность, что право на вычет НДС организации придется отстаивать в суде.

Отметим, что в некоторых случаях судьи признают в качестве документов, подтверждающих право на вычет НДС, кассовые чеки, даже если в них НДС не выделен, указывая на то, что в соответствии с п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма налога включается в указанные цены. При этом на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 20.11.2007 N Ф09-9527/07-С2, от 05.12.2006 N Ф09-10856/06-С2, Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6361/2007(38155-А46-14), Северо-Кавказского округа от 28.11.2008 N Ф08-7171/2008, от 20.10.2008 N Ф08-6336/2008).

Надо отметить, что надеяться покупателю ГСМ на положительное для него решение судей в случае, когда в чеках НДС не выделен отдельной строкой, а также в чеке нет записи о том, что сумма налога включена в сумму чека, можно только в том случае, если продавец ГСМ является плательщиком НДС.

В ситуации, когда АЗС не является плательщиком НДС, по мнению судей, оснований для принятия НДС к вычету у покупателя ГСМ нет. Так как не являющаяся плательщиком НДС АЗС не увеличивает цену реализуемых ГСМ на сумму НДС, то и покупатель не может принять НДС к вычету (постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.04.2004 N А05-6721/03-26, от 16.10.2001 N А05-3462/01-199/19).

Таким образом, в ситуации, когда при отсутствии счета-фактуры в кассовых чеках НДС не выделен отдельной строкой или в чеке нет записи о том, что сумма налога включена в сумму чека, организация не только рискует получить от налогового органа отказ в вычете НДС. В этой ситуации возможно, что организация не сможет отстоять право на вычет НДС и в судебном порядке, если окажется, что АЗС не является плательщиком НДС.

По нашему мнению, в такой ситуации организации следует самостоятельно выделять НДС из уплаченной по кассовому чеку суммы НДС и принимать его к вычету только в случае, если организация уверена, что АЗС является плательщиком НДС и имеет возможность доказать это документально.

Ответ подготовлен экспертами

службы Правового консалтинга ГАРАНТ

1 октября 2010 г.

"Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2010 г.