"Вмененная" торговля и бюджетные покупатели (Н. Черкасова, "Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 11, ноябрь 2010 г.)

"Вмененная" торговля и бюджетные покупатели

Когда розничная торговля переводится на ЕНВД? Реализация каких видов товаров не подпадает под ЕНВД? Почему государственный контракт приравнивается к оптовой поставке?

Реализация товаров бюджетным учреждениям (школам, детским садам, больницам и т.п.), скорее всего, потребует от "вмененщика" уплаты налогов общего режима. По мнению ведомств, такие операции не относится к розничной торговле, в отношении которой уплачивается ЕНВД. Сразу скажем, все зависит от того, как оформлены отношения.

"Вмененная" розница

Розничная торговля входит в перечень "вмененных" видов деятельности. Если в регионе, где работает бизнесмен, власти установили ЕНВД, коммерсант, работающий в сфере розницы, обязан перейти на уплату ЕНВД.

Деятельность относится к розничной торговле (в целях применения ЕНВД) при одновременном выполнении нескольких условий.

Торговля должна осуществляться на основе договоров розничной купли-продажи. Реализация товаров по договорам поставки на ЕНВД не переводится (письмо Минфина России от 9 февраля 2009 г. N 03-11-09/38). При этом реализуемые коммерсантом товары должны быть предназначены для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Отметим, это условие вытекает из определения договора розничной купли-продажи (ст. 492 ГК РФ).

Торговля должна быть видом деятельности бизнесмена. Разовая сделка, даже при соблюдении всех остальных условий, не станет "вмененной". То есть продажи должны носить систематический характер (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 мая 2007 г. N А52-2523/2006/2).

На ЕНВД не переводится реализация продукции собственного производства (изготовления), продуктов питания и напитков (в том числе алкогольных) как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без таковой при продаже в барах, ресторанах, кафе и других объектах общественного питания; некоторых подакцизных товаров, в частности, бензина, дизельного топлива, моторного масла (подп. 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ); газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам.

Под ЕНВД не подпадает реализация сельскохозяйственной продукции собственного производства индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату ЕСХН (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ).

Конечно, не стоит забывать об основных ограничениях для спецрежима: средняя численность сотрудников коммерсанта не должна превышать 100 человек, площадь зала обслуживания клиентов должна быть менее 150 кв. м.

А вот порядок расчета с клиентами не повлияет на право бизнесмена уплачивать ЕНВД. Принимать оплату можно как наличными, в том числе с использованием платежных карт, так и по безналичному расчету.

Назначение товара

"Вмененной" считается розничная торговля, осуществляемая на основе договоров розничной купли-продажи. Договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (если стороны не предусмотрели иной порядок). Иными документами могут быть, к примеру, эксплуатационная документация на товар, гарантийная документация, в которой сделана отметка об оплате (письмо Минфина России от 18 июня 2009 г. N 03-11-09/216). Сама по себе выдача покупателю чека или иного документа об оплате указывает на то, что сделка относится к розничной купле-продаже. Оформлять отдельный договор не нужно.

По договору розничной купли-продажи продавец обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (ст. 492 ГК РФ). "Личным использованием" считается, в том числе, покупка товаров фирмой или предпринимателем для обеспечения деятельности. То есть, когда ценности приобретаются для обеспечения деятельности, и не предполагается их перепродажа. Такие разъяснения содержатся в постановлении Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 22 октября 1997 г. N 18 (далее - Постановление N 18). Там же в качестве примеров названы оргтехника, офисная мебель, транспортные средства, материалы для ремонтных работ. Если указанные товары приобретаются в розницу, то отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже, а значит, продавец может применять ЕНВД.

Таким образом, категория покупателя не играет роли. К рознице относится продажа товаров как физическим, так и юридическим лицам.

На практике отследить цель покупки товара затруднительно, да коммерсант и не должен этого делать. Налоговый кодекс не обязывает ИП контролировать последующее использование покупателем приобретенных товаров (письмо ФНС России от 18 января 2006 г. N ГИ-6-22/31@). В то же время контролеры требуют учитывать специфику реализуемых товаров и оценивать возможность их использования в личных целях. Если товар изначально не предназначен для личного использования, то при его реализации ИП должен уплачивать налоги общего режима или перевести эту деятельность на УСН. В отношении некоторых товаров существуют официальные разъяснения. Не считается розничной торговлей, которая переводится на ЕНВД, продажа:

- контрольно-кассовой техники, в том числе запчастей и расходных материалов к ней (письмо Минфина России от 12 ноября 2007 г. N 03-11-05/265);

- весов, детекторов банкнот, сейфов и т.п. (письмо Минфина России от 10 августа 2007 г. N 03-11-04/3/316);

- торгового оборудования, в частности, торговых стеллажей, витрин, торговой мебели (письма Минфина России от 20 сентября 2007 г. N 03-11-05/226, от 10 марта 2006 г. N 03-11-04/3/124);

- холодильного оборудования (письмо Минфина России от 6 октября 2008 г. N 03-11-05/234),

- стоматологических материалов (письмо Минфина России от 2 марта 2006 г. N 03-11-04/3/104).

Таким образом, решая вопрос о том, является ли торговля розничной, следует учитывать назначение реализуемого товара.

Особые клиенты

По мнению ведомств, продажа товаров бюджетным учреждениям по муниципальным и государственным контрактам является оптовой торговлей, а значит, не подпадает под ЕНВД. Об этом говорится в письмах Минфина России от 9 марта 2010 г. N 03-11-11/44, ФНС России от 1 марта 2010 г. N ШС-22-3/144@.

Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ, который регулирует отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, дает определение государственному или муниципальному контракту. Таковым считается договор, заключенный для обеспечения государственных или муниципальных нужд. Гражданский кодекс указывает, что к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (п. 2 ст. 525 ГК РФ). Поэтому контролеры делают вывод: деятельность по реализации товаров на основе договоров поставки, а также муниципальных контрактов относится к деятельности в сфере оптовой торговли. Такая деятельность не переводится на ЕНВД.

Минфин России указывает на необоснованность заключения с бюджетными учреждениями муниципальных и государственных контрактов розничной купли-продажи (письмо от 16 ноября 2009 г. N 03-11-06/3/268). Если ИП подпишет с бюджетным учреждением договор, который будет озаглавлен "розничный договор", инспекторы, увидев, что партнером по сделке является бюджетное учреждение, почти наверняка переквалифицируют сделку, признав ее оптовой поставкой. Соответственно, если коммерсант уплачивал ЕНВД, после переквалификации ему будут доначислены налоги общего режима, пени и штрафы.

Единственный случай, когда контролеры допускают "вмененку" при торговле с бюджетными (муниципальными) учреждениями - если отсутствует государственный контракт, а продажа осуществляется на основе договоров розничной купли-продажи (письмо Минфина России от 24 января 2008 г. N 03-11-04/3/17). То есть, когда представитель больницы, школы, детского сада закупает у бизнесмена товар и ему выдается чек или иной документ об оплате. Фактически это обычные продажи, в которых коммерсант не должен отслеживать, кем является клиент (физлицо, юрлицо) и для каких целей приобретается товар.

Доказательства в пользу ЕНВД

Получается, если коммерсант на ЕНВД подписал государственный контракт, то продажи в рамках сделки должны облагаться налогами общего или "упрощенного" режимов. В то же время доказать в суде, что торговля является розничной и не выходит за рамки "вмененки", вполне возможно.

Принимая решение, судьи опираются на Постановление N 18 и указывают, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Больницы, сады, школы (другие учреждения) закупают продукты для обеспечения ими своих подопечных. Последующая реализация купленных товаров не предполагается, а значит, деятельность продавца вполне подпадает под ЕНВД (постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 2 февраля 2009 г. N А31-2090/2008-12, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 апреля 2010 г. N А78-4905/2009).

Заметим, доказать, что покупатель использует купленный товар для осуществления деятельности должна налоговая инспекция. Если контролеры не представят доказательств, судьи примут решение в пользу коммерсанта, расценив, что деятельность является "вмененной". Коммерсанту не придется доказывать в суде, что покупатель приобрел товар для последующей реализации, использования в предпринимательской деятельности (постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 11 сентября 2008 г. N Ф03 А04/08-2/2244, Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28 октября 2008 г. N А55-2378/08).

Еще одним аргументом для судей является ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения". Там в пункте 124 указано, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров. То есть продажа товара является розничной торговлей, в отношении которой применяется "вмененка" (постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 2 февраля 2009 г. N А31-2090/2008-12, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 декабря 2008 г. N А56-12330/2008).

Таким образом, если цель приобретения товара бюджетными учреждениями, в том числе по государственным (муниципальным) контрактам, не связана с предпринимательской деятельностью, коммерсант может применять ЕНВД, но почти наверняка свое право придется отстаивать в суде.

Н. Черкасова,

эксперт журнала

"Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 11, ноябрь 2010 г.