Амортизация в условиях агрессивной среды (М.В. Мишин, "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, август 2008 г.)

Амортизация в условиях агрессивной среды

В прошлом номере журнала мы затронули проблему ускоренного обновления основных фондов и рассмотрели возможность применения повышенного коэффициента амортизации к объектам, работающим в многосменном режиме. Сегодня мы предлагаем вашему вниманию материал, посвященный основным средствам, работающим в агрессивной среде. Среди прочего осветим такие вопросы: что считается работой в условиях агрессивной среды? приравнивается ли к ней эксплуатация ОС в условиях повышенной аварийности?

В соответствии с п. 7 ст. 259 НК РФ под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение ОС в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации. Таким образом, здесь нужно говорить сразу о двух моментах: наличии факторов, вызывающих преждевременный износ (старение), и контакте со средой, которая может послужить причиной аварийной ситуации.

Повышенный износ

Федеральная налоговая служба в Письме от 23.09.2005 N 02-1-08/200@, комментируя применение правил ускоренного списания, указала: перечень ОС, которые могут быть отнесены к работающим в условиях агрессивной среды, определяется самим налогоплательщиком (в полном соответствии с указанной в ст. 259 НК РФ нормой и с учетом требований технической документации эксплуатируемых ОС). Налогоплательщик должен подтвердить, что ОС фактически используются в условиях агрессивной среды. При этом ускоренная амортизация начисляется и учитывается для целей налогообложения прибыли только в месяце (периоде) нахождения ОС в условиях агрессивной среды.

Финансисты в Письме от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604 утверждают, что в отношении амортизируемых ОС, используемых в зимнее время при низких температурах (в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях), а также при отсутствии автомобильных дорог, к основной норме амортизации можно применять специальный коэффициент, но не выше 2. Таким образом, Минфин полагает описанные выше обстоятельства достаточными для признания среды агрессивной.

На энергопредприятиях к факторам, вызывающим повышенный износ, относятся загазованность воздуха, растворы, соли, кислоты, щелочи, выбросы отработанного пара, воды, масел, мазута и др.*(1)

Если в работе организации присутствуют факторы, вызывающие повышенный износ (старение) ОС, то применение коэффициента обоснованно, если же такие факторы отсутствуют, применять коэффициент нельзя, и вопрос состоит в том, как доказать, что вредные факторы есть. Приведем пример успешного доказывания данных обстоятельств. ФАС УО в Постановлении от 27.02.2008 N Ф09-641/08-С3 установил, что правомерность применения обществом специального коэффициента 2 для исчисления амортизации объектов ОС, используемых в условиях агрессивной среды, подтверждается приказом об учетной политике общества для целей налогообложения, приказом, определяющим виды основных средств, используемых в условиях агрессивной среды, иными бухгалтерскими документами, заключениями специалистов, подтверждающими способы условия использования имущества.

Контакт со средой, которая может
послужить причиной аварийной ситуации

Повторим сказанное выше: к работе в агрессивной среде приравнивается контакт ОС с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации. В справочно-правовых системах имеется разъяснение чиновников - Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78, в котором утверждается, что применение повышенного коэффициента амортизации по опасным производственным объектам гл. 25 НК РФ не предусмотрено.

Позволим себе не согласиться с подобным умозаключением. В Налоговом кодексе отсутствует определение аварии, поэтому, руководствуясь п. 1 ст. 11 НК РФ, обратимся к ст. 1 Федерального закона N 116-ФЗ*(2): авария - это разрушение сооружений и (или) технических устройств, применяемых на опасном производственном объекте, неконтролируемые взрыв и (или) выброс опасных веществ.

Из приведенной формулировки очевидно, что законодатель допускает применение ускоренной амортизации не только при повышенном износе ОС, но и при использовании на опасном производственном объекте. Дабы не быть голословными, приведем несколько примеров из арбитражной практики.

Постановление ФАС УО от 29.01.2008 N Ф09-9474/07-С3

Согласно Федеральному закону N 116-ФЗ от 21.07.1997 "О промышленной безопасности опасных производственных объектов", а также в силу положений Методических рекомендаций по осуществлению идентификации опасных производственных объектов РД 03-616-03, утвержденных Приказом Госгортехнадзора Российской Федерации от 19.06.2003 N 138, объекты основных средств налогоплательщика - рудники, хвостовое хозяйство (хвостохранилища, шламохранилища), комплекс обогатительной фабрики, участок механизации, участок транспортирования опасных веществ, площадка промежуточного склада, склад горюче-смазочных материалов отнесены к категории опасных производственных объектов. Данные объекты зарегистрированы в государственном реестре опасных производственных объектов (свидетельство о регистрации N А65-00646). Судами установлено и материалами дела подтверждается, что общество при исчислении налога на прибыль правомерно применило повышенный коэффициент амортизации в отношении спорных объектов ОС, при этом налогоплательщиком представлены надлежащие доказательства фактического использования амортизируемых основных средств в указанные периоды в условиях агрессивной среды (см. также Постановление ФАС ВСО от 03.03.2005 N А10-5365/03-Ф02-649/05-С1).

Постановление ФАС УО от 26.12.2006 N Ф09-11412/06-С7

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что ОС, по которым обществом применена ускоренная амортизация, используются в агрессивной технологической среде и, следовательно, обществом правомерно представлена в инспекцию уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль. Факт использования основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой подтверждается также наличием лицензий на эксплуатацию опасных производственных объектов на условиях, предусмотренных Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".

Постановление ФАС МО от 06.06.2005 N КА-А40/4549-05

Налогоплательщик вправе использовать специальный коэффициент для расчета амортизации цистерн, используемых для перевозки нефти и нефтепродуктов, поскольку указанные цистерны находятся в контакте с взрыво- и пожароопасной технологической средой.

Приведенная судебная практика показывает, что у налогоплательщиков, эксплуатирующих опасные производственные объекты, есть неплохие шансы отстоять в суде свою правоту при ускоренном списании ОС, работающих в контакте с такими объектами. В то же время следует помнить, что наличие подобного контакта является необходимым условием для применения специального коэффициента. В частности, в деле, рассмотренном ФАС ВСО, судьи пришли к выводу, что организация неправомерно применяла повышающий коэффициент по основным средствам, не имеющим отношения к производству, а также по находящимся вне зоны действия технологического процесса сооружениям, на которые не распространяется влияние природных и искусственных факторов агрессивной среды, то есть отсутствуют факторы, влияющие на повышенный износ указанных средств в эксплуатации. Кроме того, эти средства не могут быть источником аварийной ситуации (Постановление от 15.09.2004 N А10-5365/03-16-Ф02-3774/04-С1).

Заключение

Резюмируем все сказанное выше. При налогообложении прибыли организация, эксплуатирующая ОС в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе в налоговом учете списывать такие средства в ускоренном порядке, если они специально не предназначены для подобной эксплуатации. Причем повышенной сменностью считается использование ОС в трехсменном и круглосуточном режиме. К работе в условиях агрессивной среды приравнивается эксплуатация в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации. Но, самое главное, налогоплательщик должен документально подтвердить право на применение специального коэффициента. И если соответствующие документы у вас имеются, но правом вы не воспользовались, то подавайте уточненную декларацию по налогу на прибыль и пересчитывайте налоговые обязательства.

М.В. Мишин,

эксперт журнала "Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Пункт 3.1.4 Типовой инструкции по технической эксплуатации производственных зданий и сооружений энергопредприятий, часть I "Организация эксплуатации зданий и сооружений" РД 34.21.521-91, утв. Минэнерго СССР 06.03.1991.

*(2) Федеральный закон от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".