Квартира для сотрудника (А. Химичев, "Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2008 г.)

Квартира для сотрудника

Жилье - вот тема актуальная во все времена. Когда помощь в решении этой проблемы оказывает компания-работодатель, ее привлекательность для потенциальных сотрудников становится гораздо выше. С какими трудностями можно столкнуться при предоставлении жилья своим работникам?

Эффективность работы любой компании зависит от многих факторов. Практически любому руководителю известна фраза: "Кадры решают все!" Наиболее прогрессивные представители менеджмента отчетливо понимают, что эффективная работа персонала - это одна из неотъемлемых составляющих успеха. А путем к повышению эффективности является мотивация сотрудников. Успешные компании имеют в своем арсенале не один прием для повышения рабочего тонуса персонала и увеличения его лояльности к работодателю. Одним из них является предоставление жилья работникам компании.

Повышаем лояльность персонала

Предоставить "крышу над головой" сотрудникам, нуждающимся в жилье, - дело, конечно же, непростое и в известной степени затратное. Вполне очевидно, что такое мероприятие требует не только участия в нем специалистов отдела персонала, но и привлечения к решению этого вопроса юристов, бухгалтеров и экономистов.

В первую очередь необходимо четко определиться с тем, какое жилье будет выделяться персоналу. Это могут быть и отдельные квартиры, находящиеся в собственности работодателя, и арендованные квартиры; не исключен вариант оплаты гостиничных номеров или койко-мест в общежитии.

Помимо этого компания может полностью или частично компенсировать сотрудникам стоимость нанимаемого жилья. Все это требует изучения рынка, необходимой потребности, правильной правовой оценки и точного расчета, иначе благое дело может принести не пользу, а вред.

Решим вопрос своими силами

Самым благоприятным для компании является вариант, когда она обеспечивает сотрудников квартирами из собственного жилого фонда. Как правило, такие отношения оформляются обычным договором найма, заключенным в соответствии с Гражданским кодексом (п. 1 ст. 671).

В общем виде деятельность по сдаче имущества в аренду подлежит налогообложению НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако предоставление жилых помещений в жилищном фонде НДС не облагается (подп. 10 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса).

Правда, не обойтись здесь без предмета извечных споров - учета коммунальных услуг. Для исключения споров лучше всего, когда сумма затрат работника по ним включена в плату по договору найма. В свою очередь арендодатель оплачивает "коммуналку" самостоятельно. В этом случае НДС, предъявленный коммунальными службами, будет полностью учитываться в составе затрат при исчислении налога на прибыль (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если предоставление жилья по договорам найма не является основным видом деятельности работодателя, то в бухгалтерском учете такие операции отражаются в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Датой признания выручки по договору найма, как правило, считается последнее число текущего месяца (п. 16 ПБУ 9/99), или же она определяется условиями договора с учетом положений пункта 12 ПБУ 9/99.

Расходная часть формируется в виде прочих расходов, куда входят амортизация основных средств из состава жилого фонда, оплата коммунальных услуг и иные платежи, возникающие при выполнении договора найма (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Для отражения таких операций используется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", например, субсчет 73-3 "Расчеты с работником по договору найма".

При исчислении налога на прибыль можно учитывать плату за наем жилья в составе внереализационных доходов (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Расходы, связанные с реализацией услуг по договору найма (амортизация, коммунальные расходы и др.), учитываются также в составе внереализационных расходов (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом следует помнить, что расходы на оплату товаров для личного потребления работников не могут быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль (п. 29 ст. 270 НК РФ). Поэтому надо четко понимать, какие из расходов относятся непосредственно к выполнению условий договора найма, а какие могут быть исключены из состава затрат.

В бухгалтерском учете операции по сдаче в аренду помещений жилого фонда отражаются следующими проводками:

Дебет 01 субсчет "ОС сданные в аренду" Кредит 01 субсчет "ОС в эксплуатации"

- отражена передача квартиры в пользование.

По итогам месяца (в соответствии с условиями договора):

Дебет 73-3 Кредит 91-1

- отражен доход от предоставления работнику жилья по договору найма;

Дебет 91-2 Кредит 02

- начислена амортизация по арендованному жилому фонду;

Дебет 91-2 Кредит 60 (76)

- отражена стоимость коммунальных услуг;

Дебет 70 Кредит 73-3

- удержана сумма арендной платы по договору из заработной платы работника;

Дебет 60 (76) Кредит 51

- оплачены коммунальные услуги за арендованные помещения.

"Трудовое" жилье

Несколько по-другому выглядит ситуация, когда предоставление жилья обусловлено трудовым (коллективным) договором. В этом случае взаимоотношения между сторонами регулируются Трудовым кодексом. Закон предусматривает выплату сотрудникам компенсационных и стимулирующих средств, которые также будут относиться к оплате труда (ст. 129 ТК РФ). Трудовым законодательством предусмотрена оплата труда персонала в неденежной форме в размере не более 20 процентов от начисленной месячной заработной платы (ст. 131 ТК РФ). Расчеты такого рода должны производиться в соответствии с условиями трудового (коллективного) договора и в обязательном порядке с письменного согласия работника.

Предоставление жилья из собственного жилого фонда на условиях трудового договора относится к операциям по обычным видам деятельности. Поэтому учет амортизации по таким объектам производится в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Учет расходов организации"). Вполне очевидно, что при предоставлении жилой площади должен быть урегулирован вопрос оплаты коммунальных услуг. Как правило, данная сумма включается в состав компенсации, поэтому такие расходы работодателя также относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99).

Предоставление жилья в соответствии с условиями трудового договора не подлежит обложению НДС по тем же основаниям, что и предоставление жилья в наем. Схожая ситуация и с НДС, выставленным коммунальными службами за свои услуги. Он не может быть учтен в качестве вычета, поэтому формирует расходы по оплате труда и может быть отражен на счете 20 "Основное производство" бухгалтерского учета и в составе затрат при исчислении налога на прибыль (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Налогообложение прибыли зачастую является предметом споров с налоговиками. Причина - все тот же пункт 29 статьи 270 Налогового кодекса. Однако так как предоставление помещения обусловлено трудовыми отношениями, то такие расходы могут быть учтены в составе расходов на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ). Данная позиция отражена в письме Минфина России от 22 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/115, где упоминается про ограничение отнесения таких расходов к затратам в пределах 20 процентов от суммы заработной платы работника (ст. 131 ТК РФ).

Предоставление жилья непосредственно по трудовым договорам, с одной стороны, укрепляет позиции работодателя при учете затрат, а с другой - еще и обязывает исчислять "зарплатные" налоги. Так, объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками (организациями) в пользу физических лиц по трудовым договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ). А к объектам налогообложения относятся любые выплаты вне зависимости от их формы, предназначенные для физического лица - работника. В этот перечень входят частичная или полная оплата товаров, работ, услуг, в том числе и коммунальных (п. 1 ст. 237 НК РФ).

Поэтому стоимость права пользования квартирой и стоимость коммунальных услуг включаются в налоговую базу по ЕСН для начисления страховых взносов на пенсионное страхование (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ и п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации") и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184).

При налогообложении прибыли данные суммы учитываются в составе прочих расходов (подп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В бухгалтерском учете операции по предоставлению жилья в рамках трудового договора отражаются следующими проводками:

Дебет 20 Кредит 02

- начислена амортизация по квартире;

Дебет 20 Кредит 70

- учтены расходы на оплату труда в натуральной форме;

Дебет 20 Кредит 69-1-1 "ЕСН в ФСС РФ"

Кредит 69-2-1 "ЕСН в федеральный бюджет"

69-3-1 "ЕСН в ФФОМС"

69-3-2 "ЕСН в ТФОМС"

- начислен ЕСН;

Дебет 69-2-1 Кредит 69-2-2 "Страховые взносы в ПФР на финансирование страховой части трудовой пенсии"

Кредит 69-2-3 "Страховые взносы в ПФР на финансирование накопительной части трудовой пенсии"

- начислены взносы на обязательное пенсионное страхование;

Дебет 20 Кредит 69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

- начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;

Дебет 70 Кредит 90-1

- предоставлены работнику услуги по проживанию;

Дебет 70 Кредит 60 (76)

- отражена стоимость услуг (коммунальных и др.), оплаченных в счет заработной платы.

НДФЛ для жильца

Для работников предоставление жилья в рамках трудового договора - это еще и начисление НДФЛ по доходам, полученным в натуральной форме (подп. 10 п. 1 ст. 208, подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

При заключении договора найма отношения между сторонами регулируются Гражданским кодексом. Поэтому налоговики могут выдвигать претензии в части оплаты коммунальных услуг работодателем, выраженные в доначислении НДФЛ с данных сумм как с дохода, полученного в натуральной форме. Но при правильном составлении договора найма и оформлении отношений этих претензий можно избежать. Однако если упорство чиновников будет велико, то заранее проведенная грамотная работа позволит компании иметь достойную и аргументированную позицию в суде.

Жилье эконом-класса

Интересная ситуация разворачивается, когда работникам предоставляются не полноценные квартиры, а койко-места в общежитии. Здесь налоговики считают, что предоставление таких услуг еще и подлежит обложению НДС. Основание, по мнению фискалов, лежит в Гражданском кодексе: койко-место не может быть объектом договора найма, так как не относится к изолированным жилым помещениям (письма Минфина России от 19 декабря 2005 г. N 03-04-15/116, от 16 марта 2005 г. N 03-04-09/04, ФНС России от 25 января 2006 г. N ММ-6-03/62@).

И все-таки не стоит слепо верить увещеваниям чиновников. Жилищный кодекс достаточно четко определяет, что одним из видов жилых помещений являются жилые помещения в общежитиях (подп. 2 п. 3 ст. 19, ст. 92 Жилищного кодекса РФ). Порядок предоставления таких помещений в наем производится в соответствии с главой 10 Жилищного кодекса. В свою очередь Налоговый кодекс не ставит освобождение от НДС в зависимость от того, предусмотрена ли форма такого договора Гражданским кодексом. При заключении сделки Гражданский кодекс в свою очередь предусматривает свободу договора (п. 2 ст. 421 ГК РФ), поэтому отсутствие в нем определенных стандартов не исключает правомочность заключения сделок иной формы.

И наконец, наиболее весомый аргумент - это позиция судебных инстанций, которые четко указали, что форма предоставления в пользование жилого помещения не должна менять социальную направленность льготы, предусмотренной подпунктом 10 пункта 149 Налогового кодекса (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 26 марта 2007 г. по делу N А79-6049/2006, ФАС Дальневосточного округа от 7 сентября 2005 г. по делу N Ф03-А51/05-2/2601, ФАС Западно-Сибирского округа от 24 сентября 2007 г. N Ф04-6500/2007(38366-А27-42) по делу N А27-1243/2007-2, ФАС Московского округа от 14 мая 2007 г. N КА-А40/3525-07 по делу N А40-29832/06-98-203).

Как видно, не так уж и прост процесс улучшения условий труда и проживания сотрудников. Но все же при правильном подходе к этому вопросу можно добиться большей лояльности работников по отношению к компании. Тонкостей и нюансов в этом деле немало, но при всей сложности обеспечение персонала жильем даст компании большую привлекательность на рынке труда. Это в свою очередь позволит повысить критерии отбора иногородних специалистов, а значит, и качество решения производственных задач, и уровень компании в целом.

А. Химичев,

эксперт журнала "ПБ"

Это важно

Если предоставление жилья по договорам найма не является основным видом деятельности работодателя, то в бухгалтерском учете такие операции отражаются в составе прочих доходов.

Внимание

Форма предоставления в пользование жилого помещения из жилого фонда не должна менять социальную направленность льготы по НДС.

"Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2008 г.