Комментарий к письму Минфина РФ
от 16 июля 2008 г. N 03-03-06/1/406
Опубликованное письмо Минфина России посвящено порядку налогового учета расходов, связанных с приобретением неисключительного права на использование программного обеспечения, в целях налогообложения прибыли.
Расходы на программу для ЭВМ
Приобретая неисключительное право на использование программного обеспечения, например, программы для ЭВМ, фирма может понести расходы в виде оплаты:
- затрат на приобретение неисключительного права;
- прочих издержек, связанных с оплатой услуг по внедрению программного продукта и доработке его стандартной версии с учетом требований компании.
Как следует из комментируемого письма, все перечисленные виды затрат уменьшают налогооблагаемую прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако не надо забывать, что для этого они должны соответствовать критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса РФ. То есть налогоплательщик должен иметь обоснование и документальное подтверждение данных издержек. Также они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Распределяем равномерно
Один из общих принципов признания расходов при методе начисления гласит следующее: если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. При этом он должен придерживаться принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Исходя из этого, специалисты финансового министерства в комментируемом письме сделали вывод в отношении расходов на приобретение неисключительного права на использование программного обеспечения, приобретенное на неопределенный срок. Данные расходы налогоплательщик должен распределять самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Следует отметить, что выбранный способ ему нужно закрепить в учетной политике.
Похожие выводы содержат письма Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/185, от 07.06.2007 N 03-03-06/1/366, от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75. Аналогичной позиции придерживаются и работники налоговых органов в письме УФНС России по г. Москве от 22.08.2007 N 20-12/079908.
В то же время арбитры придерживаются следующей позиции: при приобретении программ по договорам, в которых не оговорен срок использования неисключительных прав, расходы можно учесть единовременно. Об этом свидетельствуют постановления ФАС Поволжского округа от 18.01.2008 N А55-5316/07, ФАС Волго-Вятского округа от 17.08.2007 N А43-33315/2006-37-925.
Однако следует иметь в виду, что в первом постановлении судьи приходят к данному выводу на основании того, что у налогоплательщика имеются доказательства одновременного внедрения и использования программного обеспечения в текущей деятельности (в виде инструкций, разработанных и выданных компанией на дату внедрения завершенных процессов, графика завершения отдельных этапов работ по проекту). Поэтому вывод налогового органа об отсутствии поэтапной сдачи работ арбитры обоснованно не приняли во внимание. Во втором постановлении судьи, сформировав свою позицию, приводят аналогичное мнение специалистов финансового министерства, которое содержится в письме Минфина России от 09.08.2005 N 03-03-04/1/156.
Следует отметить, что последние письма Минфина России свидетельствуют о том, что главное финансовое министерство поменяло свою позицию в отношении единовременного списания расходов по приобретению неисключительных прав на использование программного обеспечения на неопределенный срок. Дело в том, что в период с 2003 по 2005 годы расходы на приобретение программного обеспечения включались в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, при применении метода начисления в следующем порядке:
- если по условиям договора на приобретение неисключительных прав был установлен срок использования программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитывались при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов;
- если в договоре на приобретение неисключительных прав срок использования программ для ЭВМ не был установлен, такие расходы признавались единовременно на дату начала использования этих программ.
Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ внес изменения в абзац 2 статьи 272 Налогового кодекса РФ, которые начали действовать с 1 января 2006 года. Согласно положениям отредактированной статьи, при отсутствии в условиях договора указания на срок, в течение которого могут быть использованы полученные при исполнении договора права, результаты работ или оказанных услуг, налогоплательщик вправе самостоятельно распределять расходы, осуществленные по такому договору. При этом он должен установить период учета суммы расхода для налогообложения в каждом конкретном случае (см. письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75).
Судьба прочих необходимых затрат
Что касается прочих затрат, в частности связанных с оплатой необходимых услуг (по внедрению программного продукта и доработке его стандартной версии с учетом требований компании; по определению трудоемкости необходимых услуг по адаптации и внедрению, настройке проектного решения, проведению обучения ключевых пользователей), Минфин России в комментируемом письме указал лишь только на то, что они могут быть учтены в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, при условии соответствия их критериям, указанным в статье 252 Налогового кодека РФ. О них мы говорили в начале комментария.
Как их следует учитывать в налоговой базе? В письме Министерства финансов РФ от 27.11.2007 N 03-03-06/1/826 специалисты финансового ведомства разъяснили, что расходы налогоплательщика по доработке программы для ЭВМ, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором такие расходы возникают исходя из условий сделок. А в письме от 06.03.2007 N 03-03-06/1/148 Минфин России указал, что данные затраты следует признавать в прочих расходах на дату расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или на дату предъявления фирме документов для произведения расчетов (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Согласно же письмам УФНС по г. Москве от 22.08.2007 N 20-12/079908, Минфина России от 07.03.2006 N 03-03-04/1/188 и от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75, расходы по подготовке программного обеспечения следует учитывать для целей налогообложения прибыли на дату начала использования налогоплательщиком программы для ЭВМ в своей деятельности.
Л.В. Перкина,
аудитор
"Нормативные акты для бухгалтера", N 16, август 2008 г.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Нормативные акты для бухгалтера"
ООО "Агентство бухгалтерской информации"
Свидетельство о регистрации ПИ N ФС 77-27066 выдано Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия 26 января 2007 года.