Вопрос: По постановлению арбитражного суда Обществом получен исполнительный лист от 26.11.2004 г. о взыскании денежной задолженности с предприятия, возникшей в 2002 г. по договору цессии. 12.07.2007 г. Обществом было подано заявление в арбитражный суд об изменении способа исполнения данного решения, обращении взыскания на вклад предприятия-должника в уставный фонд другого предприятия. По постановлению суда на данное заявление вынесено отрицательное решение. Возможно ли признание данной дебиторской задолженности безнадежной в налоговом учете? В каком налоговом периоде возможно ее списание без налоговых рисков (ООО "Аудит-новые технологии", июль 2008 г.)

По постановлению арбитражного суда Обществом получен исполнительный лист от 26.11.2004 г. о взыскании денежной задолженности с предприятия, возникшей в 2002 г. по договору цессии. По итогам исполнительного производства на текущую дату долг не погашен.

12.07.2007 г. Обществом было подано заявление в арбитражный суд об изменении способа исполнения данного решения, обращении взыскания на вклад предприятия-должника в уставный фонд другого предприятия. По постановлению суда на данное заявление вынесено отрицательное решение.

Возможно ли признание данной дебиторской задолженности безнадежной в налоговом учете? В каком налоговом периоде возможно ее списание без налоговых рисков.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

При этом следует отметить, что из содержания пункта 2 статьи 266 НК РФ следует, что любая задолженность, а не только та, чье образование связано с реализацией товаров (работ, услуг), может быть признана безнадежным долгом в целях налогообложения в случае истечения исковой давности и иным основаниям, предусмотренным данным пунктом. Сделанный вывод подтверждается судебной практикой.*(1)

Соответственно, задолженность, приобретенная по договору уступки, при наличии необходимых оснований, также, может быть признана безнадежным долгом и учтена в составе внереализационных расходов.

Как следует из запроса, Общество обратилось в суд с иском о взыскании задолженности по договору уступки права требования. 27 декабря 2004 года решение суда о взыскании задолженности с должника вступило в законную силу.

Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст. 196 ГК РФ). При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 200 ГК РФ по общему правилу течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Статья 202 ГК РФ предусматривает закрытый перечень случаев приостановления течения срока исковой давности:

- если предъявлению иска препятствовало чрезвычайное и непредотвратимое при данных условиях обстоятельство (непреодолимая сила);

- если истец или ответчик находится в составе Вооруженных Сил, переведенных на военное положение;

- в силу установленной на основании закона Правительством Российской Федерации отсрочки исполнения обязательств (мораторий);

- в силу приостановления действия закона или иного правового акта, регулирующего соответствующее отношение.

Согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. При этом, после перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

По нашему мнению, из анализа приведенных норм следует заключить, что гражданское законодательство не рассматривает судебное разбирательство по взысканию задолженности как обстоятельство приостанавливающее течение срока исковой давности или прерывающее течение срока, который возобновляется со дня вынесения решения по делу или, например, вступления решения в законную силу. Нельзя говорить, что течение срока исковой давности продолжается после вынесения решения суда по иску об ее взыскании, поскольку кредитор уже реализовал свое право на защиту путем подачи иска о взыскании долга с должника. Соответственно, после вынесения решения суда не может произойти истечения срока исковой давности по соответствующей задолженности, а значит, списать такие долги по основанию истечения срока исковой давности невозможно. Вместе с тем, Общество может квалифицировать такую задолженности как безнадежную и учесть в расходах при наступлении иных оснований, предусмотренных п. 2 ст. 266 НК РФ, например в случае ликвидации должника.

Следует обратить внимание на позицию Минфина РФ об исчислении срока исковой давности в случае вынесения судом решения о взыскании задолженности в пользу кредитора. Так, в письме от 19 мая 2008 г. N 03-03-06/1/323 Минфин РФ, упомянув положения статей 196 и 203 ГК РФ, приходит к выводу о том, что в подобной ситуации течение нового срока исковой давности начинается с даты вынесения судом решения о взыскании долга.

Сделанный вывод Минфина РФ никак не обоснован и, как показано выше, прямо противоречит смыслу норм гражданского законодательства об исковой давности.

В силу необоснованности рассматриваемой позиции Минфина РФ, а также отсутствия других разъяснений контролирующих органов, подтверждающих такую позицию, использование такой позиции, по нашему мнению, влечет риск того, что налоговые органы при проверках не будут ей руководствоваться и не признают правомерным списание соответствующей суммы расхода в целях налогообложения.

Вместе с тем, в силу положений п. 8 статьи 75 НК РФ, п.п. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ следование данному официальному разъяснению Минфина РФ позволит налогоплательщику избежать привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога, и начисления пени по налогу на прибыль в случае признания данной позиции необоснованной.

На дополнительный устный вопрос о возможности квалификации рассматриваемой задолженности как безнадежного долга на основании акта судебного пристава исполнителя о невозможности взыскания долга в силу отсутствия имущества по адресу, указанному в исполнительном документе сообщаем следующее.

По нашему мнению, Акт судебного пристава исполнителя о невозможности взыскания долга в силу отсутствия имущества у должника не свидетельствует о невозможности взыскания долга в будущем, а значит, не свидетельствует о невозможности исполнения обязательства.

Данная точка зрения подтверждается многочисленными разъяснениями финансовых и налоговых органов.*(2)

Судебная практика по данному вопросу неоднородна. Так, для примера рассмотрим практику ФАС Уральского округа, который является кассационной инстанцией для Арбитражного суда Челябинской области.

В некоторых случаях ФАС Уральского округа признает право налогоплательщика на признание задолженности безнадежной на основании акта судебного пристава о невозможности взыскания*(3). В других случаях данный суд приходит к противоположному выводу о невозможности признания задолженности безнадежной в данной ситуации.*(4)

Из изложенного можно заключить, что при проверках налоговые органы не признают рассматриваемую задолженность безнадежной. При этом, в случае судебного разбирательства суд может поддержать налоговый орган и отказать налогоплательщику в признании задолженности безнадежной на основании акта судебного пристава о невозможности исполнения.

Кроме того, как следует из представленных документов и пояснений исполнителя запроса в рассматриваемой ситуации, судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства не в связи с отсутствием имущества, а в связи с тем, что имущество должника находится на территории, подведомственной другому подразделению службы судебных приставов. Данное обстоятельство, тем более не свидетельствует о возможности признания рассматриваемой задолженности безнадежной.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации, признание задолженности безнадежной и учет суммы убытка в составе внереализационных расходов на основании рассматриваемого акта судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства с высокой степенью вероятности повлечет отказ в признании данных убытков в целях налогообложения при налоговых проверках. При этом, велика вероятность того, что в случае судебного обжалования подобного отказа суд поддержит позицию налогового органа.

Вывод

Общество не вправе признать рассматриваемую задолженность по основанию истечения срока исковой давности. Вместе с тем, Общество может квалифицировать такую задолженности как безнадежную и учесть в расходах при наступлении иных оснований, предусмотренных п. 2 ст. 266 НК РФ например, в случае ликвидации должника.

Следует отметить, что в одном из своих писем Минфин РФ разъяснил, что в случае вынесения судом решения о взыскании задолженности в пользу кредитора течение нового срока исковой давности начинается с даты вынесения судом решения о взыскании долга. Однако, по нашему мнению, в силу необоснованности рассматриваемой позиции Минфина РФ, а также отсутствия других разъяснений контролирующих органов, подтверждающих такую позицию, использование ее в налоговом учете влечет риск того, что налоговые органы при проверках не будут руководствоваться такими разъяснениями и не признают правомерным списание соответствующей суммы расхода в целях налогообложения.

Признание в рассматриваемой ситуации задолженности безнадежной и учет суммы убытка в составе внереализационных расходов на основании рассматриваемого акта судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства с высокой степенью вероятности повлечет отказ в признании данных убытков в целях налогообложения при налоговых проверках. При этом, велика вероятность того, что в случае судебного обжалования подобного отказа суд поддержит позицию налогового органа.

15 июля 2008 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30 мая 2007 года по делу N Ф04-3466/2007(34768-А27-15)

*(2) См. например, Письмо Минфина РФ от 5 сентября 2007 г. N 03-03-06/1/644.

*(3) Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 N Ф09-1242/08-С3 по делу N А60-11553/07

*(4) Постановления ФАС Уральского округа от 18.06.2007 N Ф09-4111/07-С3 по делу N А50-18584/06 и от 22.01.2007 N Ф09-12035/06-С2 по делу N А71-413/06.