Нестандартная реклама (Е. Ситникова, "Практический бухгалтерский учет", N 11, ноябрь 2008 г.)

Нестандартная реклама

Многие организации заинтересованы в рекламе своей продукции и выбирают различные способы продвижения своих товаров и услуг на рынок. Помимо традиционной рекламы в СМИ или на рекламных щитах имеются и другие способы рассказать потенциальным потребителям о себе.

Например, стать спонсором какого-либо мероприятия. Или заказать статью в газете о том, какая замечательная и социально ориентированная компания существует на рынке.

С точки зрения маркетинга подобные мероприятия просты и эффективны. Однако бухгалтеру они точно добавят головной боли. Ведь понесенные расходы нужно учитывать при налогообложении прибыли. И здесь не все так просто, четко и ясно, как могло бы показаться на первый взгляд.

Стать спонсором

Одним из способов прорекламировать свою продукцию является заключение договора, по которому компания будет спонсором чего-либо. Например, проведения выставки, концерта, спортивного мероприятия.

Упоминание о спонсоре может быть размещено на доске спонсоров в зоне VIP и на официальном web-сайте спортивной команды.

Согласно статье 3 Федерального закона от 13.03.06 N 38-ФЗ "О рекламе", спонсор - это лицо, предоставившее средства либо обеспечившее предоставление средств для организации и (или) проведения спортивного, культурного или любого иного мероприятия, создания и (или) трансляции теле- или радиопередачи либо создания и (или) использования иного результата творческой деятельности. Спонсорская реклама - это реклама, распространяемая на условии обязательного упоминания в ней об определенном лице как о спонсоре.

Благотворитель или рекламодатель?

Возникает вопрос: всегда ли спонсорство будет рекламой? Ведь в самом понятии спонсорства о рекламе речи не идет.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 13.03.06 N 38-ФЗ "О рекламе" реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Объект рекламирования - это товар, средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Необходимо отметить, что до 2006 года спонсорство вызывало меньше вопросов. Дело в том, что статья 19 утратившего силу Федерального закона от 18.07.95 N 108-ФЗ "О рекламе" предусматривала более четкую связь между спонсорством и рекламой. Было установлено, что спонсорство - это осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада (в виде предоставления имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ) в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах. Спонсорский вклад признавался платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем. К сожалению, большинство действующих сегодня разъяснений ориентировано на эту утратившую силу норму. Полагаем, что при соответствии действий общим принципам рекламы, а также порядка учета расходов при налогообложении прибыли налогоплательщик сможет доказать свою правоту и при действующем сегодня законодательстве.

Исходя из сегодняшних норм, представляется, что спонсорство может быть двух видов. Во-первых, это благотворительная деятельность. То есть случаи, когда компания безвозмездно передает средства для организации какого-либо мероприятия. В этом случае вопрос о встречных обязательствах в виде рекламы спонсора сторонами не обсуждается. Во-вторых, это разновидность рекламной деятельности. Просто в договоре о спонсорстве стороны четко решают вопрос о том, какую рекламу спонсор получит за передаваемые им средства.

Исходя из этих различий, компания и будет учитывать понесенные расходы при налогообложении прибыли. Безвозмездно переданные средства при определении налоговой базы не учитывают (подп. 16 ст. 270 НК РФ). Рекламные же расходы можно учесть в расходах согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Необходимо отметить, что Минфин России в принципе не возражает против учета расходов на спонсорство как рекламных. Косвенно возможность учесть такие расходы следует из письма Минфина России от 27.03.08 N 03-11-04/2/58, посвященного вопросам учета расходов по спонсорскому договору со спортивной организацией налогоплательщиком, который применяет УСН. Согласно названному письму, расходы по спонсорскому договору со спортивной организацией при условии, что спортивная организация будет распространять рекламу о спонсоре в виде товарного знака в словесном и изобразительном обозначении на спортивном оборудовании, обмундировании спортсменов во время спортивных соревнований, могут быть учтены для целей налогообложения организацией, применяющей УСН. Правда, в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Как следует из письма Минфина России от 05.09.06 N 03-03-04/2/201, расходы на рекламу, осуществленные в виде спонсорского вклада, могут быть учтены для целей налогообложения с учетом положений пункта 4 статьи 264 НК РФ.

В письме Минфин России сослался на не действующий сейчас закон о рекламе и соответственно на недействующее понятие спонсорства. Однако, как мы уже отмечали выше, подобные разъяснения все равно не теряют своей ценности и сегодня.

В стремлении учесть понесенные спонсорские расходы при налогообложении прибыли как рекламные поддерживают налогоплательщиков и суды. Так, из постановления ФАС Волго-Вятского округа от 08.05.08 N А28-9947/2007-404/21 следует, что суд признал обоснованным учет в расходах при налогообложении прибыли рекламных расходов по договору с хоккейным клубом. Суть оказанных услуг состояла в размещении на сайте хоккейного клуба в интернете информации о налогоплательщике и производимой им продукции, нанесение на спортивную форму игроков символики налогоплательщика и распространения сведений о компании - спонсоре в ходе пресс-конференций, встреч и телевизионных трансляций. Фактическое использование спортивной формы с символикой компании-спонсора было подтверждено видеозаписями игр хоккейного клуба.

Согласно постановлению ФАС Московского округа от 27.05.08 N КА-А40/4424-08, компания по договору на оказание услуг по проведению конгресса выступила его спонсором. Условиями договора было предусмотрено распространение информации о налогоплательщике, его деятельности, идеях и начинаниях различными способами (через интернет, раздаточные материалы, конгресса, рекламные щиты). Суд признал подобные расходы рекламными и обоснованными. И указал, что перечень расходов на рекламу, приведенный в пункте 4 статьи 264 НК РФ, не является исчерпывающим, поэтому подобные услуги являются рекламой.

Спонсорам нужно помнить, что НК РФ устанавливает нормы для учета отдельных рекламных расходов. Поэтому, учитывая многообразие рекламных услуг, предоставляемых в рамках спонсорской помощи, налогоплательщику нужно будет провести их градацию.

Кроме того, помочь учесть понесенные затраты в расходах по налогу на прибыль налогоплательщику может помочь пункт 21 информационного письма Президиума ВАС России от 25.12.98 N 37. Из этого документа следует, что пунктом 4 статьи 421 ГК РФ предусмотрено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законами и иными правовыми актами. Рекламой юридического лица является распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация об этом лице, которая призвана формировать и поддерживать к нему интерес и предназначена для неопределенного круга потребителей. В рассматриваемом судом случае способ подачи, объем информации, при которых она способна обеспечить интерес к рекламируемому лицу, определены по свободному волеизъявлению последнего. При таких условиях суд признал рекламой распространенную истцом информацию и удовлетворил требование о взыскании со спонсора платы за рекламу и процентов.

Часть спонсорских расходов нужно будет нормировать

Согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ, расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 статьи 264 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к расходам организации на рекламу в целях главы 25 НК РФ относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации. А также на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. Ряд расходов, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода для целей налогообложения может быть признан в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Среди них расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний. А также расходы на иные виды рекламы, не приведенные в вышепроцитированных абзацах втором-четвертом пункта 4 статьи 264 НК РФ. То есть часть расходов на спонсорство налогоплательщик может учесть в расходах по налогу на прибыль как рекламные полностью, например, в отношении информации в СМИ. А вот, скажем, затраты на изготовление спортивной формы с логотипом спонсора скорее всего придется нормировать. Нужно учитывать, что налогоплательщику далеко не все оказываемые услуги просто квалифицировать как нормируемые или учитываемые в полном объеме расходы. В этом случае бухгалтер должен решать этот вопрос самостоятельно, с учетом сложившейся практики и разъяснений финансовых органов. Так, Минфин России не поддержал мнение компании о том, что майки с символикой кинофильма будут носимыми рекламными конструкциями, перемещаемыми физическими лицами. В финансовом ведомстве считают, что такие вещи не могут быть признаны средствами наружной рекламы как не соответствующие понятию "наружная реклама", данному в статье 14 закона о рекламе. Согласно письму Минфина России от 03.02.06 N 03-03-04/1/83, изготовление маек с символикой фильма нужно рассматривать как нормируемые рекламные расходы. Несмотря на то что в этом письме сделана ссылка на недействующую сейчас норму закона о рекламе, полагаем, что не учитывать мнение финансового ведомства по этому вопросу нужно учитывать.

Неявная реклама в СМИ

Все большей популярностью у налогоплательщиков пользуются не простые рекламные объявления в средствах массовой информации, а публикации, которые формируют положительный имидж компании. Например, интервью с генеральным директором компании, в котором он расскажет о достижениях организации или рассказ об истории развития предприятия. Такие материалы не совсем подпадают под обычное определение рекламы. Однако вместе с тем эффективно выполняют свою функцию.

Как показывает судебная практика, налоговые органы неохотно соглашаются с правом налогоплательщика учитывать понесенные расходы в качестве рекламных. Следовательно, высока вероятность, что свою правоту компании нужно будет доказывать в суде. Правда, шансы на победу у налогоплательщиков есть. Вот какие аргументы были приняты арбитражными судами. Например, как следует из постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.06 N А43-42721/2005-36-1233, судьи посчитали, что статьи и интервью носили рекламный характер, поскольку привлекали интерес общественности как к работе самой компании, так и к созданию положительных образов ее руководителей. Помимо этого статьи позволили обратить внимание на проблемы компании органов местного самоуправления.

ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 17.04.06 N Ф04-10064/2005(20874-А27-37) отметил рекламный характер сообщений, которые были посвящены проведению компанией собрания акционеров, решениях, которые были на нем приняты, о социальных мероприятиях компании и улучшении финансовых показателей ее работы. В другом случае судьи посчитали, что материалы, содержащие исторические сведения о предприятии, его работе, разработке городской программы носят рекламный характер, поскольку призваны привлечь интерес к работе компании, идеям и начинаниям, а также сформировать общественное мнение об организации в целом. Кроме того, такой материал направлен на создание положительного, благоприятного образа у потенциальных потребителей о производителе (продавце) товаров (работ, услуг). Как отметили судьи, информация является рекламой, поскольку ее целью является воздействие на потребителя для поддержания интереса к конкретной организации, ее начинаниям и идеям (постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.12.06 N А42-6439/2005).

Но не совсем правильным было бы говорить, что в отношении подобных публикаций суд всегда занимает сторону налогоплательщика. Например, из постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.06 N Ф04-7564/2006 (28311-А27-26) следует, что рекламой не будет распространение сведений о социальной политике компании, о ее работниках, руководителях и другой аналогичной информации. Правда, этот вывод судьи сделали в отношении налога на рекламу, но представляется, что не учитывать существование подобной позиции судов было бы неверным.

Подтверждаем расходы

Во-первых, вне зависимости от того, о каком виде рекламы идет речь, компании необходим договор. Как правило, это договор на оказание услуг, заключение которого предусмотрено главой 39 ГК РФ. Так, спонсор может выступать в качестве заказчика, который обязуется оплатить услуги, которые окажет ему исполнитель (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Причем полагаем, что избежать спора помогут ясные и четкие формулировки договора, указывающие на то, что речь идет об оказании рекламных услуг, а не о благотворительной деятельности. То есть из договора должно следовать, что именно будет делать спонсируемый для рекламы спонсора за перечисленные ему средства. Подобные тезисы представляются применимыми и для договоров, заключаемых со СМИ.

Бухгалтеру нужно внимательно проанализировать договор о спонсорстве и в зависимости от оказываемых услуг учитывать их по нормам или в полном размере. В идеале этот вопрос нужно решать еще на стадии заключения договора, чтобы избежать проблем в дальнейшем. Сложности могут возникнуть, если компания просто перечисляет определенную сумму за все оказываемые спонсорские услуги в комплекте. В такой ситуации можно порекомендовать подготовить дополнительное соглашение к договору, в котором расшифровать, какие именно расходы будут нормированными, а какие нет.

Помимо этого необходим акт оказания услуг. Причем часто одного этого документа недостаточно. Особенно если из него не четко следует, какие именно услуги были оказаны налогоплательщику. Так, из постановления ФАС Дальневосточного округа от 17.01.08 N Ф03-А37/07-2/5919 следует, что суд пришел к выводу о неподтверждении факта оказания консультационных услуг, поскольку акты об оказании услуг не содержат сведений о том, какая информация и по каким поставщикам проанализирована, а также об объеме выполненных работ. Следовательно, налогоплательщику нужно запастись дополнительными документами, подтверждающими реальность оказанных услуг. Например, нужно подбирать и сохранять все публикации, возможные отклики на эти материалы в прессе, подтверждающие, что они влияют на имидж организации.

В отношении спонсорской помощи факт оказания услуг также нужно обязательно подтверждать. Это может быть акт оказанных услуг с приложенным отчетом, фотографии рекламных щитов, распечатки с web-сайта, печатная продукция с рекламой. Главное правило: подтверждающих документов много не бывает. Сложности могут возникнуть с подтверждением оказания услуг, скажем, генерального спонсора. Так, это могут быть копии бумажных СМИ, выписки, печатной продукции, стенограмм официальных выступлений и т.п., подтверждающих именование налогоплательщика спонсором.

Важно, чтобы договор действительно реально был исполнен. Так, согласно постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 09.01.07 N А31-10518/2005-10, налогоплательщик перечислил детским садам определенную сумму на основании договоров о спонсорском финансировании. В свою очередь, детские учреждения обязались размещать в определенной договором форме информацию о спонсоре в доступном для обозрения месте, внутри здания учреждения не менее трех плакатов с изображением логотипа спонсора. На этих плакатах должно было быть указано фирменное наименование спонсора как юридического лица, финансирующего деятельность учреждения. Кроме того, детские учреждения должны были указывать фирменное наименование спонсора как юридического лица, финансирующего деятельность учреждения на рекламных плакатах, буклетах и иной рекламной продукции учреждения в случае изготовления ее по заказу учреждения. Но суд посчитал, что фактически в рекламных целях в зданиях детских садов были выставлены листы формата А4 лишь с цветным изображением логотипа с наименованием спонсора. Других документов, свидетельствующих об оказании детскими садами еще каких-либо услуг, налогоплательщик не представил. Судьи отметили, что компания-спонсор, как следует из ее устава, была создана с целью ремонта и сервисного обслуживания ГРЭС. В этом случае суд посчитал, что размещение подобных объявлений в детских садах не связано с целью увеличить объем реализации и производственной деятельностью налогоплательщика. В итоге судьи посчитали, что спонсорское финансирование детских садов не относится к числу расходов на рекламу.

Е. Ситникова,

кандидат юридических наук

"Практический бухгалтерский учет", N 11, ноябрь 2008 г.