Обзор судебной практики "Взносы на ОПС: кто вернет переплату?" (А.П. Зрелов, "Арбитражное правосудие в России", N 10, октябрь 2008 г.)

Обзор судебной практики "Взносы на ОПС: кто вернет переплату?"

Пенсионный взнос, как и любой другой платеж, может оказаться переплачен - например, из-за ошибки в КБК. Налоговики категорически отказываются возвращать излишне уплаченные в Пенсионный фонд РФ суммы, поскольку считают, что это не входит в их обязанности*(1). В свою очередь, Пенсионный фонд РФ тоже открещивается от этой миссии, ссылаясь на то, что его функции строго ограничены законодательством. Но, как обычно случается , арбитражная практика в пользу плательщиков привела к тому, что Минфин России выпустил два письма. Из них следует, что именно ФНС России обязана осуществлять возврат или зачет пенсионных платежей. Но обо всем по порядку...

Как известно, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - взносы на ОПС) перечисляют в бюджет Пенсионного фонда РФ. В Законе о пенсионном страховании*(2) сказано, что Фонд обязан вернуть плательщику излишне уплаченные взносы в единственном случае - когда невозможно установить застрахованных лиц, за которых перечислен платеж.

Значит, казалось бы, во всех остальных случаях вернуть (зачесть) переплаченный взнос плательщику должны налоговики. Однако на практике они категорически отказываются это делать. Причем фискалы считают, что их отказ абсолютно законен.

Налоговики отказываются от полномочий

Для подтверждения своей правоты инспекторы ссылаются на разъяснения своего ведомственного начальства. Одно из таких разъяснений - письмо ФНС России от 8.06.2006 N 18-0-09/000197*(3).

Аргументация инспекторов сводится к следующему.

Страховые взносы не отвечают понятию налога как индивидуально безвозмездного платежа, закрепленному в ст. 8 НК РФ, и не являются составной частью ЕСН. Ведь взносы на ОПС - это индивидуально возмездные обязательные платежи, перечисляемые в бюджет ПФР (ст. 3 Закона о пенсионном страховании). Их целевое назначение не в том, чтобы пополнить казну, а в том, чтобы обеспечить право каждого гражданина на получение пенсии в размере, учтенном на его индивидуальном лицевом счете.

И, поскольку природа пенсионных взносов иная, чем у налога, на них не распространяются положения ст. 78 НК РФ "Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога, сбора, а также пени" и ст. 79 НК РФ "Возврат сумм излишне взысканного налога, сбора, пеней и штрафа".

В своих письмах чиновники констатируют: ст. 25 Закона о пенсионном страховании возлагает на фискалов только контроль за правильностью исчисления и уплатой страховых взносов на ОПС. А на органы ПФР - взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов.

То есть законодатель разделяет функции администрирования страховых взносов на ОПС между двумя ведомствами - ФНС и ПФР России. В то же время действующим законодательством не определен орган, который обязан делать зачет или возврат пенсионных взносов. Не известен и порядок такого зачета (возврата) - ведь "налоговые" статьи 78 и 79 НК РФ в данном случае не работают.

В результате, делают вывод налоговики, правовых оснований для проведения зачета (возврата) страховых взносов у обоих ведомств - ФНС и ПФР России - не имеется.

Однако фискалы не учитывают один важный момент.

Обратимся к Федеральному закону от 21.07.2007 N 182-ФЗ "О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов". В Приложении 1 к этому закону ФНС России названа главным бюджетным администратором страховых взносов на ОПС. Что это означает?

В статье 6 Бюджетного кодекса РФ сказано, что администратор доходов бюджета - это тот, кто осуществляет "контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей , пеней и штрафов по ним...".

Следовательно, будучи администратором страховых взносов на ОПС, поступающих в бюджет Пенсионного фонда РФ, налоговая служба обязана, помимо прочих функций участвовать в зачете и возврате излишне уплаченных пенсионных взносов.

ПФР велит судиться

Примечательно, что Пенсионный фонд РФ в этом вопросе встал на сторону плательщиков, о чем и сообщил в своем письме от 7.02.2006 N 03-19/1691 "О возврате излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование".

*

В статье 8 НК РФ сказано: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований".

*

Чиновники указали, что администратором обязательных пенсионных взносов, поступающих в бюджет ПФР России, является ФНС России.

Кроме того, работники ПФР России констатировали: поскольку Закон о пенсионном страховании не устанавливает порядок зачета или возврата излишне уплаченных взносов на ОПС, то следует применять правила, действующие в налоговом законодательстве, в частности, ст. 78 НК РФ "Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога, сбора, а также пени".

А если налоговики отказываются возвращать пенсионные взносы или делать их зачет, то "организация вправе для решения данного вопроса обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании действий налоговых органов незаконными". Благо судебная практика по подобным спорам положительна.

Что говорят судьи

В арбитражных спорах судьи в большинстве случаев вставали на сторону плательщиков, обязывая фискалов вернуть компаниям переплаченные взносы на ОПС.

Например, ФАС Западно-Сибирского округа (постановление ФАС ЗСО от 05.03.2008 N Ф04-1478/2008 (1651-А81-34)) рассуждал так. Возврат ошибочно перечисленных сумм плательщикам осуществляет Федеральное казначейство*(4). Казначейство делает это "на основании решений налоговых органов о возврате, распоряжений администраторов поступлений в бюджет о возврате поступлений плательщику". Также Казначейство получает от бюджетных администраторов "информацию и документы о возврате (зачете) плательщикам излишне (ошибочно) перечисленных в бюджет платежей". А поскольку ФНС России является администратором страховых взносов на ОПС, она и должна взаимодействовать с Казначейством по вопросам возврата и зачета этих платежей.

Аналогичные доводы привели ФАС Московского округа (постановление ФАС МО от 25.03.2008 N КА-А40/2472-08), ФАС Северо-Кавказского округа (постановление ФАС СКО от 05.06.2008 N Ф08-3054/08), ФАС Поволжского округа (постановление ФАС ПО от 01.07.2008 N А06-6264/2007-13).

Весьма любопытный дополнительный аргумент содержится в постановлении ФАС СКО от 10.01.2008 N Ф08-8754/2007-3284А.

Суд отклонил довод налоговой инспекции о том, что страховые взносы на ОПС по своей правовой природе не являются налоговыми платежами. Арбитры сочли, что он основан на неправильном толковании норм материального права. Ведь основными обобщающими критериями налогов и страховых взносов на ОПС являются их обязательность и целевой характер. Есть и другие признаки, которые сближают пенсионные взносы с налоговыми платежами: законодательные нормы о порядке и сроках уплаты, о мерах ответственности плательщиков, о контроле за своевременным перечислением налогов и взносов.

ФАС Центрального округа (постановление ФАС ЦО от 26.02.2008 N А08-5270/07-25) призвал на помощь КБК Федеральной налоговой службе как администратору бюджетных платежей присвоен код главы 182, констатировали судьи. Этот же код входит в состав кода бюджетной классификации пенсионных взносов. В то же время Пенсионный фонд РФ (код главы 392) администратором этих платежей не является. Следовательно, возврат и зачет страховых взносов на ОПС "осуществляет Федеральная налоговая служба".

Справедливости ради стоит сказать, что в арбитражной практике были редкие случаи, когда судьи освобождали ФНС России от обязанности вернуть или зачесть пенсионные взносы. Так, ФАС Северо-Западного округа (постановление ФАС СЗО от 24.01.2006 N А66-9157/2005) пытался переложить эту миссию на плечи Управления Пенсионного фонда РФ. Правда, данное решение было впоследствии отменено постановлением Президиума ВАС РФ от 05.09.2006 N 4240/06.

Лед тронулся...

На сторону плательщиков не так давно встали и финансисты.

В письме Минфина России от 12.05.2008 N 03-02-07/2-87 сказано: до того как в Закон о пенсионном страховании и бюджетное законодательство будут внесены необходимые изменения, "налоговые органы как администраторы доходов бюджета ПФР по страховым взносам на ОПС вправе осуществлять свои бюджетные полномочия по принятию решений о зачете (возврате) излишне уплаченных (взысканных) страховых сумм".

Финансисты констатировали, что в федеральном законодательстве сохраняется неопределенность в вопросах регулирования возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) пенсионных взносов. Поэтому возникшие разногласия сейчас разрешаются в судебном порядке. При этом, как отмечено в письме финансового ведомства, арбитражная практика сложилась преимущественно отрицательная для фискалов*(5).

Вывод: налоговикам лучше взять функцию возврата (зачета) пенсионных взносов на себя. Возврат (зачет) должен осуществляться "в порядке, установленном статьями 78 и 79 Кодекса и бюджетным законодательством Российской Федерации".

Свою позицию Минфин России подтвердил и в более позднем письме от 23.06.2008 N 03-02-07/1-228.

Кстати, позицию финансового ведомства по данному вопросу теперь стали принимать во внимание и арбитражные суды. Арбитры Республики Хакасия (решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 18.08.2008 N А74-1505/2008) отклонили довод налоговой инспекции о том, что для зачета (возврата) взносов на ОПС у нее, дескать, отсутствуют полномочия. Налоговая служба, подчеркнули служители Фемиды, наделена такими полномочиями действующим бюджетным законодательством. Такого же мнения придерживается и финансовое ведомство, напомнили судьи, ссылаясь на майское письмо Минфина России.

Доводы, которые помогут

Итак, систематизируем и обобщим основные доводы, которые помогут плательщикам выиграть спор с налоговиками, если он все-таки возникнет.

1. Налоговая служба наделена полномочиями по возврату и зачету взносов на ОПС. Более того, это входит в ее обязанности как главного бюджетного администратора пенсионных взносов. Основание - Федеральный закон от 21.07.2007 N 182-ФЗ "О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" (Приложение 1), Бюджетный кодекс РФ (статья 6).

2. Федеральной налоговой службе как администратору бюджетных платежей присвоен код главы 182. Этот же код входит в состав кода бюджетной классификации пенсионных взносов.

3. Страховые взносы на ОПС по своей правовой природе близки к налоговым платежам. У них совпадают основные обобщающие критерии (обязательность и целевой характер). Есть и другие признаки, которые сближают пенсионные взносы с налоговыми платежами (законодательные нормы о порядке и сроках уплаты, о мерах ответственности плательщиков, о контроле за своевременным перечислением налогов и взносов).

4. Особый порядок возврата или зачета излишне уплаченных страховых взносов федеральным законодательством не определен. Поэтому пока придется руководствоваться "налоговыми" правилами, которые регулируются нормами ст. 78, 79 НК РФ.

5. Правовая позиция ВАС РФ, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.09.2006 N 4240/06. Судьи констатировали, что территориальные отделения ПФР не могут проводить зачет или возврат пенсионных взносов (кроме случая, когда невозможно установить застрахованных лиц, за которых перечислен платеж).

6. Мнение Минфина России, отраженное в письмах от 12.05.2008 N 03-02-07/2-87 и от 23.06.2008 N 03-02-07/1-228. Здесь сказано, что впредь до внесения изменений в законодательство ФНС России как бюджетный администратор осуществляет функции по возврату (зачету) сумм страховых взносов на ОПС.

*

Если компания поменяла место налоговой регистрации, то обязанность по проведению зачета (возврата) страховых взносов у фискалов не прекращается и подлежит исполнению. Такова позиция суда в постановлении ФАС ПО от 01.11.2007 N А49-2196/2007-115А/21.

Судьи пришли к выводу, что не имеет правового значения, в какой инспекции у плательщика изначально возникла переплата по налогу. При этом контролеры не вправе отказать плательщику в зачете излишне уплаченного взноса, ссылаясь на то, что на момент переплаты он состоял на учете в другой инспекции.

В противном случае будет нарушен принцип единства и централизованности системы налоговых органов.

*

Продолжение спора последует. Чего ждать?

На практике пока остаются два неразрешенных вопроса, с которыми предстоит столкнуться плательщикам. Первый: примут ли фискалы последние разъяснения Минфина России как руководство к действию? И второй: из какого источника будет происходить финансирование процентов за несвоевременный возврат страховых взносов?

В любом случае, чтобы поставить точку в данном вопросе, следует ждать дальнейших изменений законодательства. А начало в этом направлении уже положено. В письме от 17.04.2008 N 2187-Пр Минздравсоцразвития России изложило свою позицию по рассматриваемой нами проблеме: "...полагаем необходимым в соответствии со ст. 218 Бюджетного кодекса Российской Федерации урегулировать вопрос об определении федерального бюджета в качестве источника выплаты процентов при возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм страховых взносов".

*

Правила возврата или зачета излишне уплаченного налога или сбора установлены ст. 78 НК РФ. Заявление о таком возврате компания может подать в течение трех лет со дня возникновения переплаты. Получив заявление, инспекторы обязаны в течение 10 рабочих дней принять решение о возврате или отказе в нем. О своем решении налоговики сообщают фирме в письменной форме в течение пяти рабочих дней со дня его принятия.

Одновременно (в случае принятия положительного решения) фискалы направляют в территориальный орган Федерального казначейства поручение на возврат переплаты.

На все действия (принятие решения, уведомление компании об этом, пересылку поручения в Казначейство, возврат налога) налоговикам отводится месяц со дня получения заявления фирмы. Если срок возврата (месяц с момента получения заявления) будет нарушен, инспекция за каждый календарный день просрочки должна будет заплатить организации проценты. Они рассчитываются исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни нарушения срока возврата.

Правда, возврат переплаты возможен только в том случае, если у фирмы нет недоимки по иным налогам такого же вида или задолженности по соответствующим пеням и штрафам. В противном случае сумму переплаты сначала направят на погашение недоимки и задолженности. И только после этого зачета оставшуюся сумму (если она будет) вернут компании. Напомним: зачет возможен только между налогами одного вида. То есть федеральные налоги покрываются федеральными, региональные - региональными и т.п.

*

А.П. Зрелов,

член экспертного совета при ТПП РФ по совершенствованию

налогового законодательства и правоприменительной практики,

кандидат юрид. наук

"Арбитражное правосудие в России", N 10, октябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. также: Панфилова В.В. Переплатили взносы на ОПС. Что делать? //Актуальная бухгалтерия. 2008. N 7. С. 48-49.

*(2) П. 1 ст. 13 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

*(3) См. также письма ФНС России от 08.06.2006 N 18-0-09/000197, от 15.03.2006 N 19-4-06/000036, от 25.08.2005 N 19-4-04/000015 и проч.

*(4) См. пункт 18 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами системы Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 16.12.2004 N 116н.

*(5) См. также: Мнение ведомств и позиция судов // Арбитражное правосудие в России. 2008. N 7. С. 27.