Вопрос: В 2008 г. были выполнены строительно-монтажные работы для собственного потребления. Использован смешанный способ строительства, работы выполнены собственной строительной бригадой и привлечены подрядчики. Каким образом следует исчислить НДС? ("Финансовая газета", N 8, февраль 2009 г.)

В 2008 г. были выполнены строительно-монтажные работы для собственного потребления. Использован смешанный способ строительства, работы выполнены собственной строительной бригадой и привлечены подрядчики. Каким образом следует исчислить НДС?

В НК РФ не представлено понятие "выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления". Такое определение представлено в нормативных актах Росстата, обратиться к которым позволяет НК РФ. Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Начиная с отчета за 2007 г. обязательны к применению Указания по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-предприятие "Основные сведения о деятельности организации", утвержденные постановлением Росстата от 14.01.08 г. N 2.

В п. 22 раздела VI постановления представлено понятие строительно-монтажных работ (далее - СМР), выполненных для собственного потребления (хозяйственным способом). К СМР, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные строительными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров строительного подряда, а, например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т.п.). Если при осуществлении строительства хозяйственным способом отдельные работы выполняют подрядные организации, то стоимость этих работ в строку 49 не включается.

По сравнению с ранее действующим постановлением Росстата от 16.12.05 г. N 101 в тексте п. 22 заменено одно слово: строительные организации были ранее обозначены как подрядные.

В действующей редакции постановления трактовка однозначна и доступна для понимания, что позволяет при чтении соответствующего раздела НК РФ разделить понятия "строительно-монтажные работы для собственного потребления и строительно-монтажные работы, выполненные подрядчиками".

В 2006 г. в ряде писем официальные органы настаивали на том, что при осуществлении строительства объекта одновременно собственными силами и с привлечением подрядчиков налоговая база для исчисления НДС рассчитывается исходя из суммарного объема СМР, выполненных собственными силами, и СМР, выполненных подрядчиками. В обоснование своей позиции официальные органы ссылались на п. 2 ст. 159 НК РФ: при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (письмо Минфина России от 16.01.06 г. N 03-04-15/01, письмо УФНС России по г. Москве от 21.02.06г. N 19-11/14570).

Решением ВАС РФ от 6.03.07 г. N 15182/06 и постановлением Президиума ВАС РФ от 9.10.07 г. N 7526/07 письмо Минфина России N 03-04-15/01 было признано не действующим в той части, в которой оно разъясняет порядок определения налоговой базы при выполнении СМР смешанным способом. В решении ВАС РФ N 15182/06 указано: при исчислении НДС при выполнении СМР для собственного потребления не следует включать объемы, выполненные подрядчиками.

В НК РФ не представлен специальный порядок исчисления НДС при смешанном способе, поэтому исчисление НДС для СМР, выполненных подрядчиками, и СМР для собственного потребления производится раздельно, что определено разными статьями НК РФ.

Решение ВАС РФ N 15182/06 и постановление Президиума ВАС РФ N 7526/07 доведены до сведения налоговых органов письмом ФНС России от 4.07.07 г. N ШТ-6-03/527@. В более поздний период никаких официальных разъяснений о порядке исчисления НДС при выполнении СМР смешанным способом не публиковалось.

Большинство федеральных арбитражных судов поддерживают налогоплательщиков (постановления ФАС Уральского округа от 3.12.07 г. N Ф09-9933/07-С2 по делу N А60-9967/07, от 17.04.07 г. N Ф09-2663/07-С2 по делу N А76-13519/06, от 24.04.07 г. N Ф09-2879/07-С2 по делу N А76-29987/06, ФАС Центрального округа от 19.03.07 г. по делу N А54-3559/2006С8, ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.07 г. N Ф04-9314/2006(30508-А67-14) по делу N А67-7448/2006, ФАС Поволжского округа от 27.02.07 г. N А49-3926/2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2007 N А33-1973/04-С3-Ф02-326/07-С1).

Однако не в пользу налогоплательщика принято решение в постановлении ФАС Уральского округа от 18.04.07 г. N Ф09-2168/07-С2 (впрочем, это практически единственный случай).

Споры с налоговыми органами по данному вопросу возможны, но совершенно очевидно то, что налогоплательщик с большой вероятностью отстоит свою позицию в арбитражном суде.

Н. Королькевич,

ведущий аудитор

ЗАО "Гориславцев и К.Аудит"

19 февраля 2009

"Финансовая газета", N 8, февраль 2009 г.