Расчет среднесписочной численности (В.А. Кузнецова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2009 г.)

Расчет среднесписочной численности

Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ в ст. 346.26 НК РФ внесены изменения, существенно ограничивающие возможность применения ЕНВД*(1). Так, пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, у которых среднесписочная численность сотрудников за предшествующий календарный год превышает 100 человек, на ЕНВД не переводятся. О том, как правильно рассчитать среднесписочную, среднюю численность сотрудников, рассказано в настоящей статье.

Рекомендации официальных органов

Как указал Минфин в Письме от 15.01.2009 N 03-11-09/4, ограничение среднесписочной численности работников до 100 человек напрямую связано с численностью, в пределах которой предприятие признается малым*(2). Поскольку в соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона N 209-ФЗ специальные налоговые режимы устанавливаются в целях реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства в РФ. В связи с этим финансовый орган отмечает, что предоставление права применять систему налогообложения в виде ЕНВД организациям и индивидуальным предпринимателям со среднесписочной численностью работников свыше 100 человек нецелесообразно.

Показатель численности работников важен не только для определения возможности применения режима ЕНВД, он используется и в самом расчете налога. Так, количество работников, включая индивидуального предпринимателя, используется в качестве физического показателя при оказании услуг общественного питания через объекты организации общепита, не имеющие залов обслуживания посетителей (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

Количество работников - среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность всех работающих, в том числе и по совместительству, договорам подряда, гражданско-правового характера (ст. 346.27 НК РФ).

Заметим, что расчет численности, только не среднесписочной, а средней, важен и для организаций, применяющих УСНО. Так, если она превышает 100 человек, организация и индивидуальный предприниматель в соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ также не вправе применять данную систему налогообложения. И в этом случае ограничение по численности работников при применении специальных налоговых режимов, снижающих налоговую нагрузку на предпринимателей, чиновники признают обоснованным (Письмо Минэкономразвития РФ от 26.08.2008 N Д05-3577).

Среднесписочная (средняя) численность работников определяется в соответствии с Постановлением Росстата от 20.11.2006 N 69*(3) (далее - Постановление N 69). При этом относительно применения ЕНВД чиновники разъясняют, что среднесписочная численность работников должна учитываться по всем видам режимов налогообложения, включая численность работников филиалов, представительств и иных обособленных подразделений (письма ФНС РФ от 11.01.2009 N ВЕ-20-3/9, Минфина РФ от 10.11.2008 N 03-11-02/126, от 22.10.2008 N 03-11-04/3470, от 13.10.2008 N 03-11-05/248).

Данные для расчета

Среднесписочная численность работников рассчитывается на основании ежедневного учета списочной численности, которая постоянно уточняется в соответствии с унифицированными формами первичной документации по учету труда и оплаты труда*(4), а именно:

- приказами (распоряжениями) о приеме, переводе работника на другую работу, предоставлении отпуска, прекращении (расторжении) трудового договора (увольнении) (ф. Т-1, Т-5, Т-6, Т-8);

- личной карточкой работника (ф. Т-2);

- расчетно-платежной ведомостью (ф. Т-49);

- другими документами.

Численность списочного состава должна соответствовать данным табеля рабочего времени, на основании которого устанавливают явившихся и отсутствующих на работе сотрудников (ф. Т-12, Т-13).

Расчет

Средняя численность работников организации включает в себя:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца*(5), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца. Численность списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день (в том числе если он не один) принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день. Рассчитывается среднесписочная численность на определенную дату, например на последнее число отчетного периода, и показывается в целых единицах.

Списочная численность. В нее включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации. Причем учитываются за каждый календарный день как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам.

Исходя из этого, в списочную численность целыми единицами включаются, в частности, следующие работники*(6):

- фактически явившиеся на работу, включая тех, которые не работали по причине простоя;

- находившиеся в служебных командировках;

- не явившиеся по причине болезни, в связи с выполнением государственных или общественных обязанностей;

- принятые на работу на неполный рабочий день (неделю), на половину ставки (оклада) в соответствии с трудовым договором. Учитываются они в списочной численности за каждый календарный день как целые единицы, включая нерабочие дни недели. Отдельные категории работников, которым в соответствии с законодательством устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени (в возрасте до 18 лет, инвалиды I и II групп и др.), к этой группе не относятся;

- принятые на работу с испытательным сроком;

- находящиеся в ежегодных и дополнительных отпусках, в том числе с последующим увольнением;

- студенты, работающие в период производственной практики, если они зачислены на рабочие места (должности);

- направленные с отрывом от работы в образовательные учреждения для повышения квалификации, если за ними сохраняется заработная плата;

- находящиеся в учебном отпуске с сохранением полностью или частично заработной платы;

- находящиеся на отдыхе согласно графику работы организации, а также за переработку времени при суммированном учете рабочего времени и за работу в выходные или праздничные (нерабочие) дни;

- принятые для замещения отсутствующих работников (ввиду болезни, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком);

- обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в данные учреждения и находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ;

- находившиеся в отпусках по беременности и родам, в связи с усыновлением новорожденного ребенка из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;

- находившиеся с разрешения работодателя в административном отпуске;

- совершившие прогулы;

- иностранные граждане, работавшие в организациях, расположенных на территории РФ.

В списочную численность не включаются следующие работники*(7):

- принятые на работу по совместительству. В этом случае нужно учитывать следующее: внешние совместители учитываются отдельно, а работник, получающий две, полторы или менее одной ставки или оформленный как внутренний совместитель, учитывается как один человек (целая единица);

- выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера;

- направленные на обучение в образовательные учреждения с отрывом от работы, с выплатой им стипендии за счет организации;

- с которыми заключен ученический договор на профессиональное обучение с выплатой в период ученичества стипендии;

- подавшие заявление об увольнении и прекратившие работу до истечения срока предупреждения или прекратившие работу без предупреждения администрации. Они исключаются из списочной численности работников с первого дня невыхода на работу;

- собственники данной организации, не получающие заработную плату;

- другие работники.

Также необходимо учитывать, что некоторые категории работников, включенные в списочную численность, не входят в среднесписочную численность*(8). К ним относятся:

- женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, в связи с усыновлением новорожденного ребенка из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;

- работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в данные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ.

Еще один нюанс заключается в том, что лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные на такой режим работы с письменного согласия работника, при определении среднесписочной численности учитываются пропорционально отработанному времени*(9).

Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке:

1. Определяем общее количество человеко-дней, отработанных ими: общее число отработанных человеко-часов в отчетном месяце делим на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели.

Продолжительность рабочей недели	Пятидневная рабочая неделя	Шестидневная рабочая неделя
40	8	6,67
36	7,2	6
24	4,8	4

2. Определяем среднюю численность неполностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость: делим отработанные человеко-дни на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

Есть более упрощенный способ расчета. Рассмотрим его на примере.

Пример 1.

В кафе "Рассвет" четыре официанта работают по 4 ч. в день. Предприятием общественного питания установлена пятидневная рабочая неделя. За каждый рабочий день работники учитываются как 0,5 чел. (4 / 8). В феврале 2009 г. два официанта отработали 19 раб. дн., третий официант - 15 раб. дн., четвертый - 8 раб. дн.

Средняя численность неполностью занятых работников составила 1,6 чел. ((0,5 чел. х 19 раб. дн. х 2 чел. + 0,5 чел. х 15 раб. дн. + 0,5 чел. х 8 раб. дн.) / 19 раб. дн.). Эта численность будет учитываться при определении среднесписочной численности работников кафе.

За квартал среднесписочная численность работников определяется путем суммирования среднесписочной численности за все месяцы работы организации в квартале и деления полученной суммы на три. Аналогичным образом производится расчет с начала года по какой-либо месяц включительно и за год (полученная сумма делится на необходимое число месяцев или двенадцать).

Вновь созданные организации среднесписочную численность работников определяют путем деления суммы численности работников списочного состава за все дни работы организации в отчетном месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни за период работы, на общее число календарных дней в отчетном месяце.

Пример 2.

Новое кафе "Бригантина" начало работу 24 февраля 2009 г. Численность работников списочного состава была следующей: 24.02. - 10 чел., 25.02. - 10 чел., 26.02. - 12 чел., 27.02. - 12 чел., 28.02. - 12 чел.

Сумма численности работников списочного состава за февраль, подлежащих включению в среднесписочную численность, составила 46 чел. ((10 + 12 + 12 + 12) чел.). В феврале - 28 календарных дней. Среднесписочная численность работников кафе в феврале составила 2 чел. (46 чел. / 28 кал. дн.).

Организации, созданные на базе ликвидированных (реорганизованных) юридических лиц, обособленных или несамостоятельных подразделений, к вновь созданным организациям не относятся. Организации, временно приостановившие работу по причинам производственно-экономического характера, среднесписочную численность работников определяют на общих основаниях.

Если организация работала неполный квартал или год, то среднесписочная численность работников определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за месяцы работы в отчетном квартале (за год) и деления полученной суммы на 3 (12).

Пример 3.

Новое кафе "Бригантина" начало работу 25 марта 2009 г. Численность работников списочного состава была следующей: 25.03. - 10 чел., 26.03. - 12 чел., 27.03. - 12 чел., 28.03. - 12 чел., 29.03. - 12 чел., 30.03. - 12 чел., 31.03. - 12 чел.

Сумма численности работников списочного состава за март, подлежащих включению в среднесписочную численность, составила 82 чел. ((10 + 12 + 12 + 12 + 12 + 12 + 12) чел.). В марте - 31 календарный день. Среднесписочная численность работников кафе составила 3 чел. (82 чел. / 31 кал. дн.). Среднесписочная численность работников кафе за I квартал 2009 года - 1 чел. (3 / 1).

Пример 4.

Кафе "Бригантина" начало работу 25 марта 2009 г. В связи с его нерентабельностью принято решение о его закрытии, и с 20 сентября 2009 г. кафе прекратило свою работу. Среднесписочная численность за время работы составила в марте - 3 чел., апреле - 12 чел., мае - 15 чел., июне - 15 чел., июле - 16 чел., августе - 16 чел., сентябре - 10 чел.

Среднесписочная численность работников кафе за год - 7 чел. ((3 + 12 + 15 +15 + 16 + 16 + 10) чел. / 12 мес.).

Средняя численность внешних совместителей*(10) рассчитывается в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время. Организации, не являющиеся субъектами малого предпринимательства, со средней численностью работников не выше 15 человек (в том числе работающих по договорам гражданско-правового характера и совместительству) расчет за период с начала года производят путем суммирования средней численности за все месяцы, истекшие с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев.

Средняя численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера*(11). За месяц численность исчисляется по методологии определения среднесписочной численности. Учитываются работники за каждый календарный день как целые единицы в течение действия договора. За период с начала года и за год средняя численность определяется путем суммирования средней численности за все месяцы, истекшие с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев.

В эту численность не включаются индивидуальные предприниматели, заключившие с организацией договор гражданско-правового характера, лица несписочного состава, не имеющие с организацией договоров гражданско-правого характера.

В.А. Кузнецова

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее об этом и о других изменениях, внесенных Федеральным законом N 155-ФЗ, читайте в статье М.О. Денисовой "Изучаем усовершенствованный Налоговый кодекс (Окончание. Начало в N 8, 2008)", N 9, 2008, стр. 44.

*(2) Подпункт 2 п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ".

*(3) Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".

*(4) Утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1.

*(5) С 1 по 30 или 31 число (для февраля - по 28 или 29 число).

*(6) Пункт 88 Постановления N 69.

*(7) Пункт 89 Постановления N 69.

*(8) Пункт 90.1 Постановления N 69.

*(9) Пункт 90.3 Постановления N 69.

*(10) Пункт 91 Постановления N 69.

*(11) Пункт 92 Постановления N 69.