Вопрос: Дочь оформила договор дарения на 1/2 квартиры на мать. У дочери указанная доля находилась в собственности с сентября 2006 года (в порядке приватизации). Племянница оформила договор дарения на 1/2 квартиры на дядю. У племянницы указанная доля находилась в собственности с сентября 2006 года (в порядке приватизации). Сестра получила по договору дарения 1/2 часть квартиры в 2016 году. В 2016 году указанную долю она оформила по договору дарения на брата. Нужно ли в указанных ситуациях будет платить налог? Если да, то кто и в каком размере его должен оплачивать - даритель или одаряемый? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2016 г.)

1. Дочь оформила договор дарения на 1/2 квартиры на мать. У дочери указанная доля находилась в собственности с сентября 2006 года (в порядке приватизации). Племянница оформила договор дарения на 1/2 квартиры на дядю. У племянницы указанная доля находилась в собственности с сентября 2006 года (в порядке приватизации). Сестра получила по договору дарения 1/2 часть квартиры в 2016 году. В 2016 году указанную долю она оформила по договору дарения на брата.

Нужно ли в указанных ситуациях будет платить налог? Если да, то кто и в каком размере его должен оплачивать - даритель или одаряемый?

2. Семья по материнскому капиталу приобрела по договору купли-продажи 1/2 долю квартиры общей долевой собственности. Согласно законодательству мать в течение 6 месяцев должна из 1/2 приобретенной доли оформить доли всем членам семьи (муж, три ребенка), т.е. определить 5 долей: себе, мужу, трем детям.

Сколько будут составлять 5 долей в равных частях из 1/2 доли квартиры?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Из приведенных в вопросе ситуаций налогооблагаемый доход возникает только у дяди в связи с получением им в дар 1/2 квартиры от племянницы.

Доля каждого члена семьи в приобретенной половине квартиры будет равна 1/5. 

Обоснование позиции:

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Налогообложение

Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Физические лица не признаются плательщиками НДС (ст. 143 НК РФ), поэтому при передаче прав собственности на объекты недвижимости (доли в квартире), в том числе на безвозмездной основе, НДС не исчисляют и не уплачивают.

НДФЛ

Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (п. 1 ст. 207 НК РФ). Мы полагаем, что все упомянутые в вопросе физические лица являются налоговыми резидентами РФ (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный ими от источников как в РФ, так и за ее пределами.

Доходом для целей исчисления НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (ст. 41 НК РФ).

По нашему мнению, говорить о получении экономической выгоды и дохода в натуральной форме в данном случае, а следовательно, и о возникновении объекта налогообложения НДФЛ можно лишь с позиции одаряемых (смотрите также письма Минфина России от 20.05.2016 N 03-04-05/29082, от 23.10.2015 N 03-04-05/60917). У дарителя же, который в результате своих действий не получает какой-либо экономической выгоды, объекта налогообложения по НДФЛ не возникает (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 27.01.2012 N 03-11-11/13). Соответственно, не возникает у дарителя и обязанности по уплате НДФЛ в связи с дарением имущества (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Пункт 1 ст. 210 НК РФ предписывает учитывать при определении налоговой базы по НДФЛ все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Перечень доходов, не подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения) НДФЛ, установлен ст. 217 НК РФ.

Так, в силу п. 18.1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено данным пунктом.

Иное предусмотрено абзацем вторым п. 18.1 ст. 217 НК РФ, в силу которого доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Доход в виде недвижимого имущества, полученный физическим лицом в порядке дарения от физического лица, не признаваемого членом семьи и близким родственником в соответствии с Семейным кодексом РФ по отношению к одариваемому физическому лицу, подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина России от 15.09.2016 N 03-04-05/54120, от 16.06.2016 N 03-04-05/35138, от 30.03.2016 N 03-04-05/17788).

В письме Минфина России от 06.04.2007 N 03-04-07-01/48 разъяснено, что для целей применения п. 18.1 ст. 217 НК РФ доля в недвижимом имуществе (доля в праве собственности на недвижимое имущество) входит в понятие "недвижимое имущество". Следовательно, п. 18.1 ст. 217 НК РФ применяется и при дарении долей в недвижимом имуществе (смотрите также письма Минфина России от 08.07.2016 N 03-04-05/40228, от 06.11.2015 N 03-04-05/63976). Причем применение п. 18.1 ст. 217 НК РФ никак не увязывается с временем нахождения в собственности недвижимого имущества у дарителя.

Из приведенных в вопросе ситуаций в первой и третьей дарение доли в квартире происходит между близкими родственниками (между матерью и дочерью, между братом и сестрой). В связи с этим у одаряемых по данным сделкам (мать и брат) не возникает облагаемого НДФЛ дохода, и, соответственно, обязанности исчислять и уплачивать налог в бюджет. При отсутствии иных доходов, подлежащих декларированию, мать и брат, а также дарители (дочь и сестра) могут не представлять декларацию по НДФЛ по окончании налогового периода (письмо ФНС России от 01.02.2013 N ЕД-3-3/316@).

Из приведенных в вопросе ситуаций налогооблагаемый доход возникает только у дяди в связи с получением им в дар от племянницы 1/2 квартиры (письма Минфина России от 25.10.2013 N 03-04-05/45098, от 11.07.2011 N 03-04-05/8-495, УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 20-14/4/023272@).

На основании пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ физические лица, получающие от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных п. 18.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению, исчисление и уплату налога производят самостоятельно.

Налоговая база по доходам, полученным физическими лицами в порядке дарения им недвижимого имущества (вне зависимости от субъектного состава дарителей - организация, индивидуальный предприниматель, физическое лицо), определяется исходя из рыночных цен на это имущество (письма ФНС России от 24.07.2015 N БС-19-11/180, Минфина России от 27.08.2012 N 03-04-08/8-278, от 06.04.2007 N 03-04-07-01/48).

В п. 6 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ (утвержден Президиумом ВС РФ 21.10.2015, далее - Обзор) указано, что главой 23 НК РФ прямо не определено, на основании каких именно документально подтвержденных данных о стоимости имущества гражданин обязан исчислять налог в случае получения имущества в дар от другого физического лица. В силу ст. 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п.п. 6 и 7 ст. 3 НК РФ).

Поэтому в рассматриваемой ситуации надлежит исходить из положений п. 3 ст. 54 НК РФ, в силу которых по общему правилу физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций и (или) физических лиц сведений об объектах налогообложения. К числу таких сведений могут быть отнесены официальные данные о кадастровой стоимости объекта недвижимости, полученные из государственного кадастра недвижимости, который является систематизированным сводом сведений об учтенном в РФ недвижимом имуществе.

При отсутствии в государственном кадастре недвижимости сведений о кадастровой стоимости имущества не исключается также право гражданина использовать сведения об инвентаризационной стоимости недвижимости, полученные из органов технической инвентаризации, одной из целей определения которой является налогообложение физических лиц (п. 7 Положения о государственном учете жилищного фонда в РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.1997 N 1301).

В ситуации, когда не установлена недостоверность официальных сведений о стоимости имущества, на основании которых гражданином был исчислен и уплачен НДФЛ, достаточные основания для взыскания с него недоимки отсутствуют.

Специалисты финансового ведомства в письме от 17.05.2016 N 03-04-07/28135 рекомендуют учитывать позицию, изложенную в п. 6 Обзора, правда, указывают на необходимость учитывать то, что с 1 января 2013 года государственный технический учет и расчет инвентаризационной стоимости объектов недвижимости не осуществляются.

Отметим, что в письме Минфина России от 28.09.2015 N 03-04-05/55266 финансисты указали, что инвентаризационная стоимость не учитывает всех факторов, влияющих на рыночную стоимость имущества, и, соответственно, не может достоверно характеризовать экономическую выгоду, получаемую одаряемым физическим лицом.

Обратим также внимание на письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, направленное в нижестоящие налоговые органы для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097@. В нем финансовое ведомство разъясняет, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

Учитывая приведенные разъяснения уполномоченных органов, а также позицию Президиума ВС РФ (п. 6 Обзора), полагаем, что налоговая база для исчисления НДФЛ с дохода, полученного физическим лицом в виде подаренной ему квартиры, должна определяться исходя из кадастровой стоимости этой квартиры. Если же кадастровая стоимость квартиры в государственном кадастре недвижимости отсутствует, то базой для исчисления НДФЛ может быть инвентаризационная стоимость квартиры.

Финансовое ведомство также допускает использовать рыночную стоимость квартиры, определенную независимым оценщиком (письмо Минфина России от 23.06.2015 N 03-04-05/36275).

В рассматриваемой ситуации дядя получает в дар половину квартиры, поэтому налоговая база для исчисления НДФЛ определяется как 1/2 от кадастровой стоимости квартиры. Сумма налога исчисляется по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Кроме того, в силу п. 3 ст. 228 НК РФ дядя обязан будет представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ (в настоящее время форма 3-НДФЛ утверждена приказом ФНС России от 24.12.2014 N ММВ-7-11/671@). Данная декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом (ст. 216 НК РФ)), в котором был получен доход в виде подаренной доли в квартире (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Сумма налога, исчисленная исходя из налоговой декларации, должна быть уплачена по месту жительства дяди в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (годом в котором был получен доход в виде доли в квартире) (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Определение долей

Жилое помещение, приобретенное (построенное, реконструированное) с использованием средств материнского капитала, оформляется в общую собственность родителей и всех детей. Размер долей, в том числе долей несовершеннолетних детей, должен определяться на основании письменного соглашения всех дееспособных членов семьи (ч. 4 ст. 10 Федерального закона от 29.12.2006 N 256-ФЗ "О дополнительных мерах государственной поддержки семей, имеющих детей", п. 3 письма Минэкономразвития России Д23-2738).

В рассматриваемой ситуации материнский капитал был направлен на приобретение 1/2 доли квартиры. По соглашению всех дееспособных членов семьи доли в приобретенном за счет материнского капитала имуществе между пятерыми членами семьи распределяются равномерно, поэтому мы полагаем, что доля каждого члена семьи в приобретенной половине квартиры будет равна 1/5 (дополнительно смотрите п. 13 Обзора судебной практики по делам, связанным с реализацией права на материнский (семейный) капитал (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ от 22.06.2016)).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

18 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.