Вопрос: Вправе ли заказчик принимать к вычету НДС, предъявленный подрядчиком в счетах-фактурах, составленных на основании подписанных акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, если указанные формы не подтверждают сдачу-приемку результатов работ (что зафиксировано в договоре подряда), а применяются для определения величины ежемесячного авансирования подрядчика? (журнал "НДС: проблемы и решения", N 7, июль 2016 г.)

Вправе ли заказчик принимать к вычету НДС, предъявленный подрядчиком в счетах-фактурах, составленных на основании подписанных акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, если указанные формы не подтверждают сдачу-приемку результатов работ (что зафиксировано в договоре подряда), а применяются для определения величины ежемесячного авансирования подрядчика?

Н.К. Сенин,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

Журнал "НДС: проблемы и решения", N 7, июль 2016 г., с. 74-76.

К решению данного вопроса есть два подхода. Согласно первому из них применить налоговый вычет можно только после приемки результата работ в целом по договору (позиция 1). В то же время есть мнение, что вычет можно заявить в суммах, указанных в ежемесячно подписываемых акте по форме КС-2 и справке по форме КС-3 (позиция 2).

Позиция 1. В соответствии с ч. 1 ст. 753 ГК РФ заказчик принимает результат выполненных по договору строительного подряда работ либо (если это предусмотрено договором) выполненного этапа работ. Таким образом, если договором строительного подряда поэтапная приемка работ заказчиком не предусмотрена, акты по форме КС-2, подписываемые заказчиком в отношении работ, выполненных подрядчиком за отчетный месяц, являются основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с подрядчиком, и согласно договору не считаются причиной для принятия результата работ заказчиком. Поэтому вычет НДС по работам, выполненным подрядными организациями, возможен при условии принятия налогоплательщиком на учет результата указанных работ в объеме, установленном в договоре.

Данная позиция следует из писем Минфина России от 03.06.2013 N 03-07-14/20231, от 31.05.2012 N 03-07-10/12, от 21.09.2012 N 03-07-10/24, от 07.11.2011 N 03-07-11/299, от 14.10.2010 N 03-07-10/13.

Позиция 2. Действующее налоговое законодательство обусловливает право на применение налоговых вычетов заказчиком-инвестором при приобретении работ, в том числе строительных, приемкой и принятием на учет результатов выполненных работ безотносительно того, выделены ли в договоре этапы строительных работ, происходит ли переход от подрядчика к заказчику рисков случайной гибели или повреждения результатов работ, а также вне зависимости от факта окончания или степени законченности строительных работ.

Данная позиция отражена в Письме ФНС России от 06.05.2013 N ЕД-4-3/8255@. Здесь же ФНС сослалась на судебную практику. Так, в Постановлении ФАС МО от 19.04.2012 по делу N А40-77285/11-107-332 указано на то, что данная позиция согласуется с судебной практикой, в частности с определениями ВАС РФ от 13.07.2009 N ВАС-8688/09, от 29.03.2010 N ВАС-740/10, от 07.08.2009 N ВАС-10062/09. Суды признали правомерным применение инвестором вычетов сумм НДС при помесячной приемке выполненных работ, указывая на наличие у инвестора необходимых первичных документов, подтверждающих фактическое осуществление и приемку выполненных работ, счетов-фактур, выставленных заказчиком в связи с этими работами, принятие их на учет в соответствии с установленным порядком.

Принимая во внимание арбитражную практику по рассматриваемому вопросу, ФНС высказала мнение, что инвестор вправе заявить к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным заказчиком от своего имени, при условии принятия к учету принятых инвестором работ и при наличии соответствующих первичных документов.

Аналогичные выводы следуют из писем ФНС России от 20.03.2015 N ГД-4-3/4428@, от 20.01.2016 N СД-4-3/609@.

Приведем еще несколько примеров из судебной практики. Налоговики отказали налогоплательщику в применении вычетов (см. Постановление ФАС СЗО от 26.05.2014 N Ф07-2406/2014 по делу N А52-1260/2013), связанных с оплатой строительных работ, из-за пропуска трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ. По мнению налогоплательщика, указанный срок им не пропущен, поскольку право на вычет по строительным работам, выполненным подрядчиками, возникло у общества в том периоде, когда было завершено капитальное строительство объекта, объект введен в эксплуатацию и принят на учет в качестве основного средства.

Суд установил, что приобретенные работы (услуги) приняты налогоплательщиком на учет по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" в периоды, соответствующие получению счетов-фактур. Следовательно, все условия, предусмотренные для предъявления НДС к вычету, были соблюдены налогоплательщиком в налоговые периоды, соответствующие получению счетов-фактур и принятию работ, услуг к учету.

Схожие выводы арбитров представлены в постановлениях АС ВВО от 12.04.2016 по делу N А82-9764/2015, АС ПО от 19.05.2016 N Ф06-8447/2016 по делу N А57-19952/2015*(1).

1 июля 2016 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Дополнительно читайте статью Н.Н. Луговой "О вычете НДС по объектам основных средств" в этом номере журнала на стр. 46-54.