Передача нежилого помещения участнику договора долевого строительства (С.А. Знаменщиков, журнал "Бухгалтерский учет", N 11, ноябрь 2015 г.)

Передача нежилого помещения участнику договора долевого строительства

С.А. Знаменщиков,

эксперт по методологии

бухгалтерского учета и налогообложения

Журнал "Бухгалтерский учет", N 11, ноябрь 2015 г., с. 58-65.

Как уплачивается НДС при передаче помещения в построенном здании?

После внесения изменений в формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС (постановления Правительства РФ от 30.07.14 N 735, 29.11.14 N 1279), застройщика многоквартирных жилых домов и иных объектов недвижимости приравняли в отношениях с участниками долевого строительства (дольщиками) к агенту.

Напомним, что застройщиком признается юридическое лицо, обладающее правами на земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства для возведения на нем многоквартирных домов либо иных объектов недвижимости (за исключением объектов производственного назначения) на основании полученного разрешения на строительство (п. 1 ст. 2 Закона от 30.12.04 N 214-ФЗ).

По договору участия в долевом строительстве застройщик обязуется в предусмотренный договором срок построить (возвести) многоквартирный дом (либо иной объект недвижимости) и после получения разрешения на его ввод в эксплуатацию передать определенный договором объект долевого строительства участнику долевого строительства (дольщику).

Объектом долевого строительства принято считать жилое или нежилое помещение и общее имущество в многоквартирном доме (или ином объекте недвижимости).

Стоимость объекта долевого строительства в заключенном между застройщиком и дольщиком договоре (т.е. цена договора участия в долевом строительстве) может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на возведение этого объекта и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Исходя из этой формулировки сложилось мнение, что у застройщика (как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения) расходами следует считать только затраты на содержание его аппарата и другие, понесенные им лично затраты, а доходами - выделенную в договоре или определенную расчетным путем стоимость его услуг.

Затраты на строительство здания в целом (и входящего в него конкретного объекта долевого строительства), понесенные остальными участниками строительного процесса (начиная с технического заказчика и закачивая субподрядчиками), на финансовый результат и налогообложение застройщика влияние не оказывают.

Но это касается лишь так называемого "чистого застройщика", иными словами, организации, работ на стройплощадке не ведущей и никаких услуг не оказывающей. Если застройщик берет на себя еще и функции генерального подрядчика, то в отношениях с дольщиком он признается генподрядчиком. При этом при передаче дольщикам жилых помещений и иных объектов на него не распространяется освобождение от НДС по подп. 22, 23, 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ (письма Минфина России от 12.07.05 N 03-04-01/82, 01.06.15 N 03-07-10/31550).

Но как быть с определением цены договора подряда? Ведь согласно п. 2 ст. 709 ГК цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Гражданский кодекс РФ не конкретизирует, выполняет подрядчик работы лично или привлекает субподрядчиков. Что подрядчик, что генподрядчик (который сам может вообще не выполнять СМР) передает заказчику обусловленный договором результат от своего, и только от своего имени.

Точно так же и при исполнении договора участия в долевом строительстве. Дольщик подписывает акт приема-передачи с застройщиком, с которым ранее заключал договор (вне зависимости от того, кто строил квартиру).

На наш взгляд, есть только одно различие между договором участия в долевом строительстве и договором строительного подряда, т.е. между застройщиком многоквартирного жилого дома и генеральным подрядчиком. Застройщик обязан вести возведение дома на участке, права на который принадлежат ему. Об этом прямо сказано в п. 1 ст. 2 Закона N 214-ФЗ. Генеральный подрядчик производит работы на земельном участке, права на который у заказчика. Кстати, в § 3 "Строительный подряд" главы 37 ГК РФ об этом прямо нигде не сказано. Упоминается лишь, что заказчик обязан своевременно предоставить для строительства земельный участок (п. 1 ст. 747 ГК РФ). По какому праву заказчик им распоряжается - Гражданский кодекс РФ ответа не дает.

Других существенных различий (кроме стилистических) между договором генерального подряда и договором участия в долевом строительстве, с нашей точки зрения, нет. Но, тем не менее, сложилась определенная схема отражения в учете застройщика затрат на возведение объекта долевого строительства и передачи его дольщику.

Итак, застройщик, сам не выполняющий работы по возведению дома, признается кем-то вроде агента, точнее, комиссионера по созданию для дольщика (комитента) объекта долевого строительства. Правда, при заключении договора комиссии комитент поручает комиссионеру приобрести от своего имени определенный товар.

При долевом же строительстве комиссионер (застройщик) сначала заказывает от своего имени группе товарищей произвести партию товара (квартир в многоквартирном жилом доме) и только после этого начинает подыскивать на нее комитентов (дольщиков). Тот товар (помещения), который не удастся передать по договорам участия в долевом строительстве, он (после регистрации возникновения права собственности), будет продавать по договорам купли-продажи.

Денежные средства, получаемые от дольщиков, предназначены как на оплату строителей и других участников возведения дома, так и на содержание (оплату услуг) самого застройщика.

На практике часто приходится сталкиваться со следующими вариантами.

Первый: в договоре и соответственно в платежном поручении (или другом платежном документе) стоимость услуг застройщика не выделена.

Застройщик в этом случае размер своей так называемой "экономии" определит только после исполнения договора (как разницу между величиной предъявленных ему затрат на возведение дома, в том числе и на данный объект долевого строительства) и ценой договора. Следовательно, он вправе отражать всю сумму средств, полученных от конкретного дольщика, на счете 76 (с ведением аналитического учета по каждому дольщику).

В данном случае нет необходимости в начислении НДС от поступившей суммы, поскольку база по этому налогу еще не может быть определена. Сумма предварительной частичной оплаты, полученная застройщиком, не подлежит включению в налоговую базу по НДС (определение ВАС РФ от 18.10.13 N ВАС-9937/13).

Отметим, что на практике приходится сталкиваться с методом учета, когда вся цена договора участия в долевом строительстве на дату его заключения отражается записью по дебету счета 76 и кредиту счета 86 (поскольку в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков (инвесторов) поименованы "целевым финансированием"). Фактическое поступление средств учитывается записью по дебету счета 51 (50), кредиту счета 76. Дебетовое сальдо по счету 76 показывает задолженность дольщика. Подчеркнем: специалисты Минфина России категорически возражают против применения данного метода.

Второй: в договоре и платежном поручении (или другом платежном документе) выделена стоимость услуг застройщика.

В этом случае оплаченная стоимость услуг застройщика, с нашей точки зрения, должна признаваться частичной предоплатой и отражаться записью по дебету счета 51 (50) и кредиту счета 62.

Далее следует исходить из того, что на жилое или нежилое помещение был заключен договор с дольщиком.

Если договор заключен на жилое помещение или другой объект непроизводственного назначения. Заметим, что под "другими объектами непроизводственного назначения" следует понимать нежилые помещения, которые не могут использоваться при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ). В многоквартирном жилом доме к ним, на наш взгляд, можно отнести машиноместа на подземной автомобильной стоянке.

Услуги застройщика по передаче таких объектов дольщикам (равно как и услуги по передаче квартир) освобождаются от НДС (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ). Базы по НДС при получении частичной предварительной оплаты не возникает (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Если договор заключен на нежилое помещение (производственного назначения). Под ними понимается объект долевого строительства, который может быть использован при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Чаще всего это нежилые помещения цокольного этажа многоквартирного жилого дома, которые дольщики (юридические лица или индивидуальные предприниматели) намерены впоследствии использовать как офисы, парикмахерские, торговые точки и пр.

В этом случае частичная предварительная отплата услуг застройщика подлежит включению в базу по НДС (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Из поступившей суммы следует исчислить налог по ставке 18/118%. Производится запись по дебету счета 76, субсчет "НДС с предоплат и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по НДС".

Далее застройщик обязан выставить дольщику счет-фактуру на поступившую сумму (п. 1 ст. 168 НК РФ), оформленную согласно требованиям п. 5.1 ст. 169 НК РФ.

Выставленный дольщику счет-фактура подлежит регистрации в книге продаж того налогового периода, когда получена частичная предоплата услуг застройщика. Одновременно с получением денег от дольщиков застройщик обеспечивает процесс возведения многоквартирного жилого дома, в состав которого входят жилые помещения (квартиры) и нежилые помещения (в цокольном этаже).

Остановимся на том, что затраты, принятые от строителей, застройщик отражает на счете 08, свои затраты - на счете 20. Предположим также, что застройщик работает по классической схеме: через технического заказчика, который от имени застройщика заключил договоры на выполнение работ с остальными участниками возведения дома (изыскателем, проектировщиком, генеральным подрядчиком). Строительный контроль также возложен на техзаказчика.

Затраты на строительство дома, учитываемые на счете 08, будут в этом случае складываться из: расходов на приобретении прав на земельный участок; стоимости инженерных изысканий, проектных работ, СМР, услуг за проведение строительного контроля; агентского вознаграждения технического заказчика.

Если кто-то из участников строительства не применяет УСН, то вместе с договорной стоимостью своих работ (услуг) он предъявляет к оплате и НДС, выставляя счета-фактуры. Принять к вычету этот НДС застройщик не вправе, поскольку согласно разъяснениям Минфина России затраты, собранные на счете 08, расходами застройщика не являются (письмо от 28.05.15 N 03-07-10/30935). Полученные при этом счета-фактуры застройщик обязан зарегистрировать в части 2 "Полученные счета-фактуры" Журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ).

В графе 3 "Код вида операции" ФНС России рекомендует ставить код "13", а в графе 12 "Код вида сделки" - код "1" (письмо от 20.07.15 N ЕД-4-3/12764@).

Порядок учета НДС застройщик должен выбрать самостоятельно. Это может быть и отдельный субсчет к счету 08 (со своей аналитикой), и субсчет к счету 19 и т.п.

После завершения строительства и получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию застройщик должен в установленный конкретным договором участия в долевом строительстве срок передать объект долевого строительства (квартиру, машино-место, офисное, торговое помещение) дольщику.

Количество договоров об участии в долевом строительстве, заключенных застройщиком в периоде строительства дома, может совпадать или не совпадать с количеством объектов строительства.

Если застройщику не удалось найти желающих на все квартиры (и нежилые помещения), то договоров участия будет меньше, чем помещений. При этом следует учесть, что в каждом договоре будет своя цена, зависящая от множества факторов, - времени заключения договора, вида квартиры (нежилого помещения) и т.п.

На практике применяется следующая схема, поддерживаемая Минфином России (письма от 10.11.09 N 03-03-06/1/739, 14.02.11 N 03-03-06/1/98 и др.): застройщик должен определить свои доходы (расходы) на дату получения разрешения на ввод (на момент сдачи) объекта в эксплуатацию.

Заметим, что застройщик ни с кем не заключает договоры о строительстве отдельно стоящего объекта недвижимости (многоквартирного дома) в целом. Он заключает множество договоров о возведении объектов долевого строительства (также объектов недвижимости), объединяемых в свою очередь в один объект. При этом каждый из этих договоров будет исполнен по отдельности, исходя из условий его заключения.

Следовательно, свой доход ("экономию") застройщик не то, что имеет право, а обязан определять на дату исполнения каждого конкретного договора, т.е. подписания акта приема-передачи на конкретный объект с конкретным дольщиком. Доход застройщика определяется как разница между договорной ценой его услуг и фактически понесенными им затратами.

Если затраты на возведение самого объекта оказались меньше, чем это было установлено в договоре, то они могут быть возвращены дольщику. Но чаще всего эта сумма также признается доходом застройщика и включается в состав его "экономии".

Исходя из этого, на момент передачи помещения дольщику застройщику необходимо определить стоимость своих услуг по этому помещению, равно как стоимость затрат на его возведение, предъявленных участниками процесса строительства.

Вариантов учета несколько. На наш взгляд, самый простой из существующих таков: на дату получения разрешения на ввод у застройщика на счете 20 собраны все затраты на содержание, а на счете 08 - на строительство дома. Площадь помещений, подлежащих передаче дольщикам (и будущим покупателям, если на все помещения не удалось заключить договоры), тоже к этому моменту известна. Деление затрат на общую площадь дает себестоимость (как в части своих услуг, так и в части затрат на строительство). Перемножением себестоимости на площадь передаваемого помещения исчисляется его себестоимость (по счетам 20 и 08). Разницу между себестоимостью помещения и его договорной ценой и следует считать доходом застройщика.

Таким образом, передача помещения дольщику на дату подписания приемопередаточного акта подлежит отражению записями:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

переданы затраты по строительству помещения;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 20 "Основное производство"

переданы услуги застройщика по данному помещению;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Выручка"

определена "экономия" застройщика.

Если по договору передается нежилое помещение, то в "экономии" оказывается учтенным и НДС, который надо "извлечь", исходя из ставки 18/118%. При этом выполняется запись:

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "НДС",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС"

исчислен НДС.

Нужно сказать, что некоторые бухгалтеры вместо счета 90 используют для определения дохода счет 91 (и пытаются доказывать, что именно этот метод правильный). Но при составлении Отчета о финансовых результатах показывают его в стр. 2110 "Выручка". На наш взгляд, так делать нецелесообразно.

При передаче нежилого помещения дольщику (а это чаще всего - юридическое лицо) застройщик обязан выставить ему и счет-фактуру на свои услуги. Кроме того, участник долевого строительства имеет желание получить и счет-фактуру (или счета-фактуры) по затратам на возведение здания, дабы принять НДС к вычету.

Поскольку застройщик в этой ситуации приравнен к агенту (точнее, комиссионеру), то он должен передать дольщику этот документ (или документы).

Минфин России указал, что застройщик при передаче участнику долевого строительства объекта обязан зарегистрировать полученные и перевыставленные счета-фактуры в соответствующем журнале учета (письмо от 13.02.15 N 03-07-11/6539).

На практике сумма НДС, перевыставляемая дольщику, высчитывается по тому же алгоритму, что и себестоимость затрат на создание помещения, т.е. вся сумма НДС делится на общую площадь дома, а затем умножается на площадь передаваемого дольщику объекта. По нашему мнению, данный подход является обоснованным.

Порядок оформления счета-фактуры следующий.

В строке 1 застройщик должен указать номер счета-фактуры согласно установленной у себя хронологии. Дата при этом ставится та, которая указана в счете-фактуре, полученном от технического заказчика (изыскателя, проектировщика, генподрядчика).

В строке 6, 6а и 6б (реквизиты покупателя) перевыставляемого счета-фактуры указываются данные дольщика.

Все остальные реквизиты в перевыставляемом на имя дольщика счете-фактуре переносятся застройщиком из счета-фактуры техзаказчика (генподрядчика и др.) без каких-либо изменений. В частности, в строках 2, 2а и 2б указываются данные о подрядчике (берутся из его счета-фактуры).

Из вышесказанного, на наш взгляд, можно сделать вывод: застройщик ведет раздельный учет работ и услуг по облагаемым и не облагаемым НДС операциям согласно п. 4 ст. 170 НК РФ. По этому же алгоритму он может вести раздельный учет работ и услуг в части затрат на свое содержание. При передаче дольщику нежилого помещения застройщик вправе принять НДС, предъявленный по ним, к вычету, уменьшив свои затраты (пример 1). Учетная запись, с нашей точки зрения, в данном случае должна быть такой:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч. 20 "Основное производство"

сумма НДС отнесена в уменьшение затрат.

Пример 1

Компания "Альфа" - застройщик многоквартирного жилого дома, в цокольном этаже которого расположены офисные помещения. Структура затрат на возведение дома приведена в таблице. Общая площадь всех помещений, подлежащих передаче, 10 000 . На одно из этих помещений (площадь 150 ) заключен договор участия в долевом строительстве с фирмой "Бета". По условиям договора цена помещения - 7 500 000 руб. (50 000 руб. за ). Стоимость услуг заказчика определяется как разница между фактическими расходами на строительство и договорной ценой.

Затраты по возведению дома, предъявленные техническим заказчиком, - 408 424 000 руб. Структура этих затрат представлена в табл. Принятие их на баланс "Альфой" отражено записью:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

408 424 000 руб.

затраты на возведение дома отнесены в состав капитальных вложений.

Собственные затраты застройщика составляют 51 576 000 руб. (в том числе НДС 5 400 000 руб.). В учете они отражены следующим образом:

Д-т сч. 20 "Основное производство",

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

51 576 000 руб.

признаны затраты.

Отсюда можно сделать вывод, что затраты на возведение 1 кв. м. помещения, учтенные на счете 08, составляют 40 824,4 руб. (408 424 000 руб. : 10 000 ), в том числе НДС 5 162,4 руб. (51 624 000 руб. : 10 000 руб.). Затраты самого застройщика на 1 будут равны 5 157,6 руб. (51 576 000 руб. : 10 000 ), в том числе 540 руб. (5 400 000 руб. : 10 000 ) НДС.

Затраты на помещение площадью 150 , принятые от техзаказчика, составят 6 123 600 руб. (40 824,4 руб. х 150 ), в том числе НДС 774 360 руб. (5162,4 руб. х 150 )

Расходы застройщика по данному помещению 776 490 руб. (5176,6 руб. х 150 ) [в том числе НДС 81 000 руб. (540 руб. х 150 )]. Застройщик имеет право принять его в уменьшение расходов, произведя запись:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч.

"Расчеты по НДС",

К-т сч. 20 "Основное производство"

81 000 руб.

сумма НДС отнесена в уменьшение затрат.

После этого сумма расходов по этому помещению снизится до 695 490 руб. (776 490 - 81 000).

Передача офиса дольщику отразится следующими записями:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

6 123 600 руб.

переданы дольщику затраты, принятые от техзаказчика;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 20 "Основное производство"

695 490 руб.

списаны затраты застройщика по переданному помещению;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Выручка"

680 910 руб. (7 500 000 - 6 123 600 - 695 490)

определен доход ("экономия") застройщика от передачи помещения;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "НДС",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС"

103 868 руб. (680 910 руб. : 118% х 18%)

исчислен НДС от оказания услуг застройщика.

Таким образом, доход ("экономия") застройщика при передаче участнику договора участия в долевом строительстве будет 877 042 руб. (980 910 - 103 868). По окончании месяца он увеличит финансовый результат застройщика:

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

877 042 руб.

сумма "экономии" отнесена на финансовый результат.

Наименование затрат	Стоимость, руб.
	всего	в том числе НДС
Приобретение земельного участка	70 000 000	-
Инженерные изыскания	4 720 000	720 000
Разработка проектно-сметной документации	7 080 000	1 080 000
Выполнение строительно-монтажных работ	318 600 000	48 600 000
Строительный надзор	6 372 000	972 000
Вознаграждение технического заказчика	1 652 000	252 000
Итого	408 424 000	51 624 000

В схеме, описанной в примере 1, есть, на наш взгляд, один существенный недостаток, на который следует обратить внимание. Как быть, если затраты на возведение объекта долевого строительства, предъявленные техническим заказчиком, оказались выше стоимости объекта, установленной договором участия в долевом строительстве?

Допустим, что в ситуации, описанной в примере 1, договорная цена нежилого помещения не 7 500 000 руб., а 6 000 000 руб. Вероятнее всего, дольщик не согласится заплатить за помещение большую сумму. Другими словами, "экономии" у застройщика не будет. Отрицательная разница между фактическими затратами на строительство помещения (6 123 600 руб.) и его ценой по условиям договора (6 000 000 руб.) в этом случае уменьшит финансовый результат застройщика. При этом производится запись:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

123 600 руб.

признаны прочие расходы.

Для целей налогообложения прибыли подобные суммы принять нельзя, поскольку в налоговом учете они не признаются расходами (письмо Минфина России от 28.05.15 N 03-07-10/30935). Возникает постоянная разница, ведущая к начислению постоянного налогового обязательства в сумме 24 720 руб. (123 600 руб. х 20%). Производится запись:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль"

24 720 руб.

отражено ПНО.

Но на какую сумму передать документы, в том числе счета-фактуры дольщику? Он заплатил по условиям договора 6 000 000 руб. и помещение должен поставить на учет по этой стоимости (за вычетом НДС, не указанного ни в договоре, ни в платежных поручениях).

Застройщик должен пересчитать для дольщика стоимость затрат на возведение этого помещения (с выделением НДС) исходя не из фактических данных, представленных техническим заказчиком, а скорректировав их на цену, установленную в договоре. Другого выхода, на наш взгляд, нет.

Если не на все квартиры и нежилые помещения в периоде возведения дома были заключены договоры участия в долевом строительстве, то после получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию застройщик будет обязан зарегистрировать на оставшиеся в его распоряжении объекты недвижимости возникновение права собственности.

Для этого он должен будет подать в территориальный орган Росреестра соответствующий пакет документов (п. 1 ст. 25 Закона от 21.07.97 N 122-ФЗ), в том числе и документ об уплате государственной пошлины (квитанцию, платежное поручение). С 1 января 2015 г. ее размер при регистрации права собственности на недвижимое имущество увеличен до 22 000 руб. (подп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

После получения документов о регистрации застройщик должен принять к учету готовую продукцию, отразив ее на счете 43.

Учетная стоимость единицы готовой продукции (т.е. каждого отдельного жилого или нежилого помещения) будет складываться из: затрат на его возведение, предъявленных техническим заказчиком; расходов на содержание застройщика; затрат на регистрацию возникновения права собственности.

Алгоритм расчета себестоимости каждого помещения, по нашему мнению, должен быть аналогичен расчету себестоимости объекта долевого строительства (например, через себестоимость 1 ).

Принятие к учету готовой продукции следует отразить записями:

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

в себестоимость готовой продукции включены затраты, предъявленные техзаказчиком;

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 20 "Основное производство"

в себестоимость готовой продукции включены затраты застройщика;

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

68 "Расчеты по налогам и сборам",

60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

в себестоимость готовой продукции включены затраты на регистрацию возникновения права собственности.

Следует учесть, что если в состав готовой продукции переводятся квартиры, то их последующая реализация освобождается от НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). "Входной" НДС, находящийся в составе затрат на изготовление этих объектов, там и остается (п. 2 ст. 170 НК РФ). Когда в состав готовой продукции переводятся нежилые помещения, их последующая продажа облагается НДС на общих основаниях.

Следовательно, владелец этой продукции (застройщик) имеет полное право принять к вычету НДС, предъявленный ему при изготовлении (в данном случае - строительстве) этой продукции (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как уже отмечалось, застройщик практически ведет раздельный учет затрат по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС.

Таким образом, при переводе в состав готовой продукции объектов нежилой недвижимости он имеет право принять НДС, предъявленный ему при их возведении, к вычету, отразив это записями:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

предъявлен к вычету НДС;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч. 20 "Основное производство"

предъявлен к вычету НДС.

Следовательно затраты на нежилое помещение отразятся в учете на меньшую сумму, чем затраты на точно такое же помещение, признанное жилым (пример 2).

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Компания "Альфа" - застройщик многоквартирного жилого дома. После получения разрешения на ввод объекта недвижимости в эксплуатацию на помещения, на которые не удалось заключить договоры об участии в долевом строительстве, зарегистрировано возникновение права собственности и они учтены как готовая продукция.

Исходя из условий примера 1, предположим, что затраты на возведение 1  площади, предъявленные техзаказчиком, - 40 824,4 руб. (в том числе НДС 5 162,4 руб.). Затраты застройщика на 1  - 5 157,6 руб. (в том числе НДС 540 руб.). Затраты на нежилое помещение площадью 150 : принятые от техзаказчика, - 6 123 660 руб. [(40 824,4 руб. х 150 ), в том числе НДС 774 360 руб. (5 162,4 руб. х 150 )]; собственные - 776 490 руб. [(5157,6 руб. х 150 ), в том числе НДС 81 000 руб. (540 руб. х 150 )].

Принятие к вычету НДС отразится записями:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

774 360 руб.

предъявлен к вычету НДС;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч. 20 "Основное производство"

81 000 руб.

предъявлен к вычету НДС.

Если затраты на регистрацию права собственности на помещение выразились только в уплате госпошлины (22 000 руб.), то перевод его в состав готовой продукции будет отражен записями:

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

5 349 240 руб. (6 123 600 - 774 360)

в себестоимость готовой продукции включены затраты, предъявленные техзаказчиком;

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 20 "Основное производство"

695 490 руб. (776 490 - 81 000)

в себестоимость готовой продукции включены затраты застройщика;

Д-т сч. 43 "Готовая продукция",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (68 "Расчеты по налогам и сборам")

22 000 руб.

включены в себестоимость помещения затраты по регистрации возникновения права собственности.

Итак, стоимость офисного помещения составила 6 066 730 руб. (5 349 240 руб. + 695 490 руб. + 22 000 руб.). Далее помещение будет продано по договору купли-продажи по согласованной в нем цене.

Литература

1. Гражданский кодекс Российской Федерации: часть вторая: [принят Государственной Думой 22 декабря 1995 г., с изменениями и дополнениями].

2. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая: [принят Государственной Думой 5 августа 2000 г., N 117-ФЗ, с изменениями и дополнениями].

3. Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ // Собрание законодательства РФ. - 2005. - N 1 (часть 1). - Ст. 40.