Вопрос: Каков порядок отражения в форме 6-НДФЛ пособий по временной нетрудоспособности? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2016 г.)

Каков порядок отражения в форме 6-НДФЛ пособий по временной нетрудоспособности?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При заполнении расчета формы 6-НДФЛ необходимо исходить из следующего.

В связи с оплатой больничных листов датой фактического получения дохода признается день выплаты этих сумм.

Датами удержания НДФЛ с сумм пособия по временной нетрудоспособности признаются дни выплаты соответствующих сумм.

Датой, не позднее которой должна быть перечислена сумма НДФЛ с пособий по временной нетрудоспособности, признается последний день месяца, в котором произведена выплата.

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ в редакции Федерального закона от 02.05.2015 N 113-ФЗ, вступившей в силу с 01.01.2016, налоговые агенты обязаны представлять в налоговый орган по месту учета расчет сумм налога на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ, налог), исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) и порядок его заполнения (далее - Порядок) утверждены приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

В Разделе 1 формы 6-НДФЛ указываются обобщенные по всем физическим лицам суммы начисленного дохода, исчисленного и удержанного налога нарастающим итогом с начала налогового периода по соответствующей налоговой ставке (п. 3.1 Порядка).

В соответствии с п. 3.3 Порядка в разделе 1 указывается:

по строке 010 - соответствующая ставка налога, с применением которой исчислены суммы налога;

по строке 020 - обобщенная по всем физическим лицам сумма начисленного дохода нарастающим итогом с начала налогового периода;

по строке 040 - обобщенная по всем физическим лицам сумма исчисленного налога нарастающим итогом с начала налогового периода;

по строке 070 - общая сумма удержанного налога нарастающим итогом с начала налогового периода.

В Разделе 2 формы 6-НДФЛ отражаются даты фактического получения физическими лицами дохода и удержания налога, сроки перечисления налога и обобщенные по всем физическим лицам суммы фактически полученного дохода и удержанного налога (п. 4.1 Порядка).

Что касается непосредственно заполнения строк, то в соответствии с п. 4.2 Порядка:

- по строке 100 отражается дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130 (следует обратить внимание на разъяснения ФНС России, содержащиеся в письмах от 18.03.2016 N БС-4-11/4538@, от 13.11.2015 N БС-4-11/19829, от 24.11.2015 N БС-4-11/20483@, о том, что строка 100 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, определяющих дату получения дохода);

- по строке 110 - дата удержания НДФЛ с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130; строка 110 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ (письмо ФНС России от 28.03.2016 N БС-4-11/5278@);

- по строке 120 - дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма НДФЛ (указанная дата определяется в соответствии с положениями п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ (письма ФНС России от 20.01.2016 N БС-4-11/546@, от 24.03.2016 N БС-4-11/5106));

- по строке 130 - обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания удержанного налога) в указанную в строке 100 дату;

- по строке 140 - обобщенная сумма НДФЛ, удержанного на дату, указанную в строке 110.

Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100-140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно.

Отметим также, что в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период по строкам 100-140 отражаются только те операции, которые произведены именно в этом отчетном периоде. Операции, произведенные в предыдущие отчетные периоды, в данном разделе не отражаются (письмо ФНС России от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@).

Обратим внимание, что с 01.01.2016 ст. 223 НК РФ действует в новой редакции, но часть норм не претерпела изменений.

Так, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, если иное не предусмотрено п.п. 2-5 указанной статьи, дата фактического получения физическим лицом дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц при получении доходов в денежной форме.

В свою очередь, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.

Выплата пособия по временной нетрудоспособности является гарантией, предоставляемой работникам в соответствии с законодательством, и не связана с трудовой деятельностью работника. Пособие по временной нетрудоспособности не является частью оплаты труда (часть первая ст. 129, ст. 183 ТК РФ, ст.ст. 5, 6 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", смотрите также письмо Минфина России от 10.10.2007 N 03-04-06-01/349). Поэтому, как разъяснялось, в отношении определения даты получения дохода в виде пособия по временной нетрудоспособности следует применять не положения п. 2 ст. 223 НК РФ, а положения пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ (письма ФНС России от 24.10.2013 N БС-4-11/190790, Минфина России от 10.04.2015 N 03-04-06/20406). То есть дата фактического получения дохода в виде пособия по временной нетрудоспособности определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках (смотрите также постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2015 N 20АП-6483/15, письмо ФНС России от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9698@, письма Минфина России от 06.06.2012 N 03-04-08/8-139, от 26.01.2015 N 03-04-06/2187, от 10.10.2007 N 03-04-06-01/349).

В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2016) исчисление сумм НДФЛ производится налоговым агентом на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2016) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Вместе с тем абзацем вторым этого пункта предусмотрено, что при выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (письмо Минфина России от 01.02.2016 N 03-04-06/4321).

С учетом всего вышесказанного показатели в форме 6-НДФЛ следует отразить следующим образом.

1. Сотрудник представил листок нетрудоспособности, например, 26.04.2016 года. Ему было начислено пособие по временной нетрудоспособности в сумме 10 000 руб. и выплачено 28.04.2016.

В форме 6-НДФЛ за полугодие указывается (исходим из предположения о том, что другие начисления и выплаты с января у организации отсутствуют):

- по строке 010 - ставка 13%;

- по строке 020 - 10 000 руб.;

- по строке 040 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 070 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 100 - 28.04.2016 (дата фактического получения дохода, определяемая в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, то есть день выплаты пособия);

- по строке 110 - 28.04.2016 (дата удержания НДФЛ с суммы пособия в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ);

- по строке 120 - 04.05.2016 (дата, не позднее которой должна быть перечислена в бюджет сумма НДФЛ согласно абзацу второму п. 6 ст. 226 НК РФ, п. 7 ст. 6.1 НК РФ); также, на наш взгляд, не будет неверным указание в этой строке даты 28.04.2016, поскольку нарушения условия "не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты" в этом случае не происходит;

- по строке 130 отражается обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания удержанного налога) в указанную в строке 100 дату (в данном случае 10 000 руб.);

- по строке 140 отражается обобщенная сумма НДФЛ, удержанного на дату, указанную в строке 110 (в данном случае 1300 руб.).

2. Сотрудник представил листок нетрудоспособности, например, 26.04.2016 года. Ему было начислено пособие по временной нетрудоспособности в сумме 10 000 руб. и выплачено 10.05.2016.

В форме 6-НДФЛ за полугодие указывается (также исходим из предположения о том, что другие начисления и выплаты с января месяца у организации отсутствуют):

- по строке 010 - ставка 13%;

- по строке 020 - 10 000 руб.;

- по строке 040 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 070 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 100 - 10.05.2016 (дата фактического получения дохода, то есть день выплаты пособия);

- по строке 110 - 10.05.2016 (дата удержания НДФЛ с суммы пособия);

- по строке 120 - 31.05.2016 (дата, не позднее которой должна быть перечислена в бюджет сумма НДФЛ при выплате пособия по временной нетрудоспособности); полагаем, что указание даты фактического перечисления НДФЛ, если она приходится на более ранний срок (например, 10.05.2016) также не будет ошибкой, поскольку условие "не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты" не нарушается;

- по строке 130 отражается обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания удержанного налога) в указанную в строке 100 дату (в данном случае 10 000 руб.);

- по строке 140 отражается обобщенная сумма НДФЛ, удержанного на дату, указанную в строке 110 (в данном случае 1300 руб.).

3. Сотрудник сдал листок нетрудоспособности, например, 28.06.2016. Ему было начислено пособие по временной нетрудоспособности в сумме 10 000 руб. и выплачено 05.07.2016. В этой ситуации полагаем, что указанные суммы отражаются в форме 6-НДФЛ уже за девять месяцев (также исходим из предположения о том, что другие начисления и выплаты с января месяца у организации отсутствуют):

- по строке 010 - ставка 13%;

- по строке 020 - 10 000 руб.;

- по строке 040 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 070 - 1300 руб. (10 000 руб. x 13%);

- по строке 100 - 05.07.2016 (дата фактического получения дохода, то есть день выплаты пособия);

- по строке 110 - 05.07.2016 (дата удержания НДФЛ с суммы пособия);

- по строке 120 - 01.08.2016 - налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты, но в связи с тем, что 31.07.2016 - это выходной день (воскресенье), на основании п. 7 ст. 6.1 НК РФ крайний срок перечисления налога переносится на 01.08.2016 (дата, не позднее которой должна быть перечислена в бюджет сумма НДФЛ при выплате пособия по временной нетрудоспособности); полагаем, что указание даты фактического перечисления НДФЛ, если она приходится на более ранний срок (например, 05.07.2016) также не будет ошибкой, поскольку условие "не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты" не нарушается;

- по строке 130 отражается обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания удержанного налога) в указанную в строке 100 дату (в данном случае 10 000 руб.);

- по строке 140 отражается обобщенная сумма НДФЛ, удержанного на дату, указанную в строке 110 (в данном случае 1300 руб.).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

5 мая 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.