Сомнительные и безнадежные долги населения: документы от РКЦ (Н.М. Софийская, журнал "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г.)

Сомнительные и безнадежные долги населения: документы от РКЦ

Н.М. Софийская,

эксперт журнала "Жилищно-коммунальное

хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г., с. 68-73.

Многие УК начисляют и собирают платежи населения через агентов - расчетно-кассовые центры (РКЦ). В некоторых случаях это действительно удобно и выгодно, в других - продиктовано волей местных или региональных властей. Так или иначе исполнитель услуг фактически утрачивает безраздельный контроль за начислением платы и учетом фактических поступлений. При формировании данных в учете ему приходится полагаться на документы, полученные от РКЦ. Являются ли они достаточными для подтверждения существования задолженности потребителей, срока ее возникновения в целях обоснования списания безнадежных долгов и создания резерва по сомнительным долгам? Особенно это становится актуально, если речь идет о признании соответствующих расходов при исчислении налога на прибыль.

Общие правила подтверждения расходов

Чтобы отнести к внереализационным расходам безнадежный долг, налогоплательщик должен подтвердить, прежде всего, существование задолженности и ее размер, а также наступление обстоятельства, с которым закон связывает признание ее безнадежной (в случае с истечением срока исковой давности важным может стать момент возникновения задолженности). Чтобы сформировать расходы в виде отчислений в резерв по сомнительным долгам, компания точно так же должна доказать существование долга и его величину, а также момент возникновения (отчисления в резерв возможны только по долгам, срок возникновения которых превышает 45 дней).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ все расходы должны быть документально подтверждены. В налоговой декларации неправомерно отражать убыток без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12). Это требование действует и в отношении убытков, приравненных к внереализационным расходам, в частности, в отношении сумм безнадежных долгов (Постановление ФАС МО от 13.02.2014 N Ф05-76/2014).

Значит, для подтверждения расходов в виде безнадежных долгов и отчислений в резерв сомнительных долгов налогоплательщик должен иметь документы, подтверждающие основание для возникновения и наличие задолженности. Исходя из того, что налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов (ст. 313 НК РФ), следует прийти к выводу, что и расходы должны подтверждаться первичными учетными документами. Обязательные реквизиты таких документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", это:

- наименование документа;

- дата его составления;

- наименование экономического субъекта, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

- подписи лиц, названных выше, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В Письме от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955 ФНС называла документы, подтверждающие факт возникновения задолженности. Это могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приема-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.). При этом в подавляющем большинстве случаев договор сам по себе не является первичным документом, свидетельствующим о совершении хозяйственной операции.

Для подтверждения того, что на момент списания (резервирования) задолженность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода (см. постановления АС МО от 07.04.2015 N Ф05-17025/2014, АС ПО от 09.04.2015 N Ф06-21245/2013).

Известны случаи, когда арбитры поддерживают налоговиков, исключающих рассматриваемые расходы в виде сумм безнадежных долгов и отчислений в резерв по сомнительным долгам из налоговой базы из-за отсутствия подтверждающих документов:

- из представленных доказательств невозможно установить факты совершения хозяйственных операций, в отношении которых обществом было произведено списание задолженности, определить конкретные обстоятельства, основания и момент возникновения задолженности. Общество выполнило лишь порядок списания дебиторской задолженности, но не доказало возникновение и наличие спорных долгов (Постановление АС УО от 23.01.2015 N Ф09-5454/14);

- регистры бухгалтерского учета и акты сверки, подписанные одной стороной в отсутствие первичных документов, не являются доказательствами безнадежности списанных налогоплательщиком долгов (Постановление АС ВВО от 30.11.2015 N Ф01-4818/2015).

Подтверждение задолженности населения за ЖКУ

Специфика работы в сфере управления МКД существенно влияет на круг документов, которые налогоплательщик может представить в обоснование возникновения задолженности. Вспомним, что управляющий не подписывает с собственниками (нанимателями) помещений в МКД акты об оказании услуг на суммы начисленной им платы*(1). В случае взыскания задолженности с потребителя УК должна доказать, что ответчик является собственником (нанимателем) помещения в МКД, в спорном периоде УК управляла этим домом, а также установить размер задолженности за содержание жилья (размер платы, площадь помещения), коммунальные услуги (тарифы, нормативы, показания приборов учета) за определенный период.

Начисление платы фиксируется в платежных документах, которые УК обязана выставлять потребителям, но которые не отвечают требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам. Оплата фиксируется в системе учета УК. Задолженность подтверждается, как правило, выпиской из лицевого счета должника. Если должник не докажет, что совершал платежи, не учтенные УК, он обязан оплатить долг.

Как правило, к приказу о создании резерва по сомнительным долгам, списании безнадежных долгов бухгалтеры прилагают только акт инвентаризации задолженности (список должников, имеющих просроченную задолженность, с указанием периода ее возникновения). Одновременно УК должна обладать детальной информацией по каждому должнику и в любой момент "извлекать" ее из системы учета по запросу (потребителя, собственных служб, налоговых органов, суда и т.д.). Представление документов, подтверждающих возникновение и размер задолженности за конкретные периоды, по выборочным (или всем) контрагентам может подтвердить правомерность признания рассматриваемых в статье расходов при исчислении налога на прибыль. Здесь следует добавить, что выписку из лицевого счета все же целесообразно оформлять с соблюдением требований к первичному учетному документу.

Если "в деле" РКЦ...

Закон не запрещает УК передавать функции по начислению и приему платежей населения третьим лицам (РКЦ) на основе договоров. РКЦ обладают исчерпывающей информацией по каждому потребителю, тогда как передают УК лишь сводные отчеты по начисленной плате, поступившим платежам и величине задолженности. УК составляет в бухгалтерском учете записи на основании данных отчетов*(2), используя в аналитическом учете единого контрагента - население. Такой порядок не снимает с компании обязанности вести учет расчетов в разрезе каждого потребителя, верно определять налоговые обязательства. До тех пор, пока нет оснований усомниться в достоверности предоставляемой РКЦ информации, составленные им сводные отчеты принимаются в качестве документов, которыми оформляются соответствующие хозяйственные операции. Получив претензию от потребителей с подтверждением факта оплаты услуг, не нашедшего отражения в отчете РКЦ, УК должна произвести исправления в учете.

Тот факт, что при таком варианте организации работы непосредственно УК не обладает сведениями о расчетах в разрезе каждого собственника (нанимателя) помещения в МКД, становится для налоговиков поводом отказать в принятии расходов по причине отсутствия подтверждения возникновения задолженности. Однако, полагаем, использование незапрещенного способа начисления и приема платежей не должно ставить налогоплательщиков в менее выгодные условия по сравнению с другими налогоплательщиками, которые имеют собственную абонентскую службу.

Примеры положительных для УК решений можно найти в арбитражной практике. Так, в Постановлении АС ЗСО от 20.08.2014 по делу N А27-14595/2013 перечислены подтверждающие документы, представленные УК:

- приказ о проведении инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами;

- список потребителей, имеющих задолженность по оплате жилищных и коммунальных услуг свыше 12 месяцев.

В качестве пояснений также были даны копии договоров управления МКД, контрактов с РКЦ, предоставляющими программный комплекс для приема платежей от населения, письмо РКЦ с разъяснением порядка документального отражения информации о расчетах за коммунальные услуги.

В свою очередь, Арбитражный суд города Москвы в Решении от 31.12.2015 по делу N А40-103869/2015 также поддержал УК, которая создавала резерв по сомнительным долгам. В обоснование расходов были собраны следующие доказательства:

- списки должников, составленные РКЦ, в которых содержатся данные в виде перечня адресов физических лиц (с указанием Ф.И.О., телефона, лицевого счета, кода плательщика), типа собственности, общей суммы задолженности и срока задолженности в месяцах;

- справки об оплате услуг за определенный период по утвержденной форме, представленные для примера по 35 должникам. В виде таких справок предоставляются сведения из электронной базы данных о начислениях и платежах каждого владельца квартиры по запросу УК или гражданина. Указанные выше списки должников формируются на основании информации, хранящейся в такой базе данных.

* * *

Для отнесения долгов к сомнительным, безнадежным и признания в связи с этим внереализационных расходов в порядке, установленном гл. 25 НК РФ, УК должна иметь не только акты инвентаризации и налоговые регистры с расчетами сумм резерва, приказы о списании долгов, но и документы, подтверждающие возникновение задолженности. Как правило, такую функцию выполняют справки о состоянии расчетов (выписки из лицевого счета) конкретного потребителя. Это справедливо и в случае, если учет начислений и сумм оплаты ведется сторонней компанией. Дополнительно будет нелишним подробно разъяснить налоговикам (или суду) порядок взаимодействия с ней.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее см. статью Н.Н. Максимовой "О документах, выставляемых собственникам нежилых помещений" (N 3, 2015).

*(2) Подробнее см. статью Е.А. Пещерской "Расчеты через расчетные центры" (N 1, 2015).