НДФЛ в разъяснениях Верховного Суда РФ (Я. Лазарева, журнал "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2016 г.)

НДФЛ в разъяснениях Верховного Суда РФ

Я. Лазарева,

внутренний аудитор

Журнал "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2016 г., с. 37-39.

В октябре 2015 года Верховный Суд РФ выпустил Обзор судебных решений по применению главы 23 Налогового кодекса. Несмотря на то что многие вопросы касаются непосредственно физических лиц, для работодателей также найдутся интересные ситуации.

Позиция Верховного Суда РФ имеет приоритет над разъяснениями контролирующих ведомств по вопросам применения налогового законодательства *(1). В этой связи весьма актуальны выводы арбитров, обобщенные в октябрьском Обзоре *(2) по вопросам НДФЛ и направленные ФНС России территориальным инспекциям для использования в работе*(3). Рассмотрим наиболее интересные решения служителей Фемиды.

Аренда жилья для сотрудника

Оплата работодателем аренды жилья для сотрудника не признается налогооблагаемым доходом последнего, если такие затраты обусловлены прежде всего интересом самого работодателя*(4).

Безусловно, это решение не останется незамеченным теми компаниями, которые арендуют квартиры для иногородних работников. Позиция суда будет актуальна и для фирм, обеспечивающих жильем сотрудников-иностранцев, тем более что такая обязанность возложена на работодателя буквой закона*(5).

Чиновники в своих многочисленных разъяснениях неумолимы. Оплата организацией найма квартиры для работника признается его доходом, полученным в натуральной форме, который облагается НДФЛ, утверждают представители финансового ведомства*(6).

Верховный Суд РФ не согласился с этой позицией. Арбитры обратили внимание на то, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере могут удовлетворяться его личные потребности. Однако это не является достаточным обстоятельством для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого НДФЛ. Ведь договоры аренды жилых помещений заключались по инициативе работодателя в связи с открытием филиала, расположенного в другом городе, необходимостью привлечения к труду в филиале иногородних работников, имеющих особый опыт и квалификацию.

Компенсация за разъездной характер работы

НДФЛ не облагаются компенсационные выплаты за разъездной характер работ, если такие выплаты осуществляются из расчета предполагаемых или фактически произведенных затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей*(7).

Обзор, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21 октября 2015 г.

Минфин России и ранее разъяснял, что НДФЛ не облагаются выплаты, связанные с возмещением работодателями расходов на служебные поездки сотрудников, чья работа носит разъездной характер. В свою очередь, размер этих выплат должен устанавливаться коллективным или трудовым договором, локальными актами предприятия*(8).

Однако на практике при квалификации доходов налоговики зачастую уделяют внимание названию выплаты, а не ее характеру. Собственно, это и стало предметом спора, рассмотренного Верховным Судом РФ. Компания оплачивала работникам проезд на городском транспорте общего пользования, такси без подтверждающих документов, предусмотрев в положении об оплате труда для ряда работников надбавку за передвижной характер труда. Доплаты рассчитывались по нормативам, установленным в положении об оплате труда в зависимости от количества дней, проведенных работником в разъездах в течение месяца. Проверяющие расценили эту надбавку как составную часть системы оплаты труда и доначислили НДФЛ*(9). Суд указал, что определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 Трудового кодекса, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.). Спорные выплаты по своему характеру являются компенсационными и не облагаются НДФЛ несмотря на то, что именовались организацией надбавками к окладу.

Доход в натуральной форме

Полученная в натуральной форме выгода облагается НДФЛ, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога*(10).

Некоторые компании оплачивают продукты питания в офисе для работников (чай, кофе, сливки, сахар и т.д.), занятия работников в спортивных клубах, транспортировку сотрудников от метро до офиса, корпоративные мероприятия (в том числе банкеты). Обычно в ходе налоговой проверки такие затраты работодателя "превращаются" в доходы работников в натуральной форме. Контролеры считают, что в перечисленных случаях сотрудники получают экономическую выгоду, а значит, компания (будучи налоговым агентом) обязана исчислить и удержать налог при выплате работнику дохода*(11). Именно такой подход изложен в официальных разъяснениях*(12).

По мнению служителей Фемиды, по смыслу норм статьи 41 Налогового кодекса доход подлежит учету в целях налогообложения, если размер экономической выгоды может быть определен применительно к каждому лицу, получившему соответствующее благо. При участии в праздничном мероприятии работники получили возможность, в частности, попробовать напитки и блюда, посмотреть выступления артистов и т.п. Однако выгода в связи с предоставлением таких благ носила обезличенный характер. В этом случае доход не может быть персонифицирован. Следовательно, нет оснований и для начисления НДФЛ.

Штрафы и неустойки, выплачиваемые гражданам

Выплаты неустойки и штрафа гражданам в связи с нарушением прав потребителей облагаются НДФЛ, а денежная компенсация морального вреда от налога освобождена*(13).

Обзор, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21 октября 2015 г.

В случае нарушения условий договора продавец должен выплатить покупателю неустойку. Если такая выплата не производится в добровольном порядке, то дополнительно покупатель вправе получить от продавца штраф в размере 50 процентов от присужденных судом сумм. Также покупатель может потребовать компенсации морального вреда*(14).

Чиновники единодушны во мнении: денежная компенсация морального вреда не облагается НДФЛ. Тогда как выплаты в виде неустойки и штрафа, полученные по решению суда, не освобождаются от налогообложения, потому что эти выплаты не поименованы в статье 217 Налогового кодекса*(15).

Вместе с тем единая судебная практика по вопросу налогообложения этих выплат отсутствовала. Некоторые суды считали, что от НДФЛ освобождаются не только денежная компенсация морального вреда, но и суммы штрафов и неустоек*(16). В то же время ряд судов приходил к выводу о том, что суммы штрафов и неустоек облагаются налогом*(17).

Верховный Суд РФ выработал единый подход по рассматриваемой проблеме: выплата санкций (штрафа и неустойки по Закону о защите прав потребителей) приводит к образованию имущественной выгоды у покупателя. Значит, эти выплаты включаются в налогооблагаемый доход покупателя*(18).

Получение имущественного вычета у работодателя

Если сотрудник обратился с заявлением о предоставлении имущественного вычета, работодатель должен вернуть налог, удержанный с начала календарного года, в котором было подано заявление*(19).

Имущественный вычет может быть получен работником до окончания календарного года, в котором возникло право на вычет. Для этого работнику следует обратиться к работодателю с заявлением и представить соответствующее уведомление из налогового органа*(20). Чаще всего у бухгалтера возникает вопрос: с какого месяца осуществить возврат налога, если сотрудник обратился за вычетом не в первом месяце года?

В случае обращения к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца налогового периода вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, утверждают представители компетентных органов*(21). Безусловно, в пользу этой позиции существует судебная практика*(22).

Однако некоторые арбитры считают, что работодатель как налоговый агент обязан предоставить налогоплательщику имущественный вычет с начала календарного года независимо от того, в каком месяце налогоплательщик получил уведомление налогового органа и представил его совместно с заявлением о получении вычета*(23). Что ж, Верховный Суд РФ подтвердил правомерность данной позиции.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, доведено письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097

*(2) Обзор, утв. Президиумом ВС РФ 21.10.2015 (далее - Обзор)

*(3) письмо ФНС России от 03.11.2015 N СА-4-7/19206@

*(4) п. 3 Обзора

*(5) п. 5 ст. 16 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ

*(6) письма Минфина России от 13.08.2014 N 03-04-06/40543, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369, от 26.08.2013 N 03-04-06/34883

*(7) п. 4 Обзора

*(8) п. 3 ст. 217 НК РФ; письма Минфина России от 29.04.2015 N 03-03-06/1/24840, от 22.01.2015 N 03-04-06/1626, от 15.09.2014 N 03-03-06/4/46131

*(9) ст. 129 ТК РФ

*(10) п. 5 Обзора

*(11) ст. 41 НК РФ

*(12) письма Минфина России от 30.01.2015 N 03-04-06/3511, от 01.12.2014 N 03-03-06/1/61234, от 11.02.2014 N 03-04-05/5487, от 14.08.2013 N 03-04-06/33039, от 06.03.2013 N 03-04-06/6715, от 18.02.2013 N 03-04-06/4259

*(13) п. 7 Обзора

*(14) пп. 5, 6 ст. 13, ст. 15 Закона от 07.02.1992 N 2300-1 (далее - Закон о защите прав потребителей)

*(15) письма Минфина России от 28.10.2015 N 03-04-07/62079, от 29.06.2015 N 03-04-05/37490, от 09.04.2015 N 03-04-05/20232, от 11.06.2014 N 03-04-05/28283, от 28.05.2013 N 03-04-05/19242, ФНС России от 02.11.2015 N БС-4-1/19082@, от 13.04.2015 N БС-3-11/1481@, от 23.04.2014 N БС-3-11/1528

*(16) Апелляционные определения Архангельского областного суда от 05.03.2015 N 33-948/2015, от 19.02.2015 N 33-832/2015, Нижегородского областного суда от 17.02.2015 N 33-1383/2015, Орловского областного суда от 05.11.2014 N 33-2535

*(17) Апелляционные определения Курганского областного суда от 19.03.2015 N 33-683/2015, Кемеровского областного суда от 30.07.2014 N 33А-7662

*(18) ст. 41, 209 НК РФ

*(19) п. 15 Обзора

*(20) п. 8 ст. 220 НК РФ

*(21) письма Минфина России от 04.03.2015 N 03-04-05/11260, от 22.08.2014 N 03-04-06/42092, от 15.07.2014 N 03-04-05/34402, от 21.08.2013 N 03-04-05/34221, ФНС России от 02.04.2013 N ЕД-2-3/217@

*(22) пост. АС ЗСО от 30.09.2014 N Ф04-7281/14 (подтвержденное определением ВС РФ от 26.12.2014 N 304-КГ14-6337), от 30.09.2014 N Ф04-9206/14

*(23) пост. АС УО от 29.09.2014 N Ф09-5902/14, ФАС СЗО от 21.04.2014 N Ф07-1698/14