Комментарий к информации Министерства финансов Российской Федерации N ПЗ-13/2015 "О применении установленных Минкультуры России правил комплектования, учета и организации хранения электронных архивных документов в отношении первичных и отчетных документов налогоплательщиков" (А. Гусев, журнал "Бюджетные организации: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2015 г.)

Комментарий к информации Министерства финансов Российской Федерации N ПЗ-13/2015 "О применении установленных Минкультуры России правил комплектования, учета и организации хранения электронных архивных документов в отношении первичных и отчетных документов налогоплательщиков"

А. Гусев,

к.п.н., редактор журнала "Бюджетные организации:

акты и комментарии для бухгалтера"

Журнал "Бюджетные организации: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2015 г.

В соответствии со ст. 9 Закона о бухгалтерском учете*(1) и п. 7 Инструкции N 157н*(2) все хозяйственные операции, проводимые учреждением, должны оформляться оправдательными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным согласно законодательству РФ, правовым актам уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование;

- дата составления;

- наименование субъекта учета, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- информация, необходимая для представления субъектом учета (администратором доходов бюджетов бюджетной системы РФ) в Государственную информационную систему о государственных и муниципальных платежах сообразно порядку, установленному Федеральным законом от 27.07.2010 N 210-ФЗ "Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг";

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

- подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Данные проверенных и принятых к учету первичных (сводных) учетных документов систематизируются в хронологическом порядке (по датам совершения операций) и (или) группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета накопительным способом с отражением в регистрах бухучета.

Исходя из ч. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы таких документов для организаций государственного сектора утверждаются согласно бюджетному законодательству РФ.

В силу п. 1 ст. 17 Федерального закона N 125-ФЗ*(3) государственные (муниципальные) учреждения обязаны обеспечивать сохранность архивных документов, в том числе документов по личному составу, в течение сроков их хранения, установленных федеральными законами или иными нормативными правовыми актами РФ.

Кроме того, согласно ст. 29 Закона о бухгалтерском учете учреждения, как и другие организации, обязаны обеспечить хранение первичных (сводных) учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, определяемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Документы учетной политики, стандарты экономического субъекта, другие документы, связанные с организацией и ведением бухгалтерского учета, в том числе средства, обеспечивающие воспроизведение электронных документов, а также проверку подлинности электронной подписи, подлежат хранению в течение не менее пяти лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в последний раз. Аналогичные требования установлены в п. 14 Инструкции N 157н.

Таким образом, при определении срока хранения необходимо исходить из правил организации государственного архивного дела. При этом минимальный срок хранения должен составлять пять лет после отчетного года.

Перечень типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков хранения данных документов утвержден Приказом Минкультуры РФ от 25.08.2010 N 558.

Согласно ст. 313 НК РФ систему налогового учета учреждение организует самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил такого учета, то есть последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе вводить для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

В соответствии со ст. 313 НК РФ подтверждением сведений налогового учета являются:

- первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

- аналитические регистры налогового учета;

- расчет налоговой базы.

В силу пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), уплату (удержание) налогов, в течение четырех лет.

Указанные документы необходимы налоговым органам для контроля за соблюдением налогоплательщиками (плательщиками сбора, налоговыми агентами) законодательства о налогах и сборах, в частности посредством налоговых проверок.

Вместе с тем следует обратить внимание, что Налоговым кодексом может быть установлен иной срок хранения применительно к отдельным документам. Так, в соответствии с п. 4 ст. 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает базу текущего налогового периода на сумму ранее полученных убытков. По общему правилу, определенному п. 2 ст. 283, указанный срок составляет десять лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором убыток был получен.

Кроме того, налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком согласно заключенному с ним трудовому договору, но не менее четырех лет (абз. 4 п. 3 ст. 264 НК РФ). Книга покупок и ее дополнительные листы, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, хранятся в течение не менее четырех лет с даты последней записи. Необходимо отметить, что указанные сроки начинают течь после отчетного (налогового) периода, в котором соответствующий документ использовался в последний раз для составления налоговой отчетности, начисления и уплаты налога, подтверждения полученных доходов и произведенных расходов.

Таким образом, бюджетные учреждения, как и другие налогоплательщики, обязаны хранить данные налогового учета и другие необходимые документы четыре года, если иные сроки не определены законодательством.

Согласно п. 3 Информации Минфина РФ N ПЗ-13/2015 "О применении установленных Минкультуры России правил комплектования, учета и организации хранения электронных архивных документов в отношении первичных и отчетных документов налогоплательщиков" до утверждения федерального стандарта бухгалтерского учета, устанавливающего требования к документам и их обороту, для организации хранения таких документов, в том числе первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, составленных в электронном виде и подписанных электронной подписью, применяются Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденное Приказом Минфина СССР от 29.07.1983 N 105 (в части, не противоречащей соответствующим законодательным и иным нормативным правовым актам, изданным позднее) (далее - Положение N 105), и Правила организации хранения, комплектования, учета и использования документов Архивного фонда Российской Федерации и других архивных документов в органах государственной власти, органах местного самоуправления и организациях, утвержденные Приказом Минкультуры РФ от 31.03.2015 N 526 (далее - Правила N 526).

В силу требований Положения N 105 первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы до передачи в архив учреждения должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах под ответственностью лиц, уполномоченных главным бухгалтером.

Порядок хранения первичных и выходных документов на машиночитаемых носителях определен в соответствующих нормативных актах, регламентирующих ведение бухгалтерского учета в условиях его механизации (автоматизации). Обработанные вручную первичные документы текущего месяца, относящиеся к конкретному учетному регистру, комплектуются в хронологическом порядке и сопровождаются справкой для архива. Кассовые ордера, авансовые отчеты, выписки банка с относящимися к ним документами должны быть подобраны в хронологическом порядке и переплетены. Отдельные виды документов (наряды на работу, сменные рапорты) могут храниться непереплетенными, но подшитыми в папках во избежание их утери или злоупотреблений. По истечении сроков хранения документы бухгалтерского учета передаются в архив.

В целях организации и проведения методической и практической работы по экспертизе ценности, отбору и подготовке к передаче на государственное хранение документов архивных фондов, включая управленческую, научно-техническую, аудиовизуальную, машиночитаемую и другую специальную документацию, образующуюся в процессе деятельности учреждения, должна быть создана постоянно действующая экспертная комиссия - п. 1.1 Примерного положения о постоянно действующей экспертной комиссии учреждения, утвержденного Приказом Росархива от 19.01.1995 N 2 (далее - Положение N 2). Такая комиссия является совещательным органом при руководителе учреждения. Она должна возглавляться одним из заместителей руководителя учреждения, ее секретарем становится, как правило, заведующий ведомственным архивом или лицо, ответственное за архив (п. 1.4 Положения N 2). Персональный состав экспертной комиссии назначается приказом руководителя из числа наиболее квалифицированных сотрудников ведущих структурных подразделений, представителя делопроизводственной службы либо учреждения системы Росархива.

Для организации работы комиссии учреждению нужно подготовить положение об экспертной комиссии, которое необходимо согласовать с соответствующим учреждением системы Росархива. После согласования указанное положение должно быть утверждено и введено в действие приказом руководителя учреждения.

Основные задачи экспертной комиссии (п. 2 Положения N 2):

- организация и проведение экспертизы ценности документов на стадии делопроизводства при составлении номенклатуры дел и формировании дел. Напомним, что при проведении экспертизы ценности документов в структурных подразделениях осуществляется отбор дел постоянного и временного (свыше десяти лет) хранения для передачи в архив, отбор дел с временными сроками хранения, подлежащих хранению в структурных подразделениях, выделение к уничтожению дел за предыдущие годы, сроки хранения которых истекли. При этом одновременно проверяются качество и полнота номенклатуры дел, правильность определения сроков их хранения;

- организация и проведение экспертизы ценности документов на стадии подготовки к архивному хранению;

- организация и проведение отбора и подготовки документов к передаче на государственное хранение, в том числе научно-технической, аудиовизуальной и другой специальной документации.

Отбор документов постоянного и временного (свыше десяти лет) хранения проводится путем полистного просмотра дел, причем отбор для хранения и уничтожения только на основании заголовков дел не допускается.

Согласно п. 5.2 Положения N 2 деятельность экспертной комиссии должна осуществляться на основании утвержденного руководителем учреждения годового плана. Вопросы, относящиеся к компетенции такой комиссии, рассматриваются на заседаниях, которые проводятся по мере необходимости, но не реже двух раз в год. Все заседания комиссии должны быть запротоколированы.

По результатам экспертизы ценности составляются описи дел постоянного, временного (свыше десяти лет) хранения и по личному составу, а также акты о выделении к уничтожению дел, не подлежащих хранению. Формы указанных документов приведены в приложениях 1-4 к Правилам работы архивов*(4).

Один из вопросов, которым должна заниматься экспертная комиссия, - формирование номенклатуры дел учреждения. Под номенклатурой понимается систематизированный перечень наименований дел, заводимых в делопроизводстве организации, с указанием сроков их хранения по установленной форме (ГОСТ Р 51141-98 "Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения"*(5), п. 3.4.1 Правил работы архивов).

Согласно п. 3.4.3 названных правил номенклатура является основой для составления описей дел постоянного и временного (свыше десяти лет) хранения и основным учетным документом в делопроизводстве, а в архиве организации используется для учета дел временного (до десяти лет включительно) хранения. Сводная номенклатура составляется по установленной форме на общем бланке учреждения.

Также напомним, что в силу п. 14 Инструкции N 157н учреждению предоставлено право при наличии технической возможности хранить первичные электронные документы (электронные регистры) на машинных носителях с учетом требований законодательства РФ, регулирующего использование электронной цифровой подписи в электронных документах. То есть регистры бухгалтерского учета могут не выводиться на бумажный носитель, а храниться в электронной форме.

В процессе хранения электронных документов в архиве организации не реже одного раза в пять лет осуществляется технический контроль физического состояния их носителей и их воспроизводимости, и в случае изменения физического состояния носителей проводится работа по перезаписи электронных документов на новые носители.

При передаче электронных документов в архив выполняются в том числе их проверка на наличие вредоносных компьютерных программ и проверка воспроизводимости.

Согласно п. 2.30 Правил N 526 обязательные условия хранения электронных документов таковы:

- наличие в архиве организации не менее двух экземпляров каждой единицы хранения электронных документов (основной и рабочий экземпляры должны находиться на разных физических носителях);

- наличие технических и программных средств, предназначенных для воспроизведения, копирования, перезаписи электронных документов, контроля их физического и технического состояния;

- обеспечение режима хранения электронных документов, исключающего утрату, несанкционированную рассылку, уничтожение или искажение информации.

Текстовые электронные документы передаются для хранения в архив организации, являющейся источником комплектования государственного и муниципального архива, в формате PDF/A.

В целях обеспечения хранения, учета и использования электронных документов, находящихся в архиве организации, должно производиться синхронное изменение программно-аппаратной среды в организации и в ее архиве, а также своевременная перезапись документов на новые носители и в новые форматы.

Если при осуществлении технического контроля обнаружены изменения физического состояния носителей электронных документов, архив организации по решению руководителя должен проводить работу по перезаписи документов на новые носители.

При изменении форматов в результате преобразования программно-аппаратной среды, ухудшении воспроизводимости электронных документов архив организации по решению руководителя должен проводить работу по перезаписи документов в новые форматы.

Для оперативного доступа к электронным документам в справочных и поисковых целях в архиве создается фонд пользования электронных документов.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(2) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(3) Федеральный закон от 22.10.2004 N 125-ФЗ "Об архивном деле в Российской Федерации".

*(4) Основные правила работы архивов организации, одобрены Решением Коллегии Росархива от 06.02.2002.

*(5) Утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 27.02.1998 N 28, утратил силу с 01.03.2014.