Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 17 июля 2015 г. N СА-4-7/12690@ (Я.В. Лазарева, журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2015 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 17 июля 2015 г. N СА-4-7/12690@

Я.В. Лазарева,

редакция "НА"

Журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2015 г.

К сожалению, налоговое законодательство содержит множество пробелов и неточностей, которые приводят к разночтениям в правоприменительной практике. Чтобы свести к минимуму вероятность претензий со стороны фискальных органов, целесообразно принимать во внимание выводы Конституционного суда РФ, проверяющего те или иные нормы на предмет соответствия Конституции РФ. Рассмотрим наиболее интересные из них, обобщенные Федеральной налоговой службой в комментируемом письме.

Определение КС РФ от 22.01.2014 N 62-О: По общему правилу при переходе на общую систему налогообложения компания, применявшая УСН, вправе принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), которые не были отнесены к расходам в период применения спецрежима (п. 6 ст. 346.25 НК РФ). Но данное правило не распространяется на те организации, которые в качестве объекта налогообложения по УСН выбрали "доходы" - посчитал суд.

К слову, до "выхода в свет" рассматриваемого Определения по этой проблеме существовали официальные разъяснения в пользу налогоплательщиков. Так, в письме от 17.03.2010 N 03-11-06/2/36 (п. 2) Минфин России указал, что НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным, но не использованным в период применения УСН, после перехода на ОСН принимается к вычету в общем порядке. Причем этот вывод финансовое министерство адресовало налогоплательщику, который выбрал в качестве объекта "доходы". Естественно, налоговики не соглашались с таким подходом и находили поддержку в зале суда (Определение ВАС РФ от 08.04.2010 N ВАС-3698/10). Полагаем, что выводы Конституционного суда РФ поставили точку в этом споре.

Определение КС РФ от 22.04.2014 N 822-О: Пропуск налоговой инспекцией срока выставления требования не влечет произвольного и неограниченного увеличения сроков для принудительного взыскания налогов. Значит, подобные действия контролеров не нарушают конституционных прав налогоплательщика.

Что ж, эта позиция не нова. Комментируя правоприменение норм статьи 70 Налогового кодекса РФ, аналогичную точку зрения суды высказывали и ранее (Определение КС РФ от 22.03.2012 N 479-О-О). При этом срок на бесспорное взыскание начинает течь с момента истечения срока на добровольную уплату налога, который, в свою очередь, исчисляется с момента окончания срока, в течение которого требование об уплате налога должно было быть направлено налогоплательщику в соответствии с правилами статьи 70 Налогового кодекса РФ.

Определение КС РФ от 23.10.2014 N 2298-О: Допустим, физическое лицо не зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя, но ведет предпринимательскую деятельность. В этом случае положения Налогового кодекса РФ позволяют взыскать с такого лица налоги как с индивидуального предпринимателя.

В пользу изложенной позиции говорит понятие "индивидуальный предприниматель" (п. 2 ст. 11 НК РФ). Для целей налогообложения физическое лицо не может ссылаться на отсутствие статуса предпринимателя лишь на основании отсутствия надлежащей регистрации в соответствии с гражданским законодательством. При этом служители Фемиды допускают применение контролерами налоговых санкций, предусмотренных, в частности, главой 21 Налогового кодекса РФ. Иными словами, физическому лицу, не зарегистрированному в качестве ИП, но осуществляющему предпринимательскую деятельность, может быть начислен НДС.

Определение КС РФ от 17.02.2015 N 262-О: Чтобы вернуть излишне удержанный налоговым агентом НДФЛ, не нужно обращаться в налоговую инспекцию (ст. 78 НК РФ). В приоритете применение специальных норм пункта 1 статьи 231 Налогового кодекса РФ, согласно которым возврат налога производится налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика. Представители финансового министерства также признают, что при наличии налогового агента налоговый орган не может производить возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы НДФЛ (письмо Минфина России от 27.12.2012 N 03-04-06/4-370).

При этом не стоит забывать об исключениях из этого правила. Если излишек НДФЛ возник в связи с приобретением работником статуса налогового резидента РФ, то за возвратом предстоит обратиться в налоговую инспекцию. А основанием послужат декларация и документы, подтверждающие налоговый статус (п. 1.1 ст. 231 НК РФ). Также инспекция обязана вернуть НДФЛ, излишне удержанный налоговым агентом с выплат, указанных в статье 231.1 Налогового кодекса РФ.

Определения КС РФ от 03.07.2014 N 1555-О, от 23.10.2014 N 2342-О: Сразу оговоримся, что позиция суда актуальна для правоотношений, возникших до 1 января 2015 года. Тогда возникало множество споров по вопросу: можно ли ретроспективно пересчитать и уменьшить земельный налог за прошлые годы, если судебным решением установлена кадастровая стоимость земельного участка в размере рыночной?

Арбитры подтвердили, что для целей налогообложения имеется преимущество в применении кадастровой стоимости земельного участка, равной рыночной стоимости, перед кадастровой стоимостью земельных участков, установленной по результатам государственной кадастровой оценки земель.

Чиновники настаивали, что новая рыночная кадастровая стоимость земель не может распространяться на отношения, имевшие место до вступления в силу судебного акта, установившего такую стоимость. Право на перерасчет налога по кадастровой стоимости, установленной решением суда, возникает с даты изменения кадастровой стоимости земель (письма ФНС России от 26.08.2014 N БС-4-11/16812@, Минфина России от 12.07.2013 N 03-05-05-02/27214).

То есть, если изменения кадастровой стоимости внесены в государственный кадастр недвижимости (ГКН) в течение налогового периода, то эта стоимость подлежала применению для расчета земельного налога со следующего налогового периода.