Как снижают налоги при передаче имущества в адрес взаимозависимой компании (М. Крылова, Р. Лахман, журнал "Российский налоговый курьер", N 15, август 2015 г.)

Как снижают налоги при передаче имущества в адрес взаимозависимой компании

М. Крылова,

главный бухгалтер строительной компании "Московская реконструкция"

Р. Лахман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

Журнал "Российский налоговый курьер", N 15, август 2015 г.

При безвозмездной передаче имущества действуют ограничения. Риски при передаче имущества на пополнение чистых активов. Передача активов в уставный капитал выгоднее остальных способов.

Как правило, при продаже дорогостоящих активов у компании возникает существенная налоговая нагрузка. Поскольку при реализации имущества продавцу нужно исчислить НДС и налог на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 249 и 250 НК РФ).

Впрочем, взаимозависимые компании могут воспользоваться налоговыми преимуществами, которые предоставляют участникам или акционерам льготные положения статьи 251 НК РФ. И тем самым снизить налоговую нагрузку при передаче имущества. Рассмотрим, какими способами пользуются компании при передаче имущества взаимозависимому лицу в настоящее время.

Безвозмездная передача имущества в адрес дочерней компании

Суть способа

Для того чтобы передать имущество в безналоговом режиме, компании применяют льготные положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Согласно этой норме доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно, не учитываются при определении базы по налогу на прибыль. При этом доходы в виде безвозмездно полученного имущества включаются в базу по налогу на прибыль, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Правда, для того чтобы не отражать доход в налоговом учете, важно соблюсти следующие условия. Во-первых, учредитель или акционер общества, который передает имущество, должен владеть более чем 50% уставного капитала организации-получателя. Либо получатель имущества должен владеть более чем 50% уставного капитала передающей компании.

Во-вторых, если передающая сторона является иностранной организацией, включенной в черный список офшоров Минфина России (приказ от 13.11.07 N 108н и подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ), то стоимость полученного от нее имущества включается в доходы независимо от размера доли (абз. 3 подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Кроме того, имущество может быть получено от учредителя-физлица. Главное, чтобы его доля в уставном капитале организации составляла более 50% (абз. 4 подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В-третьих, имущество не должно передаваться третьим лицам в течение года со дня его получения. Минфин России еще в 2006 году указал, что при передаче имущества в аренду, доверительное управление, пользование, залог, а также на любом ином праве, не влекущем перехода права собственности, компания не вправе применять льготу, предусмотренную подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ (письмо от 09.02.06 N 03-03-04/1/100).

Нюансы применения

Данная льгота по налогу на прибыль распространяется только на имущество (в том числе денежные средства). Передача имущественных и неимущественных прав под льготное налогообложение не подпадает (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ, письмо Минфина России от 28.04.10 N 03-03-06/1/299 и постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.09 N А33-4100/08-Ф02-1119/09).

Если организация-получатель применяет "упрощенку", то она также может воспользоваться преимуществами, которые предоставляют учредителям или акционерам положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Об этом прямо сказано в подпункте 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ.

При несоблюдении хотя бы одного из таких условий стоимость полученного имущества включается в доходы. Если это основные средства, то они отражаются по первоначальной стоимости. Рыночная стоимость объектов ОС включается в состав доходов в момент их получения (п. 8 ст. 250, подп. 1 п. 4 ст. 271 и п. 1 ст. 273 НК РФ). При этом величина дохода определяется исходя из рыночных цен с учетом положений статьи 105.3 НК РФ.

Сведения о ценах нужно подтвердить документально или путем проведения независимой оценки. При этом по амортизируемому имуществу рыночная цена должна быть не ниже остаточной стоимости, а по иному имуществу - не ниже затрат на производство или приобретение (письмо Минфина России от 30.01.12 N 03-11-06/2/11). Если компания получила основное средство, то суммы начисленной по нему амортизации она вправе учесть при расчете налога на прибыль (п. 8 ст. 250 и п. 1 ст. 257 НК РФ).

Безвозмездная передача имущества облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом даже если учредитель или акционер выставит компании счет-фактуру на стоимость переданного имущества, то принять налог к вычету нельзя (письма ФНС России от 26.05.15 N ГД-4-3/8827@ и Минфина России от 27.07.12 N 03-07-11/197).

Конечно, с точки зрения налоговой экономии по НДС гораздо выгоднее передавать безвозмездно деньги, а не имущество, облагаемое этим налогом. Напомним, что поступление денежных средств облагается НДС, только если оно связано с расчетами за реализованные товары, работы или услуги (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и письмо Минфина России от 09.06.09 N 03-03-06/1/380).

Отметим также, что в случае нарушения одного из перечисленных выше условий стоимость безвозмездно полученного сырья и материалов можно учесть в расходах. При этом расходы будут равны рыночной стоимости активов, которая признана в доходах. Такая возможность появилась с 1 января 2015 года (Федеральный закон от 20.04.14 N 81-ФЗ внес изменения в п. 2 ст. 254 НК РФ). Ранее компании отстаивали свое право на признание расходов в суде (постановление ФАС Уральского округа от 09.01.13 N Ф09-12540/12).

Передача имущества с целью увеличения чистых активов

Суть способа

Передача имущества для увеличения чистых активов организации-получателя также позволяет не отражать налоговый доход (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Причем передать в безналоговом режиме можно не только само имущество (в том числе деньги), но и имущественные и неимущественные права. Даже если дочерняя организация передаст полученное имущество или имущественные права третьим лицам, она не потеряет права на льготу (письмо Минфина России от 18.04.11 N 03-03-06/1/243).

Правда, как и при использовании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, передающей стороне придется исчислить НДС со стоимости безвозмездно переданного имущества (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Этот способ позволяет не учитывать в доходах стоимость имущества независимо от размера доли (количества акций) учредителя (акционера). То есть активы могут быть безвозмездно получены от любого учредителя (письма Минфина России от 20.04.11 N 03-03-06/1/257 и от 21.03.11 N 03-03-06/1/160, ФНС России от 22.11.12 N ЕД-4-3/19653).

Нюансы применения

Имущество, переданное для увеличения чистых активов, не учитывается в доходах и в тех случаях, когда по желанию учредителя или акционера задолженность компании перед ними уменьшается или прекращается. Чиновники не раз указывали, что если компания не исполнила обязательства перед учредителем по договору займа, то он может передать заем на увеличение чистых активов (письма Минфина России от 25.06.14 N 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.12 N ЕД-3-3/1581@ и от 20.07.11 N ЕД-4-3/11698@).

Такая же логика применима и к обязательствам, вытекающим, например, из договоров купли-продажи или поставки, предметом которых является реализация основных средств, материалов или иных ценностей. Это имущество учредитель также может передать на увеличение чистых активов компании.

Для снижения рисков целесообразно выполнить требования подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Для этого оформляется протокол общего собрания участников компании, согласно которому имущество передается обществу для увеличения чистых активов. Либо это прямо должно быть предусмотрено в учредительных документах компании-получателя.

Положения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ распространяются только на хозяйственные общества и товарищества. Поэтому некоммерческие организации, производственные кооперативы, хозяйственные партнерства и унитарные предприятия такую льготу применять не вправе (письмо Минфина России от 04.07.13 N 03-03-07/25624).

По мнению финансового ведомства, льгота, предусмотренная подпунктом 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не распространяется на передачу права пользования имуществом. Поскольку такое имущество учитывается обособленно от собственного имущества налогоплательщика (абз. 2 п. 5 ПБУ 1/2008). Значит, оно не увеличивает чистые активы дочернего общества. Следовательно, доходы, связанные с безвозмездным пользованием активами участника общества, являются внереализационными (п. 8 ст. 250 НК РФ и письмо Минфина России от 05.12.12 N 03-03-10/128).

Обратите внимание, что подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ введен Федеральным законом от 28.12.10 N 409-ФЗ. Возможность воспользоваться налоговыми послаблениями появилась с 1 января 2011 года и распространяется на обязательства, возникшие с 1 января 2007 года (п. 1 и 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.10 N 409-ФЗ).

Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал

Суть способа

Самый простой способ передачи имущества в адрес взаимозависимой компании - вклад в уставный капитал. Передача имущества в уставный капитал не облагается НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39 и подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Имущество, имущественные или неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены в виде взносов в уставный капитал организации, не признаются налоговыми доходами (подп. 3 п. 1 ст. 251 и подп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ).

Нюансы применения

Стоимость имущества, внесенного в уставный капитал, компания-получатель вправе учесть в составе расходов. Если учредителем выступает физлицо или иностранная организация, то стоимость имущественного вклада равна сумме документально подтвержденных расходов на приобретение активов, передаваемых в уставный капитал.

Такими документами могут быть, к примеру, чеки ККМ или товарные чеки. К тому же имущественный вклад должен оценить независимый оценщик. При отсутствии подтверждающих документов стоимость имущественного вклада для целей налогового учета равна нулю.

Если учредителем является российская компания, то стоимость объекта ОС равна остаточной стоимости объекта, которая отражена в налоговом учете учредителя. Остаточная стоимость подтверждается копиями регистров налогового учета передающей стороны. При отсутствии бумаг первоначальная стоимость полученного имущества равна нулю.

Стоимость материалов, полученных в качестве вклада в уставный капитал, признается в расходах компанией-получателем по мере их отпуска в эксплуатацию или производство (п. 2 ст. 272 и подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Объекты ОС, стоимость которых не превышает 40 000 руб., включаются в состав материальных расходов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

При внесении имущественного вклада учредитель восстанавливает НДС по передаваемому имуществу (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). В то же время компания-получатель может принять сумму восстановленного налога к вычету (п. 11 ст. 171 НК РФ).