Вопрос: На балансе казенного учреждения числятся водопропускные трубы. Государственное имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления. С согласия учредителя и собственника имущества было принято решение о его реализации. Какой из вариантов налогообложения должно применить учреждение: - государственное имущество следует считать высвобождаемым и доходы от его реализации нужно учитывать в порядке, установленном для реализации государственного имущества, составляющего государственную казну РФ; - реализация государственного имущества признается объектом обложения НДС и учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2014 г.)

На балансе государственного казенного учреждения (получателя бюджетных средств) по коду вида деятельности 1 "Деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная деятельность)" числятся металлические гофрированные водопропускные трубы для автомобильных дорог (далее - государственное имущество). Государственное имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления. С согласия учредителя и собственника имущества было принято решение о его реализации. Распоряжением Правительства субъекта РФ учреждению дано согласие на реализацию государственного имущества.

Какой из вариантов налогообложения должно применить учреждение:

- государственное имущество следует считать высвобождаемым и доходы от его реализации нужно учитывать в порядке, установленном для реализации государственного имущества, составляющего государственную казну РФ (база по НДС определяется и уплачивается налоговым агентом (покупателем), а налог на прибыль организаций не уплачивается, поскольку публично-правовые образования не являются плательщиками налога на прибыль организаций);

- реализация государственного имущества признается объектом обложения НДС и учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, для уплаты указанных налогов учреждению должны быть доведены в установленном порядке лимиты бюджетных обязательств по виду расходов 852 "Уплата прочих налогов, сборов и иных обязательных платежей" и статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Реализация казенным учреждением имущества, закрепленного за ним на праве оперативного управления, подлежит обложению НДС и налогом на прибыль организаций на общих основаниях.

Налоги уплачиваются казенным учреждением самостоятельно по виду расходов 852 "Уплата прочих налогов, сборов и иных обязательных платежей" и статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ за счет доведенных в установленном порядке лимитов бюджетных обязательств.

Обоснование вывода:

Имущество (независимо от источников его поступления) принадлежит казенному учреждению на праве оперативного управления (ст.ст. 120, 296 ГК РФ). Казенное учреждение не вправе отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом без согласия собственника имущества (п. 4 ст. 298 ГК РФ).

При этом Указом Президента РФ от 18.10.2002 N 1205 и постановлением Правительства РФ от 23.04.2003 N 231 "О высвобождении и реализации движимого имущества, находящегося в оперативном управлении некоторых органов, учреждений и предприятий" определены меры по реализации имущества учреждений, находящегося в оперативном управлении. Однако положения этих документов применяются только в отношении морально устаревшего, не используемого по назначению, не нашедшего применения, снятого с эксплуатации движимого имущества, находящегося в оперативном управлении:

- Государственной фельдъегерской службы (приказ Государственной фельдъегерской службы РФ от 10.06.2009 N 192);

- Государственной противопожарной службы Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий" (приказ МЧС РФ от 20.08.2008 N 485);

- таможенных органов Российской Федерации (приказ Федеральной таможенной службы от 13.09.2007 N 1135);

- учреждений и органов уголовно-исполнительной системы (приказ Федеральной службы исполнения наказаний от 16.01.2007 N 10);

- органов внутренних дел, учреждений и казенных предприятий, входящих в систему МВД России (приказ МВД РФ от 5.12.2006 N 992).

Кроме того, на федеральном уровне установлен порядок высвобождения и последующей реализации военного имущества (постановления Правительства РФ от 15.10.1999 N 1165, от 24.06.1998 N 623).

Казенные учреждения как российские организации являются плательщиками НДС и налога на прибыль (п. 1 ст. 48, ст. 120 ГК РФ, ст. 9.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 143, п. 1 ст. 246 НК РФ). Поэтому при реализации имущества эти организации госсектора исчисляют и уплачивают налоги в общеустановленном порядке с учетом отдельных особенностей, которые обусловлены спецификой их правового положения.

В соответствии со ст. 70 БК РФ обеспечение выполнения функций казенных учреждений включает в том числе уплату налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации.

НДС

Специальной нормы в отношении высвобождаемого имущества глава 21 НК РФ не содержит.

Операции по реализации нефинансовых активов, товаров, а также имущественных прав, осуществляемые казенными учреждениями, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 01.11.2012 N 03-07-11/474, от 05.04.2012 N 03-07-11/100).

В письме Минфина России от 06.06.2012 N 03-03-05/48 разъясняется, что не освобождается от обложения НДС и реализация высвобождаемого движимого имущества. Вместе с тем в п. 3 письма Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040 в части обложения НДС высвобождаемого имущества уточняется, что доходы от реализации указанного высвобождаемого имущества учитываются в порядке, установленном для реализации (передачи) имущества казны. Решение о высвобождении государственного (муниципального) имущества принимается в порядке, установленном, соответственно, Правительством РФ, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, местной администрацией муниципального образования.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации при реализации нефинансовых активов, находящихся на балансе казенного учреждения, речь не идет о высвобождении имущества в том смысле, как упомянуто в уже приведенном письме Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040. Поэтому казенному учреждению следует применять общие нормы налогообложения, т.е. налог уплачивается учреждением самостоятельно.

Обратите внимание, если учреждение реализует нефинансовые активы, в первоначальную стоимость которых включен "входной" НДС, то налоговая база определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (п. 3 ст. 154 НК РФ). При этом остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета (письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-05/16, от 09.10.2006 N 03-04-11/120). Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ сумма НДС определяется по расчетной ставке 18/118.

Если разница между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью равна нулю либо получен убыток, то налоговая база равна нулю и налог не исчисляется и не уплачивается (письмо Минфина России от 03.07.2012 N 03-07-05/18).

Налог на прибыль

На основании пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ выручка от реализации имущества (без учета НДС) признается доходом от реализации (письмо Минфина России от 10.11.2011 N 03-03-05/105).

Если реализуемое имущество было приобретено (создано, получено) в рамках целевого финансирования или целевых поступлений, то стоимость этого имущества не включается в расходы в целях налогообложения прибыли на основании пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо ФНС России от 07.02.2014 N ГД-4-3/2069@).

К сведению:

Перечень и правила применения единых для бюджетов бюджетной системы РФ групп, подгрупп и элементов видов расходов приведены в пп. 5.2 раздела III "Классификация расходов бюджетов" Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н). Расходы на уплату налогов, за исключением налога на имущество организаций и земельного налога, отражаются по виду расходов 852 "Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей". Согласно Указаниям N 65н уплата налогов, включаемых в состав расходов, осуществляется за счет статьи 290 "Прочие расходы" КОСГУ. Это правило распространяется и на операции, связанные с оплатой казенными учреждениями обязательств по уплате НДС и налога на прибыль, возникающих в ходе осуществления приносящей доход деятельности (в частности реализации имущества).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

Ответ прошел контроль качества

19 мая 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.