Направление сотрудников на повышение квалификации (И. Зернова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2014 г.)

Направление сотрудников на повышение квалификации

Квалификация работника - уровень знаний, умений, профессиональных навыков и опыта работы (ст. 195.1 ТК РФ). В связи с повышением требований к уровню квалификации и необходимостью освоения современных методов решения профессиональных задач сотрудникам необходимо периодически повышать уровень квалификации путем овладения новыми теоретическими и практическими знаниями. В статье рассмотрим, как осуществляется организация повышения квалификации сотрудника, каковы источники покрытия расходов на проведение данного мероприятия, как отражаются расходы на оплату обучения в бухгалтерском учете, а также являются ли эти расходы объектом обложения налогами и страховыми взносами.

Нормы законодательства о повышении квалификации

Согласно п. 4 ст. 76 Закона об образовании*(1) программа повышения квалификации является одним из видов дополнительного профессионального образования и направлена на совершенствование и (или) получение новой компетенции, необходимой для повышения профессионального уровня в рамках имеющейся квалификации.

Трудовым кодексом определено, что направление на повышение квалификации может осуществляться на основании:

- решения руководителя (ст. 196);

- желания сотрудника (ст. 197).

Таким образом, не только работодатель по собственному желанию и с учетом необходимости может направить сотрудника на повышение квалификации, но и работник учреждения вправе выразить желание повысить профессиональную квалификацию.

При этом повышение квалификации сотрудников осуществляется работодателем на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Однако в отношении отдельных категорий работников повышение квалификации является обязательным. Это касается педагогических работников (ст. 48 Закона об образовании). Они обязаны систематически повышать свой профессиональный уровень.

Пунктом 7.3 Методических рекомендаций по организации спортивной подготовки в Российской Федерации, утвержденных Приказом Минспорта РФ от 24.10.2012 N 325 (далее - Методические рекомендации), на учреждение, осуществляющее спортивную подготовку, возложена обязанность по повышению квалификации его тренерского состава и других специалистов.

На необходимость повышения квалификации кадров в области физической культуры и спорта указано также в пп. 8 п. 1 ст. 8 Федерального закона N 329-ФЗ*(2).

Организация повышения квалификации сотрудников

Какие организационные мероприятия нужно произвести в учреждении перед направлением сотрудников на повышение квалификации?

Прежде всего, в учреждении должен иметься утвержденный руководителем план обучения на текущий год, в котором приводятся основания и цели обучения, фамилии сотрудников, направляемых на учебу.

К сведению. Повышение квалификации педагогических работников, тренерского состава и других специалистов проводится по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет в течение всей их трудовой деятельности. Периодичность устанавливается работодателем (п. 7 Типового положения*(3), п. 7.3 Методических рекомендаций).

Повышение квалификации работников и их обучение могут проводиться на базе самого учреждения, осуществляющего спортивную подготовку, но чаще всего руководитель направляет сотрудников в специальные учреждения для повышения квалификации, которые осуществляют свою деятельность в соответствии с Типовым положением, поэтому взаимоотношения с ними следует оформить путем заключения соответствующего договора.

Согласно п. 8 Типового положения к названным заведениям относятся:

- академии (за исключением академий, являющихся образовательными учреждениями высшего профессионального образования);

- институты повышения квалификации (усовершенствования) (отраслевые, межотраслевые и региональные);

- курсы (школы, центры) повышения квалификации, учебные центры службы занятости.

Все перечисленные учреждения должны иметь лицензии на ведение образовательной деятельности.

Направление сотрудника на обучение по программам повышения квалификации нужно оформить приказом, в котором следует обосновать необходимость обучения и указать, что работник направлен на повышение квалификации по инициативе работодателя (или по своей собственной).

К освоению программ по повышению квалификации должны допускаться лица (п. 3 ст. 76 Закона об образовании):

- имеющие среднее профессиональное и (или) высшее образование;

- получающие среднее профессиональное и (или) высшее образование.

Виды обучения

В соответствии с п. 7.3 Методических рекомендаций и п. 7 Типового положения повышение квалификации включает в себя следующие виды обучения:

- краткосрочное обучение (не менее 72 часов) - тематическое обучение по вопросам конкретного производства, которое проводится по месту основной работы специалистов и заканчивается сдачей экзамена, зачета или защитой реферата (тематическое обучение по вопросам спортивной подготовки);

- тематические и проблемные семинары (от 72 до 100 часов) по научно-техническим, технологическим, социально-экономическим и другим проблемам, возникающим на уровне отрасли, региона, учреждения (по научно-практическим вопросам совершенствования спортивной подготовки);

- длительное (свыше 100 часов) обучение специалистов в образовательном учреждении повышения квалификации для углубленного изучения актуальных проблем науки, техники, технологии, социально-экономических и других проблем по профилю профессиональной деятельности (обучение тренерского состава и других специалистов в образовательном учреждении повышения квалификации, имеющем соответствующую лицензию, для углубленного изучения актуальных проблем спортивной подготовки).

В то же время п. 12 Порядка N 499*(4) определен минимально допустимый объем освоения программы повышения квалификации. Срок освоения не может быть менее 16 часов.

Лицам, успешно освоившим соответствующую дополнительную профессиональную программу и прошедшим итоговую аттестацию, выдаются удостоверение о повышении квалификации и (или) диплом о профессиональной переподготовке (п. 15 ст. 76 Закона об образовании). Выдача документов о квалификации производится на бланках, образцы которых самостоятельно устанавливаются учреждениями, осуществляющими образовательную деятельность (п. 3 ст. 60 Закона об образовании). Приобретение или изготовление этих бланков относится к компетенции образовательного учреждения (пп. 17 п. 3 ст. 28 Закона об образовании).

Гарантии и компенсации сотрудникам, направленным на повышение квалификации

Согласно ст. 187 ТК РФ и п. 26 Типового положения сотрудникам, направленным на повышение квалификации с отрывом от работы, предоставляются следующие гарантии и компенсации:

- за ними сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы;

- при направления сотрудника на обучение в другую местность ему производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки.

Источники покрытия расходов на повышение квалификации

Покрытие расходов на повышение квалификации сотрудников бюджетных и автономных учреждений может производится за счет:

- субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;

- целевой субсидии;

- средств, полученных от приносящей доход деятельности.

В Письме Минфина РФ от 18.09.2012 N 02-03-11/3784 по поводу использования средств субсидий на покрытие расходов на повышение квалификации сотрудников приведены следующие разъяснения. Финансовое ведомство связывает использование средств той или иной субсидии на покрытие расходов на повышение квалификации с их разовым или постоянным характером.

В письме указано, что субсидии на иные цели предоставляются бюджетным и автономным учреждениям в целях осуществления расходов, носящих непостоянный (разовый) характер, включение которых в состав нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг (работ) в рамках государственного (муниципального) задания может привести к искажению их реальной стоимости.

Если расходы на повышение квалификации сотрудников осуществляются постоянно, то данные расходы могут быть отнесены к одной из групп нормативных затрат на оказание государственной (муниципальной) услуги (работы) и включены в расчет субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания.

Таким образом, по мнению финансового ведомства, источником финансового обеспечения расходов учреждения, связанных с приобретением услуг по обучению на курсах повышения квалификации, может являться:

- субсидия на иные цели, если проведение указанного мероприятия не носит постоянного ежегодного характера;

- субсидия на покрытие нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг (работ) в рамках государственного (муниципального) задания, если расходы на повышение квалификации носят постоянный характер.

Расходы на повышение квалификации сотрудников казенных учреждений покрываются за счет выделенных им на эти цели лимитов бюджетных обязательств.

Бухгалтерский учет расходов на повышение квалификации

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, расходы на повышение квалификации сотрудников следует относить на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

В бухгалтерском учете предварительную плату за повышение квалификации сотрудника в заведении дополнительного профессионального образования следует отразить такой корреспонденцией счетов:

Пункт 80 Инструкции N 162н*		Пункт 97 Инструкции N 174н**		Пункт 100 Инструкции N 183н***
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1 206 26 560	1 304 05 226	0 206 26 560	0 201 11 610	0 206 26 000	0 201 11 000
* Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н. ** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н. *** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

Обратите внимание! В силу п. 22 Постановления Правительства РФ от 23.12.2013 N 1213 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов" казенные учреждения вправе производить авансовые платежи при заключении договоров (государственных контрактов) на обучение сотрудников на курсах повышения квалификации в размере 100% суммы договора (государственного контракта).

На основании оформленного акта по оказанным услугам по повышению квалификации сотрудников задолженность учреждений перед образовательными заведениями дополнительного профессионального образования в бухгалтерском учете нужно оформить следующей записью:

Пункт 102 Инструкции N 162н		Пункт 128 Инструкции N 174н		Пункт 138 Инструкции N 183н
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1 401 20 226 1 109 хх 226	1 302 26 730	0 401 20 226 0 109 хх 226	0 302 26 730	0 401 20 226 0 109 хх 226	0 302 26 000

Пример 1

Согласно утвержденному плану обучения бюджетное учреждение физической культуры и спорта заключило с учебным заведением дополнительного профессионального образования договор на повышение квалификации тренерского состава на сумму 30 000 руб. Произведена предоплата в размере 100% за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Лицевой счет учреждения открыт в ОФК. Затраты учитываются при формировании себестоимости в составе накладных расходов. По окончании обучения оформлен акт об оказанных услугах.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Произведена предоплата за обучение на курсах повышения квалификации	2 206 26 560	2 201 11 610	30 000
Отражена задолженность учреждения по оказанным услугам по обучению на курсах повышения квалификации (акт оказанных услуг)	2 109 70 226	2 302 26 730	30 000
Произведен зачет предоплаты в счет погашения задолженности	2 302 26 830	2 206 26 660	30 000

Пример 2

Сотрудник казенного учреждения направлен в образовательное учреждение дополнительного профессионального образования, находящееся в другом городе. В соответствии с условиями договора, заключенного с этим учреждением, стоимость услуг составляет 24 000 руб. Произведена предоплата с лицевого счета учреждения, открытого в ОФК. Из кассы учреждения выданы наличные денежные средства под отчет на следующие расходы:

- на суточные - 1 000 руб.;

- на проезд - 5 000 руб.;

- на проживание - 2 500 руб.

По возвращении сотрудник представил акт оказанных услуг и авансовый отчет. Выданные под отчет наличные денежные средства он использовал полностью.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Произведена предоплата за обучение на курсах повышения квалификации	1 206 26 560	1 304 05 226	24 000
Выданы из кассы наличные денежные средства:
суточные:	1 208 12 560	1 201 34 610	1 000
на проезд;	1 208 22 560		5 000
на проживание	1 208 26 560		2 500
Отражена задолженность учреждения по оказанным услугам по обучению на курсах повышения квалификации (акт оказанных услуг)	1 401 20 226	1 302 26 730	24 000
Произведен зачет предоплаты в счет погашения задолженности	1 302 26 830	1 206 26 660	24 000
Приняты расходы на основании авансового отчета:
суточные;	1 401 20 212	1 208 12 660	1 000
на проезд;	1 401 20 222	1 208 22 660	5 000
на проживание	1 401 20 226	1 208 26 660	2 500

Налогообложение

Выясним, является ли сумма оплаты обучения сотрудника объектом обложения НДФЛ и учитывается ли она при определении базы по налогу на прибыль, если эти расходы произведены за счет средств от приносящей доход деятельности.

НДФЛ. Из пункта 1 ст. 210 НК РФ следует, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им и в денежной, и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В частности, к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) учреждениями за него обучения в интересах налогоплательщика (п. 2 ст. 211 НК РФ).

В то же время положения п. 21 ст. 217 НК РФ освобождают от обложения НДФЛ суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Таким образом, плата за обучение сотрудников на курсах повышения квалификации в образовательных учреждениях дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) освобождается от обложения НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 НК РФ.

Налог на прибыль. Согласно пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ учреждение вправе включить затраты на оплату обучения работников на курсах повышения квалификации за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Для этого учреждению необходимо иметь:

- договор с образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию;

- приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение;

- учебную программу образовательного учреждения дополнительного профессионального образования с указанием количества часов посещений;

- сертификат или иной документ, подтверждающий, что сотрудник прошел обучение;

- акт об оказании услуг.

При соответствии расходов на обучение сотрудников в образовательных учреждениях дополнительного профессионального образования вышеперечисленным требованиям учреждение вправе их учесть при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Положениями п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами для учреждений признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Причем выплаты и иные вознаграждения, произведенные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), учитываются при расчете базы для начисления страховых взносов как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их цен, указанных сторонами договора (п. 6 ст. 8 Закона N 212-ФЗ).

В то же время из пп. 12 п. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ следует, что суммы платы за обучение сотрудников по дополнительным профессиональным программам не подлежат обложению страховыми взносами.

Значит, оплата обучения сотрудника, проводимого по инициативе работодателя в целях более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения не подлежит обложению страховыми взносами.

* * *

Подобранный в статье материал окажет помощь учреждениям в организации направления сотрудников на повышение квалификации. Правильный выбор учебного заведения повышения квалификации и перечень необходимых документов, подтверждающих произведенные расходы, позволит учреждениям включить затраты на оплату обучения, произведенные за счет приносящей доход деятельности, в расходы при исчислении налога на прибыль.

И. Зернова,

эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 29.12.2012 N 273-Ф3 "Об образовании в Российской Федерации".

*(2) Федеральный закон от 04.12.2007 N 329-Ф3 "О физической культуре и спорте в Российской Федерации".

*(3) Типовое положение об образовательном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.06.1995 N 610.

*(4) Порядок организации и осуществления образовательной деятельности по дополнительным профессиональным программам, утв. Приказом Минобрнауки РФ от 01.07.2013 N 499.