Нарушения порядка работы с денежной наличностью (О. Митрич, "Практический бухгалтерский учет", N 9, сентябрь 2013 г.)

Нарушения порядка работы с денежной наличностью

Расчёты между юридическими лицами, а также расчёты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. В настоящее время расчёты между этими лицами могут производиться и наличными деньгами, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 861 ГК РФ). И многие экономические субъекты не могут обойтись без наличных расчётов. Денежные средства в этом случае поступают в кассу субъекта предпринимательской деятельности. Порядок ведения кассовых операций с денежной наличностью на территории РФ установлен Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации (утв. Банком России 12.10.11 за N 373-П, далее - положение N 373-П).

Нарушение порядка работы с денежной наличностью, порядка ведения кассовых операций, неприменение контрольно-кассовой техники, а также нарушение порядка её эксплуатации квалифицируются как административные правонарушения. Административным правонарушением в силу пункта 1 статьи 2.1 КоАП РФ признаётся противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое указанным кодексом установлена административная ответственность.

За нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций на юридическое лицо может быть наложен штраф в размере от 40 000 до 50 000 руб., на должностных его лиц - от 4000 до 5000 руб. (п. 1 ст. 15.1 КоАП РФ).

Законодатель предоставил налоговым органам право осуществлять контроль за полнотой учёта выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей (п. 1 ст. 7 Закона РФ от 21.03.91 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации"). И налоговики этим правом пользуются. В случае же обнаружения при проверках нарушений ими:

- составляются протоколы об административном правонарушении;

- рассматриваются дела об административном правонарушении и

- выносится постановление по делу об административном правонарушении.

То, что налоговые органы вправе проводить проверки на предмет соблюдения организациями порядка работы с денежной наличностью, подтверждено коллегией ВАС РФ в определении от 29.11.12 N ВАС-15182/12. И аргументировали это высшие судьи нормами, прописанными в КоАП РФ.

Поводом к возбуждению дела об административном правонарушении в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 28.1 КоАП РФ является непосредственное обнаружение должностными лицами, уполномоченными составлять протоколы об административных правонарушениях, достаточных данных, указывающих на наличие события административного правонарушения.

Протоколы об административных правонарушениях согласно пункту 1 статьи 28.3 КоАП РФ составляются должностными лицами органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях в соответствии с главой 23 КоАП РФ, в пределах компетенции соответствующего органа.

Налоговики в соответствии с пунктом 1 статьи 23.5 КоАП РФ рассматривают дела об административных правонарушениях, предусмотренных в том числе и статьёй 15.1 КоАП РФ.

Виды нарушений в сфере кассовых операций, за которые могут привлечь к административной ответственности, указаны в упомянутой статье 15.1 КоАП РФ. Перечень нарушений в порядке ведения кассовых операций, за совершение которых организацию и её должностных лиц могут оштрафовать, является закрытым. В него включены (п. 1 ст. 15.1 КоАП РФ):

- осуществление расчётов наличными деньгами с другими организациями сверх установленного лимита;

- неоприходование либо неполное оприходование в кассу денежной наличности;

- несоблюдение порядка хранения свободных денежных средств;

- накопление в кассе наличных денег сверх лимита остатка наличных, установленного самой организацией.

Превышение лимита расчётов наличными

Предельная сумма платежа наличными деньгами в расчётах между двумя юридическими лицами, двумя предпринимателями, а также между организацией и предпринимателем в настоящее время составляет 100 000 руб. (п. 1 Указания Банка России от 20.06.07 N 1843-У "О предельном размере расчётов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя", далее - указание N 1843-У). При этом уточнено, что такая сумма устанавливается в рамках одного договора, заключённого между указанными лицами. Именно это дополнение вызывает на практике больше всего вопросов и разногласий.

Если организация одним платежом внесла в кассу другой компании сумму свыше 100 000 руб. либо единовременно выдала более 100 000 руб. по доверенности сотруднику получателя, то нарушение установленного лимита по наличности очевидно и штрафные санкции правомерны, вероятность оспорить их в суде нулевая.

Сомнения в правомерности штрафа возникают, если платежи наличными осуществляются в течение нескольких дней либо если между организациями заключено несколько договоров.

В письме Банка России от 04.12.07 N 190-Т "О разъяснениях по вопросам применения Указания Банка России от 20 июня 2007 года N 1843-У" приведено, что указание N 1843-У не устанавливает каких-либо временных ограничений для осуществления расчётов наличными деньгами (например, один рабочий день). Оно содержит ограничение по сумме (100 000 руб.) в рамках одного договора, заключённого между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем, между индивидуальными предпринимателями. Срок действия договора и периодичность осуществления расчётов по нему значения при этом не имеют.

Впоследствии Банк России в официальном разъяснении от 28.09.09 N 34-ОР "О применении отдельных положений Указания Банка России от 20 июня 2007 года N 1843-У "О предельном размере расчётов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" уточнил, что поскольку в пункте 1 указания N 1843-У используется категория "в рамках одного договора", запрет на расчёты наличными деньгами в размере, превышающем 100 000 руб., распространяется на обязательства, предусмотренные договором и (или) вытекающие из него и исполняемые как в период действия договора, так и после окончания срока его действия.

Таким образом, в целях проверки кассовой дисциплины наличные платежи по одному договору между одними и теми же лицами налоговики суммируют, даже если они производятся в разные дни и их разделяет продолжительный период времени. Если же общая сумма наличных платежей по конкретному договору превысила 100 000 руб., участников сделки фискалы могут привлечь к административной ответственности по упомянутому пункту 1 статьи 15.1 КоАП РФ.

Вопрос в том, кого именно могут оштрафовать - плательщика денежных средств, получателя денег или обе стороны договора. Однозначного ответа на сегодняшний день, к сожалению, на него нет.

Разъясняя в своё время положение пункта 9 указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей", согласно которому нарушение порядка работы с денежной наличностью, а также несоблюдение порядка ведения кассовых операций в РФ юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями влекло за собой административную ответственность в соответствии с законодательством РФ, Банк России уточнил, что данный пункт не распространяется на юридические лица, получающие платёж. Меры финансовой ответственности за осуществление расчётов наличными деньгами сверх установленных предельных сумм применяются в одностороннем порядке к юридическому лицу, производящему платёж в адрес другого юридического лица (письмо Банка России от 24.11.94 N 14-4/308).

Руководство московской налоговой службы, сославшись на указанное письмо Банка России N 14-4/308, в письме УМНС России по г. Москве от 30.12.02 N 29-12/64034 подтвердило, что действие статьи 15.1 КоАП РФ не распространяется на юридические лица, получающие платёж (п. 2).

Указом Президента РФ от 25.07.03 N 840 приведённый указ N 1006 был признан утратившим силу. В связи с его изданием фактически ещё в 2003 году утратило силу и указанное письмо Банка России N 144/308.

Правомерность наложения административного штрафа к плательщику денежных средств подтверждают и судьи (постановления ФАС Уральского округа от 31.08.10 N Ф09-5561/10-С1, Поволжского округа от 12.10.10 N А65-6852/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.08 N А28-9126/2007-60/18).

В то же время имеются постановления, в которых признаётся правомерным наложение штрафных санкций и на субъекта, принимающего наличные денежные средства в суммах, превышающих установленные 100 000 руб. (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.10 N А-28-2959/2010, от 18.02.10 N А28-16681/2009, от 22.09.08 N А79-1817/2008, ФАС Центрального округа от 05.12.07 N А62-3931/2007).

Один договор или несколько?

Ещё раз обратимся к разъяснению Банка России, данному в письме N 190-Т, о том, что указание N 1843-У не устанавливает каких-либо ограничений по времени осуществления расчётов наличными деньгами. В нём не указано, что ограничена общая сумма платежей за один рабочий день. В документе содержится ограничение лишь по сумме 100 000 руб. в целом в рамках одного договора.

Если платежи наличными в пределах установленного лимита осуществлялись между двумя субъектами предпринимательского права в рамках разных договоров и их общая сумма превысила 100 000 руб., то это не является нарушением. Причём даже в том случае, если указанные платежи проводились в течение одного дня.

Споры возникают, когда между двумя сторонами имеется несколько хозяйственных договоров, сходных по содержанию. При этом наличные расчёты по каждому договору в отдельности не превысили 100 000 руб., но если суммировать платежи по всем схожим договорам за соответствующий период, то их совокупность превзошла установленный лимит.

При оценке подобных ситуаций арбитражные суды исходят из того, что сам по себе факт заключения нескольких сходных по содержанию договоров не может служить основанием для вывода о том, что в действительности была совершена одна сделка. Обычно суды изучают предмет каждого договора и его существенные условия.

Так, судьи ФАС Восточно-Сибирского округа на основании представленных документов: счетов-фактур, товарных накладных - посчитали, что в рамках каждого договора (а таких было восемь) обществу был продан товар - яблоки на общую сумму 625 000 руб. При этом расчёт наличными деньгами по каждому договору не превысил 100 000 руб., что подтверждалось приходными кассовыми ордерами. Расчёты, на их взгляд, проводились обществом по восьми разным договорам, а не в рамках одной сделки, и с соблюдением требований об установленном пределе расчёта наличными деньгами. Довод инспекции о том, что общество фактически совершило расчёты в рамках одной сделки, судом кассационной инстанции был отклонён (постановление ФАС ВосточноСибирского округа от 26.10.10 N А78-4550/2010).

Отклонён аналогичный довод фискалов о том, что общество фактически совершило расчёты в рамках одной сделки, и в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.04.10 N А33-20038/2009. Обществом были заключены шесть договоров о поставке пшеницы продовольственной с ценой товара 99 000 руб. по каждому договору. Расчёты по договорам оформлены квитанциями к приходным кассовым ордерам и кассовыми чеками на указанные суммы. Суд посчитал, что расчёты проводились по шести разным договорам, а не в рамках одной сделки, и с соблюдением требований об установленном пределе расчёта наличными деньгами.

Судьи ФАС Поволжского округа не поддержали фискалов, которые вынесли постановление о привлечении общества к административной ответственности, предусмотренной статьёй 15.1 КоАП РФ, о назначении наказания в виде взыскания штрафа за несоблюдение обществом установленных предельных сумм расчётов наличными деньгами по двум договорам - между обществом и юридическим лицом и обществом и индивидуальным предпринимателем. На основании представленных документов: договоров, товарных накладных и квитанций - судьи пришли к выводу, что обществом было заключено несколько отдельных договоров поставки, по которым был поставлен товар и произведена его оплата в пределах 100 000 руб. (постановление ФАС Поволжского округа от 10.09.10 N А65-29900/2009).

Обнаружив при проверке поступление в кассу общества наличных денежных средств в сумме, превышающей 100 000 руб., от юридического лица в рамках оплаты по двум договорам поставки, заключённым в один и тот же день, налоговая инспекция сделала вывод о том, что фактически между сторонами договоров имела место одна сделка, которая была разбита на два договора с целью уклониться от требований указания N 1843-У. В отношении общества по данному факту был составлен протокол об административном правонарушении и вынесено постановление о привлечении к административной ответственности по статье 15.1 КоАП РФ. Доказательства того, что заключённые договоры поставки противоречат закону, налоговой инспекцией при этом не были представлены. Это позволило кассационной инстанции признать незаконным и отменить постановление инспекции о привлечении общества к административной ответственности по статье 15.1 КоАП РФ (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.09 N А32-171/2009-51/18-9АЖ).

Вместе с тем имеются примеры судебных решений с противоположными выводами. Так, судьи ФАС Волго-Вятского округа ссылку общества (продавца товаров) на то, что поступившие наличные денежные средства относились к новым заключённым договорам, не признали в качестве доказательств, опровергающих превышение установленного лимита по первоначальному договору, поскольку:

- заключение новых договоров поставки не повлекло прекращения действия первоначального договора;

- в новых договорах отсутствовали условия о разграничении периодов действия между первоначальным договором и ими, поэтому поставка товаров могла осуществляться в рамках первоначального договора и после заключения этих договоров;

- факт осуществления поставок товаров и их оплата подтверждались товарными накладными, в которых в качестве основания был указан первоначальный договор.

На основании этого судьи пришли к выводу о том, что расчёты в сумме наличными денежными средствами произведены обществом по одному договору поставки. А поскольку их совокупность превзошла 100 000 руб., то привлечение общества к административной ответственности по статье 15.1 КоАП РФ за нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций было признано правомерным (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.10 N А28-2959/2010).

Несколько ранее идентичный результат был зафиксирован этими же судьями в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.08 N А28-9126/2007-60/18. Проанализировав по нескольким договорам займа такие условия, как процентная ставка и срок пользования займом, они пришли к выводу, что формальное подписание шести договоров займа по 100 000 руб. каждый не свидетельствует о действительной воле сторон на заключение и исполнение шести самостоятельных договоров. Фактически стороны осуществили одну сделку на общую сумму 600 000 руб., превысив тем самым установленный лимит расчётов наличными деньгами между организациями.

Одна сторона - индивидуальный предприниматель

Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 11.12.09 N Ф03-7241/2009 кассационная жалоба налоговиков по отмене их постановления по делу об административном правонарушении, ответственность за которое установлена статьёй 15.1 КоАП РФ, оставлена без удовлетворения.

В ходе проверки инспекцией были выявлены факты осуществления наличных денежных расчётов между обществом и индивидуальными предпринимателями в рамках одного договора с превышением 100 000 руб. - предела, установленного указанием N 1834-У. На основании этого и было принято отменённое постановление.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, признавшего факт административного нарушения доказанным, исходил из того, что из содержания статьи 15.1 КоАП РФ не следует вывод о наступлении ответственности по данной статье кодекса в случае подобных расчётов, при которых одной из сторон (или обеими сторонами) является индивидуальный предприниматель.

Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях содержит понятие административного правонарушения. Им в силу пункта 1 статьи 2.1 КоАП РФ признаётся противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое КоАП РФ или законами субъектов РФ об административных правонарушениях установлена административная ответственность.

Административная ответственность по статье 15.1 КоАП РФ, как следует из буквального прочтения данной нормы, наступает за нарушение порядка работы с денежной наличностью, выразившееся в осуществлении расчётов наличными деньгами с другими организациями.

Таким образом, несоблюдение обществом предписаний, содержащихся в указании N 1843-У, при расчётах с индивидуальными предпринимателями в данном случае не образует состав административного правонарушения, ответственность за которое установлена статьёй 15.1 КоАП РФ.

Кассационная инстанция посчитала, что такой вывод суда апелляционной инстанции не противоречит принципам законодательства об административных правонарушениях, которые определены в главе 1 КоАП РФ и предусматривают, что лицо, совершившее административное правонарушение на территории РФ, подлежит административной ответственности в соответствии с названным кодексом или законом субъекта РФ об административных правонарушениях.

Но в то же время судьи ФАС Волго-Вятского округа факт нарушения обществом порядка ведения кассовых операций при расчётах наличными деньгами по договору, заключённому с индивидуальным предпринимателем, признали установленным. Из этого последовал вывод о наличии в действиях общества состава административного правонарушения, предусмотренного статьёй 15.1 КоАП РФ (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.02.10 N А28-16681/2009).

Солидарны с ними и судьи ФАС Центрального округа. Признавая незаконным постановление о привлечении к административной ответственности по статье 15.1 КоАП РФ при выявлении налоговиками факта нарушения лимита расчётов наличными денежными средствами между юридическим лицом и индивидуальными предпринимателями, а именно того, что обществом были приняты по приходным кассовым ордерам наличные денежные средства в размере, превышающем 100 000 руб., от нескольких предпринимателей, суд первой инстанции исходил из того, что диспозицией указанной статьи ответственность за превышение установленных размеров при расчёте наличными деньгами юридического лица с индивидуальным предпринимателем не предусмотрена.

Кассационная же инстанция посчитала, что такой вывод суда основан на неправильном применении нормы материального права. В данном случае под другими организациями, по мнению судей, следует понимать как юридическое лицо, так и индивидуального предпринимателя, поскольку иное не вытекает из статьи 861 ГК РФ, статьи 4 Федерального закона от 10.07.02 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации", указания N 1834-У, а также из существа возникшего правоотношения. Иной подход означал бы нарушение заложенного в статье 1.4 КоАП РФ принципа равенства перед законом (постановление ФАС Центрального округа от 05.12.07 N А62-3931/2007).

Длящееся правонарушение

В приведённом выше постановлении ФАС Волго-Вятского округа N А28-2959/2010 рассматривалась ещё и жалоба истца на то, что налоговики пропустили срок давности привлечения к административной ответственности, установленный статьёй 4.5 КоАП РФ. И она тоже была отклонена. И мотивировали судьи это следующим.

Согласно статье 4.5 КоАП РФ постановление по делу об административном правонарушении не может быть вынесено по истечении двух месяцев со дня совершения административного правонарушения. При длящемся административном правонарушении сроки начинают исчисляться со дня обнаружения административного правонарушения.

Длящимся является такое правонарушение (действие или бездействие), которое выражается в длительном непрекращающемся невыполнении или ненадлежащем выполнении обязанностей, возложенных на нарушителя законом. Невыполнение предусмотренной нормативным правовым актом обязанности к установленному в нём сроку не является длящимся административным правонарушением.

Вменяемое обществу правонарушение, выразившееся в нарушении порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, является длящимся, поэтому срок давности привлечения к административной ответственности исчисляется с момента обнаружения правонарушения. В данном случае правонарушение выявлено в ходе проведённой проверки. Постановление о привлечении общества к административной ответственности вынесено руководителем инспекции в пределах установленного в статье 4.5 КоАП РФ двухмесячного срока.

Отнесено нарушение в виде превышения наличных расчётов между сторонами договора к длящемуся и в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 27.07.10 N А28-1778/2010.

Превышение установленного лимита кассы

Как было сказано выше, за накопление в кассе наличных денег сверх лимита, установленного экономическим субъектом, он может быть привлечён к административной ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 15.1 КоАП РФ. И суды поддерживают налоговиков в таких случаях (постановление ФАС Поволжского округа от 21.04.09 N А57-23412/2008).

Но иной раз судьи становятся на сторону субъекта, обжаловавшего постановление налоговой службы о привлечении его к административной ответственности по статье 15.1 КоАП РФ за накопление наличных денежных средств, находящихся в кассе сверх установленного лимита. Так, арбитражный суд первой инстанции поддержал требование общества о признании незаконным постановления налоговиков о привлечении к административной ответственности на основании того, что организация не имела реальной возможности сдать в обслуживающий банк наличные денежные средства, находящиеся в кассе сверх установленного лимита, в нерабочие для банка дни. Вся денежная выручка за эти дни была своевременно и надлежащим образом оприходована в кассу предприятия, что подтверждалось отчётами кассира и вкладными листами кассовой книги. Кассационная инстанция посчитала вывод суда о недоказанности в данном случае в действиях общества состава административного правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьёй 15.1 КоАП РФ, правильным. В связи с чем решение суда было оставлено без изменения, а кассационная жалоба - без удовлетворения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.05.10 N А56-78859/2009).

С 2012 года каждая организация или предприниматель самостоятельно рассчитывают и устанавливают максимально допустимую сумму наличных денег, которую могут хранить в своей кассе (п. 1.2 положения N 373-П). В приложении к положению приведены правила определение лимита остатка наличных денег.

Накопление субъектом предпринимательской деятельности наличных денег в кассе сверх установленного лимита остатка наличных денег возможно в дни выплат заработной платы, стипендий, выплат, включённых в соответствии с методологией, принятой для заполнения форм федерального государственного статистического наблюдения, в фонд заработной платы и выплаты социального характера, включая день получения наличных денег с банковского счёта на указанные выплаты, а также в выходные, нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем в эти дни кассовых операций. В других случаях накопление в кассе наличных денег сверх установленного лимита остатка наличных денег не допускается (п. 1.4 положения N 373-П).

За накопление в кассе наличных денег сверх установленного лимита начиная с 2012 года могут оштрафовать и индивидуальных предпринимателей, так как нормы положения N 373-П распространяются и на них.

Попытки предпринимателя доказать, что он не обязан выполнять требования, предусмотренные положением N 373-П, не увенчались успехом. Верховный суд РФ в решении от 13.06.12 N АКПИ12-491 указал, что положение N 373-П распространяется на граждан, принадлежащих к одной категории, и не регулирует права и обязанности граждан, не являющихся субъектами предпринимательской деятельности, никаких обязательных для них правил не устанавливает и ограничений не вводит. По своему содержанию оспариваемые нормы соответствуют федеральным законам, определяющим особенности правового положения индивидуальных предпринимателей. Поэтому они обязаны соблюдать установленный Банком России порядок ведения кассовых операций при осуществлении ими предпринимательской деятельности.

Апелляционная коллегия ВС РФ подтвердила правильность вывода решения N АКПИ12-491 о том, что оспоренные заявителем нормы положения N 373-П по своему содержанию соответствуют приведённым федеральным законам, определяющим особенности правового положения индивидуальных предпринимателей, и не приводят к ограничению гражданских прав индивидуальных предпринимателей при проведении расчётов, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, а также при определении места хранения ими своих денежных средств (определение Верховного суда РФ от 25.09.12 N АПЛ12-511). В связи с чем ею указанное решение ВС РФ оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В положении N 373-П не оговорены сроки действия устанавливаемой предельной суммы. В отличие от ранее действовавшего порядка, когда лимит кассы устанавливался строго на календарный год, теперь его возможно представить как бы "бессрочным", если в приказе об установлении лимита чётко не оговорён срок, на который он вводится. Поэтому вполне логично предположить, что у субъекта, не утвердившего лимит кассы на следующий календарный год, продолжает действовать ранее установленная сумма. А это означает, что размер её лимита на следующий год всё же отличен от нуля, а остающаяся в кассе наличность на 1 января не является сверхлимитной, если её сумма не превышает установленный предел.

Нецелевое расходование наличных денежных средств

Пункт 2 указания N 1843-У позволяет юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги, а также страховые премии:

- на заработную плату, иные выплаты работникам (в том числе социального характера);

- стипендии;

- командировочные расходы;

- на оплату товаров (кроме ценных бумаг), работ, услуг;

- выплату за оплаченные ранее за наличный расчёт и возвращённые товары, невыполненные работы, неоказанные услуги;

- выплату страховых возмещений (страховых сумм) по договорам страхования физических лиц.

Нецелевое использование поступивших в кассы субъектов предпринимательской деятельности наличных денежных средств за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги квалифицируется налоговиками как административное правонарушение. В связи с чем фискалы оформляют протокол административного правонарушения, после чего ими выносится постановление по делу об административном правонарушении в виде штрафных санкций.

И довольно часто такие действия налоговиков находят поддержку в судах. Так, судьи ФАС Западно-Сибирского округа, проанализировав упомянутые пункт 2 указаний N 1843-У и письмо Банка России N 190-Т, разъясняющее, что юридические лица не вправе расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы, оказанные ими услуги, а также в качестве страховых премий на предоставление займов, констатировали, что правила обращения наличных денежных средств предусматривают, независимо от организационно-правовой формы коммерческой или некоммерческой организации, обязанность хранить свободные денежные средства в учреждениях банков на соответствующих счетах на договорных условиях. Наличные денежные средства, поступающие в кассы предприятий, подлежат сдаче в учреждения банков для последующего зачисления на счета этих предприятий.

В деле рассматривалась ситуация выдачи краткосрочного беспроцентного займа работнику из денежных средств, поступивших в кассу организации. Указанное действие общества, по мнению судей, противоречило требованиям приведённых выше норм права и свидетельствовало о нарушении им порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.05.10 N А03-14966/2009).

Поддержаны налоговики, которые по результатам рассмотрения дела об административном правонарушении вынесли постановление о привлечении общества к административной ответственности за совершение административного правонарушения, предусмотренного статьёй 15.1 КоАП РФ, в виде выдачи денежных средств, полученных при продаже автотранспортных средств, сотруднику организации по расходным кассовым ордерам с основанием "Возврат временных заёмных денежных средств", и в постановлении ФАС Поволжского округа от 21.04.09 N А57-23412/2008.

Малозначительны ли правонарушения?

Ещё раз обратимся к постановлению ФАС Волго-Вятского округа N А28-16681/2009. Состав административного правонарушения, предусмотренного статьёй 15.1 КоАП РФ, в действиях общества и правомерность наложения административного штрафа были признаны судом первой инстанции. Оценив представленные доказательства, характер и степень общественной опасности совершённого правонарушения, суд сделал вывод о том, что вменяемое обществу правонарушение не представляло существенной угрозы охраняемым общественным отношениям, в связи с чем посчитал возможным квалифицировать его в качестве малозначительного.

В соответствии со статьёй 2.9 КоАП РФ при малозначительности совершённого административного правонарушения судья, орган, должностное лицо, уполномоченные решать дело об административном правонарушении, могут освободить лицо, совершившее правонарушение, от административной ответственности и ограничиться устным замечанием.

Вывод суда о возможности применения в рассматриваемом случае статьи 2.9 КоАП РФ, сделанный с учётом постановления Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 02.06.04 N 10 "О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при рассмотрении дел об административных правонарушениях", по мнению кассационной инстанции, соответствовал установленным обстоятельствам, имеющимся в деле доказательствам и не подлежал переоценке в силу статьи 286 АПК РФ. В связи с чем кассационная жалоба инспекции судьями была оставлена без удовлетворения.

В то же время в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.10 N А03-18378/2009 кассационная жалоба общества относительно малозначительности совершённого им правонарушения в виде осуществления расчётов наличными деньгами с юридическим лицом сверх установленного размера и накопления в кассе наличных денежных средств сверх установленных лимитов четырежды в течение полумесяца была оставлена без удовлетворения.

Исходя из конкретных обстоятельств дела и учитывая характер охраняемых общественных отношений, на которые посягал нарушитель, суд первой инстанции сделал вывод об отсутствии оснований для применения статьи 2.9 КоАП РФ и освобождения от административной ответственности ввиду малозначительности административного правонарушения. Кассационная инстанция посчитала вывод суда об отказе в удовлетворении заявления правильным и его решение оставила без изменения.

Отражение уплаты штрафа в бухгалтерском учёте

В отношении экономического субъекта вынесено постановление о наложении административного штрафа. Уплатить таковой до 9 мая 2013 года необходимо было в течение 30 дней со дня вступления данного решения в силу (п. 1 ст. 32.2 КоАП РФ). С указанной же даты данный срок увеличен до 60 дней (подп. "а" п. 4 ст. 3 Федерального закона от 05.04.13 N 49-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об исполнительном производстве" и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Сумма денежной санкции вносится или перечисляется лицом, привлечённым к административной ответственности, в банк или в иную кредитную организацию (п. 3 ст. 32.2 КоАП РФ). Информация о получателе платежа, необходимая в соответствии с правилами заполнения расчётных документов, при этом должна быть указана в постановлении (п. 1.1 ст. 29.10 КоАП РФ). После уплаты штрафа в суд или должностному лицу контрольного ведомства, вынесшему соответствующее постановление, необходимо представить документ, свидетельствующий о погашении наложенных санкций.

Если этого своевременно не сделать, как и при неуплате штрафа, будет запущена процедура принудительного взыскания. Для этого материалы дела, а именно постановление о наложении административного штрафа с отметкой о его неуплате, будут направлены судебному приставу-исполнителю в течение десяти суток с момента истечения 60-дневного срока (п. 5 ст. 32.2 КоАП РФ).

Между тем неуплата штрафа сама по себе также является административным правонарушением. Неуплата административного штрафа в срок, установленный КоАП РФ, влечёт за собой также наложение штрафа, причём в двукратном размере суммы неуплаченной санкции и не менее 1000 руб., либо административный арест на срок до пятнадцати суток, либо обязательные работы на срок до 50 часов (п. 1 ст. 20.25 КоАП РФ). При этом протокол об административном правонарушении, предусмотренном данной нормой, будет составлен должностным лицом контрольного ведомства непосредственно при направлении материалов дела для возбуждения исполнительного производства (п. 5 ст. 32.2 КоАП РФ). Если дело рассматривал судья, то аналогичная обязанность возлагается уже непосредственно на пристава.

По уплате административного штрафа можно получить отсрочку или рассрочку. Так, согласно пункту 1 статьи 31.5 КоАП РФ при наличии обстоятельств, вследствие которых исполнить постановление о назначении административного наказания в установленные сроки невозможно, судья, орган или должностное лицо, вынесшие постановление, могут отсрочить исполнение постановления на срок до одного месяца. Норма же пункта 2 статьи 31.5 КоАП РФ позволяет судье, органу или должностному лицу, вынесшим постановление о привлечении к административной ответственности лица, с учётом его материального положения осуществить рассрочку по уплате штрафа на срок до трёх месяцев.

Если организацией совершено административное правонарушение в виде нарушения порядка ведения кассовых операций и на неё был наложен административный штраф, то ей необходимо отразить в бухгалтерском учёте операции по начислению штрафа и его уплате.

Сумму штрафа надлежит включить в состав прочих расходов, то есть отнести в дебет счёта 91 "Прочие доходы и расходы" субсчёт 2 "Прочие расходы". Поскольку административный штраф - это не налог и не сбор, то корреспондирующим счётом будет не счёт 68 "Расчёты по налогам и сборам", а счёт 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами".

При определении базы по налогу на прибыль расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций, не учитываются в силу пункта 2 статьи 270 НК РФ. Следовательно, сумма административного штрафа не включается в расходы, учитываемые при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

В связи с этим у организаций, применяющих Положение по бухгалтерскому учёту "Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 19.11.01 N 114н), в бухгалтерском учёте возникает постоянная разница. А это, в свою очередь, обязывает её начислить постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Пример

29 августа 2013 года организацией, применяющей общую систему налогообложения, получено постановление по делу об административном правонарушении о привлечении её к административной ответственности по пункту 1 статьи 15.1 КоАП РФ, размер штрафных санкций составил 40 000 руб., штраф был уплачен 10 октября.

Начисление и уплата штрафа на основании постановления по делу об административном правонарушении в бухгалтерском учёте отражаются следующим образом:

29 августа:

Дебет 91-2 Кредит 76

- 40 000 руб. - отражено наложение административного штрафа на организацию за нарушение порядка ведения кассовых операций;

30 сентября:

Дебет 99 субсчёт "ПНО, ПНА" Кредит 68 субсчёт "Расчёты по налогу на прибыль"

- 8000 руб. (40 000 руб. х 20%) - начислено постоянное налоговое обязательство;

10 октября:

Дебет 76 Кредит 51

- 40 000 руб. - перечислены денежные средства в уплату штрафа.

О. Митрич,

Аудитор

"Практический бухгалтерский учет", N 9, сентябрь 2013 г.