Обосновываем траты на чай, кофе в офис (О. Мезенцева, "Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2013 г.)

Обосновываем траты на чай, кофе в офис

Не так давно Минфин России наконец-то прямо признал, что при предоставлении чая, кофе, печенья и других подобных продуктов посетителям и работникам компании НДС не начисляется*(1). Чиновники также согласны с отсутствием у физлиц налогооблагаемых доходов. Однако в части признания данных расходов в налоговом учете до сих пор нет единого мнения.

Благие намерения компании зачастую оборачиваются налоговыми сложностями. Приобретение для работников и гостей компании чая, кофе, сахара и продуктов питания "к чаю" - один из таких примеров. Финансисты согласились, что НДС в данном случае не начисляется, но можно ли принять к вычету "входной" НДС? Какие варианты признания подобных расходов существуют в налоговом учете? Как отразить все эти операции в бухгалтерском учете? Обо всем этом читайте в нашей статье.

Чай/кофе для сотрудников в налоговом учете

Можно выделить два основных варианта признания данных расходов в налоговом учете.

Первый вариант - учесть их в составе расходов на оплату труда, включив условие об обеспечении работников указанным питанием в трудовые (коллективные) договоры*(2).

Расходы в виде предоставления питания бесплатно не учитываются при налогообложении прибыли, за исключением случаев, когда бесплатное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами*(3).

Однако из разъяснений чиновников следует, что под указанное исключение подпадают только случаи, когда оплата питания является частью системы оплаты труда*(4). По их мнению, включение каких-либо начислений работникам в составе расходов на оплату труда предполагает возможность определения конкретной величины дохода каждого работника (с начислением "зарплатных" налогов и взносов). "Обезличенные" начисления, следуя позиции чиновников, не могут включаться в расходы на оплату труда*(5).

Получается, что если включить оплату чая/кофе и подобных продуктов для работников в трудовые (коллективные) договоры, но при этом не вести персонифицированный учет "каждой чашки", признавать такие расходы в составе расходов на оплату труда, с учетом позиции чиновников, довольно рискованно.

Но с позицией чиновников можно поспорить: в самой статье 255 Налогового кодекса прямо не указано, что в составе расходов на оплату труда могут учитываться только "адресные" расходы. Определяющим фактором в данном случае является включение условия об обеспечении продуктами питания в коллективный и (или) трудовой договор*(6).

Второй вариант - признание рассматриваемых расходов в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в качестве расходов на обеспечение нормальных условий труда*(7).

К нормальным условиям труда относятся, в частности, условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства*(8).

Под требованиями охраны труда понимаются государственные нормативные требования охраны труда, в том числе стандарты безопасности труда, а также требования охраны труда, установленные правилами и инструкциями по охране труда*(9).

На работодателя возлагается обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников организаций в соответствии с требованиями охраны труда*(10). В этих целях оборудуются, в частности, санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки.

Из приведенных положений следует, что, например, установку электрического чайника в помещении для приема пищи вполне можно рассматривать в качестве выполнения работодателем государственных требований по охране труда. Однако покупка самого чая, кофе и продуктов "к чаю", судя по всему, непосредственно не относится к выполнению требований по охране труда.

В то же время перечень нормальных условий труда не является исчерпывающим*(11).

Под условиями труда в целом понимается совокупность факторов производственной среды и трудового процесса, оказывающих влияние на работоспособность и здоровье работника*(12).

Положения об улучшении условий труда работников могут содержаться в локальных нормативных актах, в коллективном договоре (соглашении) и (или) в трудовых договорах (в качестве дополнительных условий)*(13).

На наш взгляд, обеспечение работников чаем/кофе можно ввести в компании в качестве улучшения условий труда и признавать в составе прочих расходов как расходы на обеспечение нормальных условий труда*(14).

Между тем Минфин России указывает, что соблюдение работодателем положений статьи 163 Трудового кодекса об обеспечении нормальных условий труда не означает, что питание для сотрудников должно предоставляться организацией бесплатно*(15).

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2011 г. N 09АП-25365/11

Поэтому включение стоимости чая/кофе для работников компании в состав прочих расходов в качестве расходов на обеспечение нормальных условий труда также несет в себе определенные налоговые риски.

Как видно, оба варианта можно считать рискованными. Поэтому, если вы не являетесь сторонником налоговых споров, придется отказаться от признания рассмотренных расходов в налоговом учете.

Но если вы готовы отстаивать свою позицию, то можете попытаться признать расходы. В этом случае наиболее привлекательным нам представляется второй вариант*(16). Именно такой вариант в последнее время чиновники применяют в отношении сходных по характеру расходов на питьевую воду*(17). Но имейте в виду: для снижения налоговых рисков условие о предоставлении работникам чая, кофе и других продуктов стоит включить в трудовые (коллективные) договоры. Иначе налоговики могут не принять расходы, формально сославшись на пункт 25 статьи 270 Налогового кодекса.

Чай/кофе для гостей в налоговом учете

Если указанные расходы связаны с официальным приемом и (или) обслуживанием представителей других организаций, их смело можно признавать в качестве представительских*(18). При условии, конечно, что данные расходы будут оформлены как представительские. А для этого необходим приказ руководителя о проведении представительских мероприятий, план мероприятия, смета расходов, отчет и т.п.*(19)

Причем из разъяснений Минфина России следует, что затраты на проведение переговоров с клиентами - физическими лицами также можно отнести к представительским расходам*(20).

Напомним: представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем четырех процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период*(21).

Однако если угощение гостей и клиентов компании чаем/кофе производится вне рамок официального приема, то такие расходы не являются представительскими*(22). И, по мнению чиновников, не признаются в налоговом учете*(23).

Тем не менее компания может попытаться обосновать указанные расходы*(24). Ведь они направлены на создание положительного имиджа компании, способствуют созданию благоприятной и доброжелательной атмосферы для клиентов и гостей, располагают клиентов к сотрудничеству и в целом направлены на поддержание интереса к компании. Как правило, такие расходы производятся в рамках обычаев делового оборота.

Используя данные аргументы, а также документально подтвердив расходы, их можно попытаться учесть в налоговом учете в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией*(25).

Однако при принятии окончательного решения стоит иметь в виду, что показательная судебная практика по проблемам признания в составе расходов затрат на чай/кофе для работников и гостей компании не сложилась.

Про НДС...

Ранее Минфин России настаивал на необходимости начисления НДС с операции передачи сотрудникам чая, кофе и других продуктов питания как с операции безвозмездной передачи*(26).

Но затем чиновники стали уточнять: объект налогообложения по НДС возникает в случае передачи организацией права собственности на товары конкретным лицам*(27). При предоставлении чая, кофе и прочих продуктов посетителям и работникам компании в общедоступных помещениях офиса отсутствуют конкретные лица - получатели указанных товаров. В такой ситуации Минфин России приходит к выводу об отсутствии объекта налогообложения НДС*(28).

В судебной практике отсутствует единообразный подход. Многое зависит от конкретных условий каждой ситуации. В частности, если обеспечение сотрудников питанием предусмотрено трудовым (коллективным) договором и расходы признаются при налогообложении прибыли, объект налогообложения НДС отсутствует*(29).

Что касается вычета "входного" НДС в отношении "обезличенных" чая/кофе для работников и гостей компании, то, по мнению чиновников, в этой ситуации вычет не применяется*(30). Ведь товары непосредственно не используются в деятельности, облагаемой НДС. Хотя с этим мнением можно поспорить. В частности, если сотрудники задействованы в производственном процессе, результатом которого является реализация произведенной продукции (работ, услуг), облагаемой НДС, "входной" НДС по приобретенным для сотрудников чаю, кофе и другим продуктам подлежит вычету на законных основаниях. Причем даже в том случае, если указанные расходы не признаны в налоговом учете*(31). Аналогичным образом можно обосновать вычет НДС и в отношении чая/кофе для гостей компании, если данные расходы произведены в процессе осуществления деятельности, облагаемой НДС. При этом, конечно, должны выполняться остальные условия применения вычета*(32).

Про НДФЛ...

Чиновники указывают, что при приобретении организацией питания (чай, кофе и т.п.) для своих сотрудников указанные лица могут получать доходы в натуральной форме*(33). При этом организация должна принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода), получаемой сотрудниками. Но если отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, то дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает*(34). Такой же позиции придерживаются и судьи*(35). Аналогичные выводы можно распространить и на гостей компании.

Про страховые взносы...

Объектом обложения страховыми взносами признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, в том числе произведенные в натуральной форме*(36).

Организация обязана вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, а также сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты*(37).

При невозможности учесть выплаты в пользу каждого работника страховые взносы, по аналогии с НДФЛ, начисляться не должны. Хотя официальных разъяснений данной ситуации пока не было.

Бухгалтерский учет

Приобретаемые продукты первоначально рекомендуем отражать в составе МПЗ на отдельном субсчете к счету 10 "Материалы"*(38).

По мере отпуска (расходования) рассматриваемых продуктов их стоимость списывается на затраты. Для оформления расходования продуктов в компании может быть предусмотрено составление ответственными лицами (секретарь, менеджер, завхоз) отчета (акта) или иного документа о фактическом израсходовании продуктов (к примеру, ежедневно или еженедельно, в зависимости от объемов компании и объемов потребления продуктов).

Если обеспечение работников чаем/кофе и прочими продуктами включено в трудовые (коллективные) договоры, то такие расходы можно рассматривать в качестве расходов по обычным видам деятельности и отражать на обычных затратных счетах: 20, 26, 44 *(39).

Если же компания покупает рассматриваемые продукты для работников время от времени, без каких-либо обязательств со своей стороны и без включения подобных условий в трудовые (коллективные) договоры, то расходы на приобретение чая, кофе и других продуктов можно рассматривать в качестве прочих расходов с отражением на счете 91 *(40).

Расходы на приобретение продуктов для угощения клиентов и гостей компании, в случае если они приобретаются и учитываются отдельно, на наш взгляд, можно рассматривать в качестве расходов по обычным видам деятельности и признавать в составе коммерческих расходов*(41).

Пример 1

Торговая компания 25.02.2013 выдала подотчетному лицу 6000 руб. для приобретения чая, кофе и печенья в центральный офис компании для угощения клиентов. В тот же день подотчетное лицо приобрело указанные продукты на общую сумму 5900 руб. (в т.ч. НДС - 900 руб.) и представило в бухгалтерию авансовый отчет с приложением чека ККМ с выделенной суммой НДС. Предположим, компания, во избежание разногласий с контролирующими органами, не принимает к вычету НДС при отсутствии счетов-фактур *(42). В тот же день подотчетное лицо вернуло неизрасходованную сумму в кассу. 25.02.2013 продукты отпущены секретарю компании для обеспечения ими клиентов.

25.02.2013 в бухгалтерском учете компании произведены следующие записи:

Дебет 71 Кредит 50

- 6000 руб. - выданы деньги под отчет;

Дебет 10 Кредит 71

- 5000 руб. - отражено принятие к учету продуктов питания (по соответствующим позициям);

Дебет 19 Кредит 71

- 900 руб. - выделен НДС в стоимости продуктов;

Дебет 50 Кредит 71

- 100 руб. - неизрасходованная сумма возвращена в кассу;

Дебет 44 Кредит 19

- 900 руб. - НДС признан в составе расходов;

Дебет 44 Кредит 10

- 5000 руб. - произведен отпуск продуктов для обеспечения ими клиентов.

Стоит отметить, что, по мнению судей, при приобретении товаров за наличный расчет вычет можно применять на основании кассового чека с выделенной суммой НДС*(43).

Пример 2

25.02.2013 производственная компания выдала подотчетному лицу 4000 руб. на приобретение чая, кофе и печенья для административно-управленческого персонала. В трудовых (коллективных) договорах отсутствуют условия об обеспечении работников подобными продуктами. В тот же день подотчетное лицо приобрело указанные продукты на общую сумму 3500 руб. (без НДС) и представило в бухгалтерию авансовый отчет с приложением товарных чеков. 25.02.2013 подотчетное лицо также вернуло неизрасходованную сумму в кассу.

В этот же день продукты переданы на кухню для потребления работниками.

25.02.2013 в бухгалтерском учете компании произведены следующие записи:

Дебет 71 Кредит 50

- 4000 руб. - выданы деньги под отчет;

Дебет 10 Кредит 71

- 3500 руб. - отражено принятие к учету продуктов питания (по соответствующим позициям);

Дебет 50 Кредит 71

- 500 руб. - неизрасходованная сумма возвращена в кассу;

Дебет 91-2 Кредит 10

- 3500 руб. - произведено списание себестоимости продуктов при их отпуске на кухню.

Итак, исходя из позиции чиновников, вопрос о начислении НДС и удержании НДФЛ в отношении рассмотренных "обезличенных" расходов можно считать решенным: указанные налоги можно не начислять. Однако ситуация с признанием расходов в налоговом учете по-прежнему остается довольно спорной и неоднозначной.

Учет расходов на чай, кофе для офиса

                         /--------------------------------------------------\

                         |    Расходы на приобретение чая, кофе в офис      |

                         \--------------------------------------------------/

    /------------------------------\                           /----------------------------\

    |   Для сотрудников компании   |                           |     Для гостей компании    |

    \------------------------------/                           \----------------------------/

                                                                                       |

/-------------------------\ /-----------------------------\                              |

|В коллективном договоре  | |    В локальных актах,       |                              |

|и (или) трудовом договоре| |коллективном и (или) трудовом|                              |

|  предусмотрено условие  | |    договоре отсутствует     |                              |

|  о бесплатном питании   | |условие о бесплатном питании |                              |

\-------------------------/ \-----------------------------/                              |

/----------------------+--------------------------------+--------------------------------+-----------------------------\

|       |                                                                                                           |

|       |/-------\ /-------------------------------\/------------------------\/---------------------------------------\|

|       ||       ||   Затраты на чай, кофе и      ||Затраты на приобретение ||Если расходы связаны с официальным при-||

|       ||       | | прочую продукцию учитываются  ||  чая, кофе и прочей    ||емом, они относятся к представительским||

|       ||       | |    в составе расходов как     ||продукции не учитываются||и учитываются при налогообложении      ||

|       ||       | |  часть системы оплаты труда   ||   в составе расходов   ||    прибыли. При этом обязательно      ||

|       ||       | |   (письма УФНС России по      || (письмо УФНС России по ||   наличие подтверждающих документов   ||

| Налог ||Возмож-| |   г. Москве от 13.04.2011     || г. Москве от 28.08.06  || (письма Минфина России от 22.03.2010  ||

|  на   ||  ны   | |   N 16-15/035625@, Минфина    ||     N 21-11/75538@)    ||    N 03-03-06/4/26, от 27.05.2009     ||

|прибыль||налого-| |  России от 04.03.2008         |\------------------------/|   N 03-03-06/1/351, от 27.03.2009     ||

|орга-  ||  вые  | |     N 03-03-06/1/133)         |                          |            N 03-03-06/2/64)           ||

|назаций|| риски | \-------------------------------/                          \---------------------------------------/|

|       ||       |                                                                                                   |

|       ||       | /-------------------------------\                          /---------------------------------------\|

|       ||       | |    Затраты на чай, кофе       |                          |  Приобретение данных продуктов не для ||

|       ||       | |учитываются в составе расходов |                          |    официального приема не является    ||

|       ||       ||    в качестве расходов на     |                          |  представительскими расходами и не    ||

|       ||       | |нормальные условия труда (пост.|                          |     включается в состав расходов      ||

|       ||       | |  Девятого ААС от 18.10.2011   |                          |     (письмо Минфина России от         ||

|       ||       | |    N 09АП-25365/2011)         |                          |     24.11.2005 N 03-03-04/2/119)      ||

|       |\-------/ \-------------------------------/                          \---------------------------------------/|

\----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------/

НДС

/-------\ /--------------------------------------------------------------------------------------------------\ | | | | НДС начисляется на сумму приобретенных продуктов (письмо Минфина России от | |Позиция||Ранее -+- 05.07.2007 N 03-07-11/212). "Входной" НДС принимается к вычету | |финан- | \--------------------------------------------------------------------------------------------------/ |сового | /--------------------------------------------------------------------------------------------------\ |ведом- | | | При предоставлении чая, кофе сотрудникам компании и ее гостям вобщедоступных помещениях| |ства ||Сейчас-+- офиса объект налогообложения НДС отсутствует. НДС, внесенный при приобретении данных | | | | | товаров, к вычету не принимается (письмо Минфина России от 13.12.2012 N 03-07-07/133) | \-------/ \--------------------------------------------------------------------------------------------------/

НДФЛ

При невозможности учесть экономическую выгоду каждого работника НДФЛ не начисляется. Позиция финансистов и судей аналогичны (письма Минфина России от 30.01.2013 N 03-04-06/6-29, от 30.08.2012 N 03-04-06/6-262, УФНС России по г. Москве от 14.07.2008 N 28-11/066968, пост. ФАС УО от 19.01.2010 N Ф09-10766/09-С2, от 20.08.2009 N Ф09-5950/09-С2, ФАС ДО от 15.06.2009 N Ф03-2484/2009, ФАС СКО от 12.03.2008 N Ф08-478/08-265А, ФАС СЗО от 01.11.2006 N А56-2227/2006)

О. Мезенцева,

эксперт по бухгалтерскому и налоговому

учету компании "ФорсТайм"

Экспертиза статьи:

О. Монако,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) письмо Минфина России от 13.12.2012 N 03-07-07/133

*(2) п. 25 ст. 255 НК РФ

*(3) п. 25 ст. 270 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 28.08.06 N 21-11/75538@

*(4) п. 25 ст. 255 НК РФ

*(5) письма УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035625@, Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/1/133

*(6) пост. ФАС МО от 06.04.2012 N Ф05-2428/12

*(7) подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(8) п. 1 ст. 11 НК РФ, ст. 163 ТК РФ

*(9) ст. 209 ТК РФ

*(10) ст. 223 ТК РФ

*(11) ст. 163 ТК РФ

*(12) ст. 209 ТК РФ

*(13) ст. 8, 41, 57 ТК РФ

*(14) подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, пост. Девятого ААС от 18.10.2011 N 09АП-25365/2011

*(15) письмо Минфина России от 04.12.2012 N 03-04-06/6-340

*(16) подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(17) письма Минфина России от 09.10.2012 N 03-03-06/1/534, от 01.10.2012 N 03-03-06/2/111, от 27.08.2012 N 03-03-06/1/426, от 25.05.2012 N 03-03-06/1/274

*(18) подп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ

*(19) письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26

*(20) письма Минфина России от 27.05.2009 N 03-03-06/1/351, от 27.03.2009 N 03-03-06/2/64

*(21) п. 2 ст. 264 НК РФ

*(22) письмо Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/327

*(23) письмо Минфина России от 24.11.2005 N 03-03-04/2/119

*(24) п. 3 определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П

*(25) п. 1 ст. 252, подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(26) письмо Минфина России от 05.07.2007 N 03-07-11/212

*(27) письмо Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/327

*(28) письмо Минфина России от 13.12.2012 N 03-07-07/133

*(29) подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, пост. ФАС ЗСО от 01.06.2012 N А03-12355/2011, от 04.03.2009 N Ф04-1315/2009 (1768-А75-34), ФАС УО от 19.01.2010 N Ф09-10766/09-С2, ФАС МО от 15.12.2009 N КА-А40/13201-09

*(30) письмо Минфина России от 13.12.2012 N 03-07-07/133

*(31) пост. ФАС МО от 22.04.2010 N КА-А40/3571-10

*(32) ст. 171, 172 НК РФ

*(33) ст. 211 НК РФ

*(34) письма Минфина России от 30.01.2013 N 03-04-06/6-29, от 30.08.2012 N 03-04-06/6-262, УФНС России по г. Москве от 14.07.2008 N 28-11/066968

*(35) пост. ФАС УО от 19.01.2010 N Ф09-10766/09-С2, от 20.08.2009 N Ф09-5950/09-С2, ФАС ДО от 15.06.2009 N Ф03-2484/2009, ФАС СКО от 12.03.2008 N Ф08-478/08-265А, ФАС СЗО от 01.11.2006 N А56-2227/2006

*(36) ч. 1 ст. 7, ч. 6 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ)

*(37) ч. 6 ст. 15 Закона N 212-ФЗ

*(38) п. 2 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, Инструкция по применению Плана счетов, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению Плана счетов)

*(39) подп. 4, 5 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99), Инструкция по применению Плана счетов

*(40) подп. 4, 11 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов

*(41) подп. 4, 5 ПБУ 10/99

*(42) п. 1 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/335, от 15.06.2010 N 03-07-11/252, от 09.03.2010 N 03-07-11/51

*(43) пост. Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07, ФАС МО от 23.08.2011 N КА-А41/7671-11, ФАС ЦО от 05.08.2010 N А64-3986/09, ФАС ЗСО от 20.07.2009 N Ф04-4134/2009 (10406-А67-42), от 22.04.2009 N А56-29646/2007, определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О