Налоговый вычет по ЕНВД: порядок предоставления в 2013 году (О.А. Миронова, "Вмененка", N 5, май 2013 г.)

Налоговый вычет по ЕНВД: порядок предоставления в 2013 году

Как известно, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, имеют право на налоговый вычет. С 1 января 2013 года порядок предоставления такого вычета несколько изменился. В связи с этим в последнее время в редакцию нашего журнала приходит много писем с просьбой рассказать об этих нововведениях. Мы не могли оставить просьбу наших читателей без внимания. Поэтому для тех, у кого есть вопросы по поводу уменьшения единого налога на налоговый вычет, мы публикуем нашу статью.

Чтобы определить сумму ЕНВД, подлежащую перечислению в бюджет, недостаточно рассчитать налоговую базу по единому налогу и умножить ее на ставку налога. Действующее законодательство позволяет организациям и коммерсантам уменьшить исчисленную сумму ЕНВД на налоговые вычеты. Перечень расходов, включаемых в состав такого вычета, зависит от того, есть ли у "вмененщика" наемные работники.

Организации и коммерсанты имеют наемных работников

Согласно пункту 2 статьи 346.32 НК РФ "вмененщики", использующие труд наемных работников и выплачивающие вознаграждение физлицам, вправе уменьшить единый налог в совокупности на следующие суммы:

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

- страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- страховых взносов на обязательное медицинское страхование;

- страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- расходов по выплате пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профзаболеваний) за дни болезни работника, оплачиваемые за счет средств работодателя;

- платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), за дни болезни, которые оплачиваются за счет средств работодателя.

Однако уменьшить единый налог на указанные суммы организации и индивидуальные предприниматели могут не более чем на 50%.

Далее мы подробно расскажем о каждой составляющей налогового вычета. Но прежде отметим один неблагоприятный момент для предпринимателей-работодателей. С этого года, исходя из положений главы 26.3 НК РФ, они не могут уменьшить исчисленный единый налог на сумму уплаченных за себя в фиксированном размере страховых взносов в ПФР и ФФОМС. Подтверждают данные выводы и контролирующие органы (письма Минфина России от 29.12.2012 N 03-11-09/99 и ФНС России от 31.01.2013 N ЕД-4-3/1333@). Напомним, ранее право уменьшения коммерсантами единого налога на суммы взносов, уплаченных за свое страхование, не зависело от наличия или отсутствия у них работников.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

С 1 января 2013 года изменился порядок уменьшения ЕНВД на обязательные страховые взносы, уплаченные во внебюджетные фонды с выплат в пользу работников.

Примечание. См. статью "Как "вмененщику" платить страховые взносы в 2013 году" // Вменёнка, 2013, N 1.

Теперь организации и индивидуальные предприниматели должны включать страховые взносы в состав вычета в том налоговом периоде, когда они фактически уплачены, а не к которому они относятся. То есть, например, сумму исчисленного ЕНВД за II квартал 2013 года "вмененщики" могут уменьшить на уплаченные в апреле 2013 года страховые взносы за март 2013 года и недоимку за прошлые отчетные периоды. Однако данное правило перестает действовать в случае, когда организация или коммерсант переходят с одного налогового режима на другой. Ведь суммы уплаченных страховых взносов необходимо учитывать в рамках того режима, к которому они относятся. Подтверждают данный вывод и специалисты финансового ведомства (письмо от 29.12.2012 N 03-11-09/99).

Все остальные условия для принятия страховых взносов в уменьшение единого налога остались прежними. Напомним их.

Первое условие - уплаченные страховые взносы начислены на выплаты, произведенные в пользу работников, занятых во "вмененной" деятельности. Соответственно если организация или коммерсант совмещает уплату ЕНВД с иными налоговыми режимами, то им обязательно нужно разделять страховые взносы между двумя режимами налогообложения. Для этого достаточно будет организовать раздельный учет выплат и вознаграждений работникам. Если же разделить работников между видами деятельности невозможно, то страховые взносы следует распределять пропорционально доле доходов, полученных в рамках каждого спецрежима, в общей сумме доходов налогоплательщика. Об этом - письма Минфина России от 29.08.2008 N 03-04-06-02/101 и от 12.04.2007 N 03-11-05/70.

Второе - принять страховые взносы к вычету можно только в пределах исчисленных сумм. Это условие означает, что суммы переплаты при определении единого налога на вмененный доход, подлежащего уплате в бюджет, не учитываются. Причем касается это в том числе и сумм оплаты недоимки по страховым взносам за прошлые отчетные периоды (письмо Минфина России от 29.12.2012 N 03-11-09/99).

Третье - единый налог на вмененный доход уменьшается на сумму страховых взносов вне зависимости от того, где они уплачены (письмо Минфина России от 12.03.2007 N 03-11-05/46). То есть если компания состоит на учете по месту своего нахождения и встала на учет в качестве "вмененщика" в другом городе, она может уменьшить ЕНВД на сумму страховых взносов, исчисленных с выплат в пользу работников и уплаченных по месту ее нахождения.

Напомним, ранее к вычету можно было принять только те страховые взносы, которые исчислены за тот же квартал, что и единый налог, и уплачены к моменту представления декларации по ЕНВД. Это значит, что ЕНВД за II квартал 2013 года можно было уменьшить только на уплаченные страховые взносы за апрель, май и июнь 2013 года. Те, кто не успевал вовремя перечислить страховые взносы, все равно имели право на вычет. Для этого им достаточно было подать уточненную декларацию. Об этом - письма Минфина России от 08.08.2012 N 03-11-11/232, от 28.04.2012 N 03-11-11/138, от 07.10.2009 N 03-11-09/430, от 22.07.2009 N 03-11-06/3/193 и ФНС России от 06.08.2010 N ШС-37-3/8521@, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2007 N Ф08-6982/07-2629А.

Пособия по временной нетрудоспособности

Для того чтобы включить суммы пособий по болезни в состав налогового вычета при исчислении единого налога, необходимо выполнение одновременно нескольких условий.

Первое - пособия по временной нетрудоспособности фактически выплачены в том квартале, за который рассчитывается единый налог. То есть если пособие работнику начислено, например, в марте, а выплачено оно только в апреле 2013 года, учесть указанное пособие можно будет лишь при исчислении ЕНВД за II квартал 2013 года.

Второе - пособия по болезни не выплачены в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием. Ранее подобного условия для включения пособий в состав налогового вычета в главе 26.3 НК РФ не содержалось.

Возьмите на заметку. Полномочия налоговиков ограничены

При приеме деклараций по ЕНВД налоговые органы не вправе требовать у организаций и коммерсантов дополнительные документы, подтверждающие уплату страховых взносов, например копии платежных поручений. Если такие документы отсутствуют, инспекторы не могут отказать в принятии деклараций по ЕНВД. Контролировать правомерность уменьшения суммы единого налога на уплаченные во внебюджетные фонды страховые взносы налоговые органы могут путем проведения камеральной или выездной проверки. Подобный вывод содержится в письме ФНС России от 13.07.2010 N ШС-37-3/6575@.

Третье - пособие по временной нетрудоспособности выплачено за счет работодателя и не покрывается страховыми выплатами по договорам добровольного страхования. Согласно положениям Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ (далее - Закон N 255-ФЗ) пособие по болезни за счет средств работодателя выплачивается только за первые три дня нетрудоспособности. За остальные дни пособие выплачивается за счет средств ФСС РФ. Таким образом, если работник проболел 10 дней и за это время ему было выплачено пособие в размере 5000 руб., то в состав налогового вычета "вмененщик" сможет включить только 1500 руб. (5000 руб. : 10 дн. х 3 дн.). Напомним, до 1 января 2013 года из положений главы 26.3 НК РФ не следовало, что к вычету можно принять только суммы пособий по временной нетрудоспособности, финансируемые за счет собственных средств работодателя. Несмотря на это, контролирующие органы, опираясь на Порядок заполнения налоговой декларации по ЕНВД, указывали, что в расчет следует принимать только пособия, выплаченные из средств работодателя. Об этом сказано, например, в письме Минфина России от 24.01.2011 N 03-11-06/3/3.

Примечание. Порядок заполнения налоговой декларации по ЕНВД утвержден приказом ФНС России от 23.01.2012 N ММВ-7-3/13@.

Четвертое - пособия по временной нетрудоспособности выплачены работникам, которые заняты во "вмененной" деятельности.

Обратите внимание: в этом году, как и ранее, величину единого налога нельзя уменьшить на суммы пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет. Связано это с тем, что указанные пособия полностью выплачиваются за счет средств ФСС РФ.

Платежи по договорам добровольного страхования

Все чаще работодатели в рамках соцпакета заключают договоры добровольного страхования своих работников на случай их болезни или травмы. И таких работодателей, которые заботятся о своих сотрудниках, законодатели не оставили без внимания. С 1 января 2013 года суммы платежей (взносов), которые они вносят по договорам страхования, можно учесть при исчислении единого налога на вмененный налог. Но опять же сделать это смогут не все организации и индивидуальные предприниматели. Ведь законодатели предусмотрели ряд условий, при которых у "вмененщиков" возникает право на вычет указанных платежей. К ним относятся такие:

- письменный договор заключен со страховой организацией, имеющей соответствующую лицензию;

- страховым случаем по договору добровольного страхования не является несчастный случай на производстве или профзаболевание;

- по договору добровольного страхования работников страховой организацией оплачиваются только первые три дня нетрудоспособности;

- сумма страховой выплаты по договору страхования не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности, которое работодатель согласно положениям Закона N 255-ФЗ должен выплатить за счет собственных средств. То есть если выплаты по договору страхования за день болезни - 1000 руб., а пособие по временной нетрудоспособности, положенное работнику по закону, составляет 400 руб. в день, то страховые платежи при расчете ЕНВД не учитываются.

Примечание. Подробнее о расчете больничного пособия читайте в ближайших номерах.

Если хотя бы одно из указанных выше условий не выполняется, принять платежи по договорам добровольного страхования к вычету при исчислении единого налога организации и коммерсанты не вправе.

Обратите внимание: разницу между исчисленной суммой пособия и страховой выплатой "вмененщик" также может учесть в уменьшение единого налога.

Пример

ООО "Рассвет" ведет розничную торговлю продовольственными товарами через магазин, расположенный в г. Красноармейске Московской области. В отношении этой деятельности компания применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. Площадь торгового зала магазина составляет 15 кв. м. В I квартале 2013 года организация с выплат в пользу работников исчислила и заплатила в бюджет страховые взносы в размере 5000 руб. Компания заключила со страховой компанией договор добровольного личного страхования в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности. Согласно условиям договора оплате подлежат первые три дня болезни. Ежемесячные платежи по договору страхования составляют 400 руб. По страховому случаю страховщик выплачивает 1500 руб. В марте один сотрудник проболел семь дней. Размер дневного пособия, исходя из положений Закона N 255-ФЗ, составляет 650 руб. Рассчитаем сумму ЕНВД, подлежащую уплате в бюджет по итогам I квартала 2013 года.

Решение

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, положенная работнику за первые три дня болезни по закону, составляет 1950 руб. Страховая компания выплатила сотруднику только 1500 руб., оставшуюся часть в размере 450 руб. доплатил работодатель. Таким образом, в состав налогового вычета ООО "Рассвет" может включить 450 руб. и часть уплаченной в I квартале 2013 года страховой премии в размере 1200 руб. (400 руб. х 3 мес.).

Коэффициент К1 в 2013 году равен 1,569 (приказ Минэкономразвития России от 31.10.2012 N 707). Значение К2 для розничной торговли на территории г. Красноармейска составляет 0,75 (решение Совета депутатов городского округа Красноармейск от 28.11.2012 N 12-3).

Соответственно, сумма исчисленного за I квартал 2013 года единого налога равна 14 297,51 руб. [1800 руб. х 1,569 х 0,75 х (15 кв. м + 15 кв. м + 15 кв. м) х 15%].

Общая сумма выплат, включаемых в состав налогового вычета, составляет 6650 руб. (5000 руб. + 450 руб. + 1200 руб.). Это меньше, чем половина от суммы исчисленного ЕНВД - 7148,75 руб. (14 297,51 руб. : 2).

Таким образом, в бюджет ООО "Рассвет" должно перечислить единый налог за I квартал 2013 года в размере 7647,51 руб. (14 297,51 руб. - 6650 руб.).

Индивидуальные предприниматели не имеют наемных работников

Как и в прошлом году, коммерсанты, не имеющие наемных работников и не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам, имеют право уменьшить исчисленный единый налог на суммы страховых взносов, уплаченных за свое страхование. Новшеством является то, что теперь не действует 50-процентное ограничение по размеру вычета. Значит, начиная с 1 января 2013 года они вправе уменьшать ЕНВД на всю сумму уплаченных взносов. Подтвердили данный вывод и контролирующие органы (письма Минфина России от 31.01.2013 N 03-11-11/41, от 31.01.2013 N 03-11-11/40, от 21.01.2013 N 03-11-11/13, от 21.01.2013 N 03-11-11/12, от 29.12.2012 N 03-11-09/99, от 05.12.2012 N 03-11-10/57, от 08.11.2012 N 03-11-11/337 и ФНС России от 31.01.2013 N ЕД-4-3/1333@).

Напомним, согласно положениям Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ самозанятые ИП уплачивают только взносы в ПФР и ФФОМС. Страховые взносы в ФСС РФ такие коммерсанты перечисляют только при условии заключения договора добровольного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

Примечание. Подробнее о расчете больничного пособия читайте в ближайших номерах.

В 2013 году индивидуальным предпринимателям за свое страхование нужно заплатить 35 664,66 руб., в том числе:

- 32 479,2 руб. - взносы на обязательное пенсионное страхование;

- 3185,46 руб. - взносы на обязательное медицинское страхование.

Как видно, сумма взносов велика. И включить ее в состав налогового вычета необходимо в том налоговом периоде, в котором взносы фактически уплачены. Это значит, если коммерсант единовременно перечислит страховые взносы в I квартале 2013 года, а сумма исчисленного единого налога за этот период будет небольшой, то он может потерять деньги. Как же тогда быть? Обратимся к положениям законодательства.

Частью 2 статьи 16 Закона N 212-ФЗ предусмотрено, что самозанятые ИП должны перечислять страховые взносы в ПФР и ФФОМС не позднее 31 декабря. То есть законодательством установлен только срок уплаты. Соответственно, способ уплаты ИП вправе определить самостоятельно:

- единовременно;

- ежемесячно;

- поквартально.

Налоговым периодом по ЕНВД, как известно, является квартал (ст. 346.30 НК РФ). Поэтому в целях минимизации затрат советуем индивидуальным предпринимателям уплачивать страховые взносы не единовременно, а ежеквартально. Например, в I и II кварталах 2013 года им нужно перечислить по 8916,16 руб., а в III и IV кварталах 2013 года - по 8916,17 руб.

Обратите внимание: если коммерсант вступит в добровольные отношения по пенсионному страхованию либо социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, то уплаченные взносы он не сможет включить в состав налогового вычета. Такого мнения до 1 января 2013 года придерживалось финансовое ведомство (письмо от 29.01.2010 N 03-11-11/22). Однако полагаем, что свою позицию оно не изменит и сегодня.

О.А. Миронова,

налоговый консультант

"Вмененка", N 5, май 2013 г.