Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26.03.2013 N А33-13101/2012 (А.В. Тарасова, "Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 6, июнь 2013 г.)

Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26.03.2013 N А33-13101/2012

В очередной раз возник вопрос о включении в базу для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды сумм:

- оплаты стоимости проезда к месту отдыха и обратно работникам и членам их семей за счет средств работодателя;

- оплаты дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами;

- материальной помощи, выплачиваемой работнику в связи со смертью близкого родственника.

В Постановлении от 26.03.2013 N А33-13101/2012 ФАС ВСО рассмотрел обозначенные вопросы и пришел к выводу, что в базу для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды следует включать только суммы материальной помощи.

Взаимосвязь базы для начисления страховых взносов и трудового законодательства

На основании ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ*(1) базой для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов, указанных в пп. "а" и "б" п. 1 ч. 1 ст. 5 этого закона, является сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 данного закона, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 закона.

Статья 15 ТК РФ определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации, конкретного вида поручаемой сотруднику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В соответствии со ст. 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Трудовым кодексом, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

Из приведенных норм права следует, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты, являющиеся оплатой труда. На это указано в Постановлении ФАС СЗО от 10.12.2012 N А05-5260/2012 (Определением ВАС РФ от 25.02.2013 N ВАС-1344/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС).

Согласно ст. 129 ТК РФ оплата труда состоит из заработной платы, компенсационных выплат, а также из стимулирующих выплат (доплат и надбавок стимулирующего характера, премий и иных поощрительных выплат).

Оплата стоимости проезда

В Постановлении КС РФ от 09.02.2012 N 2-П указано, что согласно правовому смыслу ст. 325 ТК РФ работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, также обязаны компенсировать работникам расходы на проезд к месту отдыха и обратно. При этом размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

Пунктом 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ предусмотрено, что не начисляются страховые взносы на стоимость проезда к месту проведения отпуска и обратно работников и членов их семей, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. В случае проведения отпуска за пределами территории РФ не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 кг.

Отметим, что под пунктом пропуска через Государственную границу понимается территория (акватория) в пределах железнодорожной, автомобильной станции или вокзала, морского (торгового, рыбного, специализированного), речного (озерного) порта, аэропорта, военного аэродрома, открытых для международных сообщений (международных полетов), а также иной специально выделенный в непосредственной близости от Государственной границы участок местности, где в соответствии с законодательством РФ осуществляется пропуск через Государственную границу лиц, транспортных средств, грузов, товаров и животных (ст. 9 Закона РФ от 01.04.1993 N 4730-1 "О Государственной границе Российской Федерации").

Исходя из изложенного, суд сделал верный вывод о том, что ПФР неправомерно привлек организацию к ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 47 Федерального закона N 212-ФЗ, в виде штрафа, а также начислил пени.

Следует учитывать, что аналогичные выводы были сделаны в постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.10.2012 N 7828/12, ФАС СЗО от 17.01.2013 N А26-116/2012, от 21.05.2012 N А42-4733/2011 (Определением ВАС РФ от 09.01.2013 N ВАС-9527/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС), ФАС ВВО от 31.01.2013 N А29-1904/2012, ФАС ВСО от 18.07.2012 N А58-4557/2011 (Определением ВАС РФ от 19.11.2012 N ВАС-14728/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС).

Оплата дополнительных дней по уходу за детьми-инвалидами

Статьей 262 ТК РФ определено, что одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере среднего заработка в порядке, который устанавливается федеральными законами.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 1798/10, данные выплаты носят характер государственной поддержки, поскольку направлены на компенсацию потерь заработка гражданам, имеющим детей-инвалидов и обязанным осуществлять за ними должный уход, имеют целью компенсацию или минимизацию последствий изменения материального и (или) социального положения работающих граждан. При этом указанная гарантия не относится по своей природе ни к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной выгоде.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" обязательное социальное страхование представляет собой систему принимаемых государством правовых, экономических и организационных мер, направленных на компенсацию или минимизацию последствий изменения материального и (или) социального положения работающих граждан, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, - иных категорий граждан вследствие, в частности, наступления инвалидности, потери кормильца, заболевания, травмы, несчастного случая на производстве или профессионального заболевания, беременности и родов, рождения ребенка (детей), ухода за ребенком в возрасте до полутора лет и других событий, установленных законодательством РФ об обязательном социальном страховании.

На основании п. 8 Постановления Правительства РФ от 12.02.1994 N 101 средства ФСС направляются на оплату дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом или инвалидом с детства до достижения им возраста 18 лет.

Таким образом, данные выплаты не являются вознаграждением в рамках трудового договора (трудовых отношений), поскольку в силу их характера не признаются оплатой труда (вознаграждением за труд) работников, как она определена ст. 129 ТК РФ, а производятся в виде сохранения заработка в пользу только той категории работников, которые в силу своих семейных обязанностей осуществляют уход за ребенком-инвалидом, то есть имеют компенсационный характер.

Подпунктом "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ установлено, что не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в п. 1 ч. 1 ст. 5 этого закона, все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность, за исключением:

- выплат в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов;

- выплат в иностранной валюте взамен суточных, производимых в соответствии с законодательством РФ российскими судоходными компаниями членам экипажей судов заграничного плавания, а также выплат в иностранной валюте личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы;

- компенсационных выплат за неиспользованный отпуск, не связанных с увольнением работников.

Из приведенных положений Федерального закона N 212-ФЗ следует, что от обложения страховыми взносами освобождаются все виды компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ), которые установлены законодательством РФ, в том числе ТК РФ. Перечень обусловленных законодательством исключений из этого правила носит исчерпывающий характер и расширительному толкованию не подлежит.

Исходя из изложенного, суд указал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами не признается вознаграждением за труд, а является по существу гарантированной государством компенсацией лицам, исполняющим семейные обязанности, эти выплаты на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами. Такой же вывод сделан в Постановлении ФАС СЗО от 10.12.2012 N А05-5260/2012 (Определением ВАС РФ от 25.02.2013 N ВАС-1344/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС).

Отметим, позиция контролирующих органов по этому вопросу сводится к тому, что страховыми взносами в общеустановленном порядке на основании ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ облагаются суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией в соответствии с законодательством РФ, в частности, за дополнительные выходные дни, предоставляемые работникам для ухода за детьми-инвалидами (Письмо Минздравсоцразвития РФ от 15.03.2011 N 784-19).

В то же время в Постановлении ФАС ПО от 12.09.2012 N А57-19322/2011 ссылка контролирующего органа на указанное письмо не принята судом во внимание. При этом отмечено, что изменения, внесенные в ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ Федеральным законом N 339-ФЗ*(2), не изменяют характера данных выплат.

В Постановлении ФАС МО от 28.02.2013 N А41-24690/12 ссылка фонда на Письмо Минздравсоцразвития РФ от 15.03.2011 N 784-19 отклонена судом, поскольку в нем содержится лишь мнение, представляющее собой толкование правовой нормы, приведенной в ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ, и это письмо не создает новой правовой нормы. Кроме того, указано, что суды, рассматривающие споры соответствующей категории, не связаны положениями письма, поскольку в соответствии с ч. 1 ст. 13 АПК РФ и ч. 1 ст. 11 ГПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Материальная помощь на погребение

Исходя из положений ст. 2 СК РФ, к членам семьи гражданина относятся его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители) и дети (в том числе усыновленные).

Таким образом, бабушка не относится к членам семьи работника согласно положениям СК РФ. С учетом изложенного суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателем работнику в связи со смертью бабушки, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Отметим, что суд, сославшись на пп. "б" п. 3 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, ст. 2 СК РФ, согласился с позицией ПФР и не освободил организацию от ответственности по этому вопросу.

Однако считаем нужным напомнить, что согласно п. 11 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4 000 руб. на одного работника за расчетный период.

А.В. Тарасова,

эксперт журнала "Оплата труда:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 6, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(2) Федеральный закон от 08.12.2010 N З39-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и отдельные законодательные акты Российской Федерации".