"Вмененщик" выставил счет-фактуру: налоговые последствия (Е.Г. Ромашкина, "Вмененка", N 12, декабрь 2012 г.)

"Вмененщик" выставил счет-фактуру: налоговые последствия

Организации и коммерсанты, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, не являются плательщиками НДС. Следовательно, они не обязаны выставлять счета-фактуры. Однако от ошибок никто не застрахован, а иногда и сами контрагенты просят "вмененщиков" выставить счет-фактуру с выделенным в ней НДС. Что ожидать "вмененщику" в случае выставления им подобного счета-фактуры? Об этом вы узнаете из статьи.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура - это документ, служащий основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (комиссионером, агентом, осуществляющим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Обязанность по выставлению счетов-фактур установлена для всех налогоплательщиков, за некоторым исключением.

Так, в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, не признаются плательщиками НДС в отношении операций, осуществляемых в рамках "вмененной" деятельности. Исключением является "таможенный" НДС.

Следовательно, "вмененщики" выставлять счета-фактуры не обязаны. Но это вовсе не означает, что они не могут выставить счет-фактуру. Ведь действующее законодательство не содержит запрета на выставление спецрежимниками счетов-фактур. Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 22.07.2010 N 03-07-13/1/04 и УФНС России по г. Москве от 05.04.2010 N 16-15/035198. Однако, идя на такой шаг, плательщики ЕНВД должны помнить о том, что это влечет за собой определенные последствия. Причем далеко не положительные. О них и пойдет дальше речь в статье.

Выставил счет-фактуру с НДС - заплати налог

Если плательщик ЕНВД все же выставил счет-фактуру с выделенным в нем НДС, он должен заплатить этот налог в бюджет. Такая обязанность прямо установлена пунктом 5 статьи 173 НК РФ.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Примечание. Конституционность данной нормы подтверждена Определением КС РФ от 07.11.2008 N 1049-О-О.

Аналогичные разъяснения дают и контролирующие органы. Например, в письме от 30.06.2011 N 03-11-11/107 Минфин России указал, что в случае выставления лицами, не являющимися плательщиками НДС, в том числе "вмененщиками", покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением НДС вся сумма налога, указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет. Подобные выводы содержат и другие письма финансового ведомства - от 16.05.2011 N 03-07-11/126, от 29.04.2010 N 03-07-14/30, от 17.03.2010 N 03-07-11/66 и от 07.09.2009 N 03-07-11/219.

С мнением финансистов согласны также московские налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 05.04.2010 N 16-15/035198 и от 17.11.2009 N 16-15/120314) и судьи (постановления ФАС Северо-Западного округа от 20.10.2011 N А56-70096/2010 и ФАС Уральского округа от 09.08.2012 N Ф09-6218/12).

А когда "вмененщик" должен перечислить налог в бюджет? Исходя из положений пункта 4 статьи 174 НК РФ, уплату НДС в бюджет следует произвести единовременно, а именно не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором были реализованы товары (работы, услуги). Также об этом сказано в письме УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008584.1.

Обратите внимание: если сумма НДС выделена в платежном поручении, а в счете-фактуре не указана, то обязанности по уплате налога у "вмененщика" не возникнет. К такому выводу пришел ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 16.05.2007 N Ф08-2771/2007-1131А.

Что касается представления "вмененщиками" декларации в подобной ситуации, то вопрос является спорным.

Контролирующие органы считают, что плательщик ЕНВД должен сдать декларацию, причем сделать это он должен не позднее 20-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором был выставлен счет-фактура. Об этом - письма Минфина России от 23.10.2007 N 03-07-11/512 и УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 N 16-15/120314.

Однако судьи с ними не согласны. По их мнению, лица, не являющиеся плательщиками НДС, не подпадают под понятие налогоплательщиков (налоговых агентов), перечисленных в пункте 5 статьи 174 НК РФ. Следовательно, представлять декларацию они не обязаны. Об этом - постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 02.04.2008 N Ф08-1566/2008-553А и ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2007 N Ф04-2469/2007(33681-А70-6), Ф04-2469/2007(33930-А70-6).

Заплатив НДС в бюджет, права на его вычет "вмененщик" не имеет

Как известно, плательщики НДС имеют право на налоговые вычеты. А может ли "вмененщик" претендовать на них? Нет, и вот почему.

Согласно статье 171 НК РФ право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты имеют только плательщики налога на добавленную стоимость. "Вмененщики" таковыми не являются. Всю сумму "входного" НДС на основании пункта 2 статьи 170 НК РФ они должны включить в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг).

Аналогичного мнения придерживаются и судьи (постановления ФАС Поволжского округа от 21.06.2011 N А06-6415/2010 и ФАС Волго-Вятского округа от 16.08.2010 N А82-18698/2009).

Президиум ВАС РФ в своем постановлении от 29.03.2011 N 14315/10 также пришел к выводу, что плательщик ЕНВД при выставлении покупателям счетов-фактур с НДС не может принять к вычету суммы "входного" налога.

Обратите внимание: положениями главы 21 НК РФ также не установлено право на вычет НДС, уплаченного по авансовым платежам в период применения организациями и предпринимателями специальных налоговых режимов. На это Минфин России указал в своем письме от 21.05.2012 N 03-07-07/53.

Что грозит "вмененщику" за неуплату НДС

Как правило, возложение законодательством каких-либо обязанностей влечет ответственность за их неисполнение. Однако вопрос о том, можно ли привлечь "вмененщика" к ответственности за неуплату НДС, выделенного в счет-фактуре, является спорным. Впрочем, как и вопрос о начислении пеней.

Так, например, ФАС Уральского округа в постановлении от 13.01.2010 N Ф09-10740/09-С2 пришел к выводу, что привлечение плательщиков единого налога к ответственности за неуплату НДС, а также начисление пеней неправомерно. Ведь согласно статье 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки обязанность по начислению и уплате пеней возлагается на налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента. А "вмененщики", как указывалось выше, плательщиками НДС не являются.

Возьмите на заметку. Покупатель получил счет-фактуру с выделенным НДС от плательщика ЕНВД

Налоговый кодекс РФ не содержит требования о том, что для применения налогового вычета по НДС счет-фактура должен быть выставлен плательщиком НДС. Однако финансисты считают иначе. По их мнению, засчитывать "входной" НДС нельзя, если налог предъявлен лицом, которое не является его плательщиком. Такой вывод содержится в письмах Минфина России от 16.05.2011 N 03-07-11/126 и от 29.11.2010 N 03-07-11/456. Согласны с ним и налоговики (письма ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 и УФНС России по г. Москве от 05.04.2010 N 16-15/035198).

А вот судьи придерживаются другого мнения. Поскольку продавец обязан уплатить в бюджет сумму НДС, выделенную в счете-фактуре, то у покупателя есть право воспользоваться налоговым вычетом в такой ситуации. Подобный вывод содержится в постановлениях ФАС Московского округа от 01.08.2011 N КА-А41/7903-11 и от 23.05.2011 N КА-А40/4436-11, ФАС Уральского округа от 14.04.2011 N Ф09-1071/11-С2.

Таким образом, если покупатель решит воспользоваться вычетом и проверяющие с этим не согласятся, свою точку зрения он всегда может отстоять в суде. Причем вероятность выиграть дело очень велика.

Аналогичный вывод содержится в постановлениях ФАС Уральского округа от 13.01.2010 N Ф09-10740/09-С2, ФАС Северо-Кавказского округа от 07.12.2009 N А32-7757/2007-51/120 и ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12713-09.

В постановлении от 20.10.2011 N А56-70096/2010 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу о наличии у плательщика обязанности исчислить и уплатить в бюджет НДС в размере, указанном в выставленных счетах-фактурах. А вот начисление пеней за несвоевременную уплату налога в подобной ситуации противоречит требованиям статьи 75 НК РФ, так как "вмененщик" не признается плательщиком НДС.

Об этом также сказано в постановлениях ФАС Уральского округа от 13.01.2010 N Ф09-10740/09-С2, ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2009 N А32-12142/2008-3/143, ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12713-09 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.08.2008 N А58-9971/07-Ф02-4000/08.

Вместе с тем есть постановления, в которых арбитры придерживаются противоположной точки зрения.

Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 13.09.2007 N А65-50/2007-СА2-41 отметил, что пунктом 5 статьи 173 НК РФ прямо предусмотрена обязанность по уплате в бюджет НДС лицами, не являющимися его плательщиками, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС.

Следовательно, при неуплате налога в бюджет в действиях организации или предпринимателя усматривается состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ.

Подобный вывод содержится также в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 20.05.2008 N Ф08-2636/2008 и ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2007 N Ф04-8969/2006(30078-А70-19).

Как видно, единой точки зрения по данному вопросу у судей так и не сложилось.

Если "вмененщик" выставил счет-фактуру без НДС

Как уже упоминалось, налоговое законодательство не запрещает плательщикам ЕНВД выставлять покупателям счета-фактуры.

Примечание. Лица, которые могут не выставлять счета фактуры, перечислены в пункте 4 статьи 169 НК РФ.

Таким образом, "вмененщики" по желанию могут выставить своему покупателю счет-фактуру без указания в нем суммы НДС. В данном случае в счете-фактуре просто следует проставить "Без НДС". Следовательно, так как в документе сумма НДС не выделена, то и обязанности уплачивать ее в бюджет не возникнет. Представлять налоговую декларацию в таком случае также не следует.

Е.Г. Ромашкина,

эксперт журнала "Вмененка"

"Вмененка", N 12, декабрь 2012 г.