Двойное списание денежных средств со счетов налогоплательщиков: есть ли решение проблемы? (С.Г. Новиков, "Налоговая проверка", N 1, январь-февраль 2013 г.)

Двойное списание денежных средств со счетов налогоплательщиков: есть ли решение проблемы?

Согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Налогоплательщики как законопослушные граждане стараются платить налоги в срок. Но это получается не всегда - острая нехватка оборотных средств, особенно у субъектов малого бизнеса, не всегда позволяет уплачивать налоги в срок. Не будем лукавить: уплата налогов и сборов не стоит на первом месте в списке приоритетов. Но все-таки налоги уплачиваются.

Уплата налогов позже установленного срока чревата тем, что налоговые органы могут выставить на расчетный счет инкассовое поручение на уплату налогов, которое исполняется банками в обязательном порядке. Ситуация усугубляется тем, что таких поручений может быть несколько по одному и тому же эпизоду, и все их банк обязан исполнить. Таким образом, с расчетного счета налогоплательщика будет списана одна и та же сумма налога неоднократно.

Насколько законны в этом случае действия налоговых органов и банков? Что делать налогоплательщику, у которого излишне списали денежные средства? Как данная ситуация урегулирована действующим законодательством?

Проблема двойного и даже тройного списания денежных средств со счетов налогоплательщиков из-за дублирования налоговыми органами инкассовых поручений появилась не сегодня. Практикующие бухгалтеры, работавшие еще во времена до НК РФ, помнят, что и тогда налоговые органы выставляли по два раза требования на расчетный счет и снимали денежные средства по одному и тому же налогу, объясняя это сбоем программ и другими техническими проблемами. Ситуация еще усугублялась тем, что тогда деньги "ходили" неделями, а то и больше. И требование налоговики могли выставить и в случае уплаты налога в последний день установленного срока. Но сегодня интерес к данной проблеме значительно вырос в связи с тем, что в последнее время участились случаи двойного списания денежных средств со счетов налогоплательщиков из-за дублирования налоговыми органами инкассовых поручений. И этой проблемой озаботились банки.

Нормы действующего законодательства, регулирующие вопросы списания денежных средств налоговыми органами

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства. Особый порядок взыскания предусмотрен для участников договора инвестиционного товарищества.

Порядок такого взыскания регулируется нормами ст. 46 НК РФ. Налоговые органы обязаны соблюсти установленный порядок. Отметим, что данный порядок применяется также при взыскании пеней за несвоевременную уплату налога и взыскании сбора и штрафов в случаях, предусмотренных НК РФ.

Положения ст. 46 НК РФ применяются при взыскании налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, соответствующих пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах в банках участников этой группы с учетом особенностей, установленных указанной статьей.

Кроме этого, взыскание налога налоговым органом может быть применено в порядке и на условиях, которые установлены ст. 76 НК РФ: приостановление операций по счетам налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках либо приостановление переводов электронных денежных средств.

Требование об уплате налогов и сборов. Первым шагом является направление налогоплательщику требования об уплате налога и сбора (ст. 69 НК РФ). Требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки. Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, за исключением требования по результатам налоговой проверки (п. 1 ст. 70 НК РФ).

Форма требования установлена Приказом ФНС РФ от 16.04.2012 N ММВ-7-8/238@*(1). В требовании указываются:

- сумма задолженности по налогу;

- размер пеней, начисленных на момент направления требования;

- срок уплаты налога, установленный законодательством о налогах и сборах;

- срок исполнения требования;

- меры по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Обратите внимание! Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.

Требование об уплате налога может быть передано руководителю организации (ее законному или уполномоченному представителю) или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку, направлено по почте заказным письмом или передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. В случае направления указанного требования по почте заказным письмом оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Решение о взыскании налога. Если требование налогового органа не выполнено и налог не уплачен, налоговый орган принимает решение о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после его истечения. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в течение шести дней после вынесения указанного решения.

В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику (налоговому агенту) под расписку или передачи иным способом, свидетельствующим о дате его получения, решение о взыскании направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма.

Форма решения также установлена Приказом ФНС РФ от 16.04.2012 N ММВ-7-8/238@.

Данное решение направляется не только налогоплательщику, но и в банк: взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему РФ необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

Порядок направления в банк поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему РФ денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, а также поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в электронной форме установлен Положением о порядке направления в банк поручения налогового органа, решения налогового органа, а также направления банком в налоговый орган сведений об остатках денежных средств в электронном виде, утвержденным ЦБ РФ 29.12.2010 N 365-П (далее - Положение N 365-П).

Поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему РФ направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством РФ. Форма инкассового поручения установлена Положением о правилах осуществления перевода денежных средств, утвержденным ЦБ РФ 19.06.2012 N 383-П.

Когда на расчетном счете должника достаточно денежных средств для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание их со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом. При недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в очередности, установленной ст. 855 ГК РФ (Письмо Минфина РФ от 11.05.2012 N 03-02-07/1-118). Согласно нормам Федерального закона от 30.11.2011 N 371-ФЗ "О федеральном бюджете на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов" впредь до внесения изменений в п. 2 ст. 855 ГК РФ в соответствии с Постановлением Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 N 21-П при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджеты бюджетной системы РФ, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии с указанной статьей ГК РФ в первую и во вторую очередь.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

С каких счетов происходит списание денежных средств? Отметим, что взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) счетов, а при недостаточности средств на рублевых счетах - с валютных счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

Взыскание налога с валютных счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу ЦБ РФ, установленному на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа одновременно с поручением налогового органа на перечисление налога направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. Расходы, связанные с продажей иностранной валюты, осуществляются за счет налогоплательщика (налогового агента).

Не производится взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика (налогового агента), если не истек срок действия депозитного договора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика (налогового агента), если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет электронных денежных средств (п. 6.1 ст. 46 НК РФ). Взыскание налога за счет электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится путем направления в банк, в котором находятся электронные денежные средства, поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств на счет налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банке.

Сроки исполнения поручения налогового органа банком. Поручение налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения, если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов, если это не нарушает порядок очередности платежей, установленный гражданским законодательством РФ.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в день получения банком поручения налогового органа на перечисление налога такое поручение исполняется по мере поступления денежных средств на эти счета не позднее одного операционного дня, следующего за днем каждого такого поступления на рублевые счета, и не позднее двух операционных дней, следующих за днем каждого такого поступления на валютные счета, если это не нарушает порядок очередности платежей, установленный гражданским законодательством РФ (Письмо Минфина РФ от 28.08.2012 N 03-02-07/1-205).

Поручение налогового органа на перевод электронных денежных средств исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения, если взыскание налога производится за счет остатков электронных денежных средств в рублях, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится за счет остатков электронных денежных средств в иностранной валюте.

Ответственность банков за соблюдение установленных сроков списания денежных средств по поручению налогового органа. Согласно ст. 135 НК РФ неправомерное неисполнение банком в установленный срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа влечет взыскание штрафа в размере 1/150 ставки рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки.

Совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа, влечет взыскание штрафа в размере 30% не поступившей в результате таких действий суммы.

Проблемы, связанные с выполнением норм действующего законодательства по списанию денежных средств со счетов налогоплательщиков

Таким образом, действующим законодательством прописан порядок взыскания налогов, сборов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, а также за счет его электронных денежных средств, в том числе и ответственность банков за соблюдение установленных сроков.

В соответствии с п. 4 ст. 46 НК РФ поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему РФ подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством РФ. То есть банк, получив инкассовое поручение налогового органа, обязан его исполнить.

Порядок представления в банки документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представления банками информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом ФНС РФ от 15.03.2011 N ММВ-7-2/203@.

С 30 сентября 2012 года действует Порядок представления в банки (операторам по переводу денежных средств) документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденный Приказом ФНС РФ от 25.07.2012 N ММВ-7-2/520@.

Сегодня на практике у кредитных организаций возникают вопросы, связанные с применением норм Положения N 365-П и действующего порядка. В рамках рассматриваемого вопроса представляют интерес следующие вопросы, с которыми Ассоциация российских банков обратилась в ЦБ РФ.

В практической деятельности банков случаются ситуации, когда в банк поступают инкассовые поручения, которые имеют разные имена файлов, но одинаковую информационную часть (далее - повторные электронные документы). При этом такие повторные электронные документы могут поступать в банк от двух до шести раз. В таких случаях имеется риск неоднократного списания денежных средств со счетов клиентов.

Обязан ли банк отслеживать повторные электронные документы либо он должен обрабатывать все входящие инкассовые поручения? Кто является надлежащим ответчиком - банк или налоговый орган в случае предъявления претензии клиентом о незаконном повторном списании средств? Каков порядок урегулирования данного спора при поступлении заявления клиента в банк? Каков механизм работы с повторными электронными документами, если банк обязан контролировать их?

Ответ на эти вопросы дали представители ЦБ РФ в Письме от 18.09.2012 N 08-17/4209: по четвертому вопросу о дублировании поступающих в банк (филиал банка) поручений налоговых органов, имеющих различные имена файлов, но одинаковую информационную часть, сообщаем, что данный вопрос Положением N 365-П не регулируется. Учитывая изложенное, полагаем целесообразным рекомендовать запросить мнение Министерства финансов Российской Федерации или Федеральной налоговой службы.

Поскольку проблема действительно важная и затрагивает напрямую интересы банков, Ассоциация российских банков обратилась в Минфин с просьбой высказать официальную позицию по поставленным вопросам (Письмо от 30.10.2012 N А-02/5-628 "О вопросах, возникающих при применении норм Положения Банка России от 29.12.2010 N 365-П"*(2)).

На момент подготовки номера к печати ответ на данные вопросы Минфин не дал.

Что остается делать налогоплательщикам в случае, если с их расчетного счета произошло двойное списание налогов по требованию налогового органа?

Во-первых, налогоплательщик имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права в соответствии со ст. 137, 138, 139 НК РФ. При этом подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено ст. 101.2 НК РФ.

Во-вторых, можно написать заявление в банк о неправомерном списании денежных средств с расчетного счета. Но в этом случае доказать вину банка будет очень сложно, ведь он действует в рамках действующего законодательства.

Единственно реальный шаг на пути возврата излишне списанных денежных средств - это возврат сумм излишне уплаченных налогов и сборов из бюджета в соответствии со ст. 78 и 79 НК РФ: писать заявление в налоговый орган на зачет или возврат указанных денежных сумм и в установленном порядке возвращать их из бюджета.

При этом хотелось бы напомнить, что заявление о возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение одного месяца со дня, когда ему стало известно о факте излишнего взыскания с него налога или дня вступления в силу решения суда.

Исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога (п. 3 ст. 79 НК РФ).

Что же касается проблемы дублирования поступающих в банки поручений налоговых органов, имеющих различные имена файлов, но одинаковую информационную часть, остается надеяться, что соответствующие разъяснения и практические действия со стороны Минфина не заставят себя ждать. Будем следить за развитием событий!

С.Г. Новиков,

эксперт журнала "Налоговая проверка"

"Налоговая проверка", N 1, январь-февраль 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) "Об утверждении форм документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента, ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков), требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации".

*(2) Текст письма представлен на сайте Ассоциации российских банков - www.arb.ru.