Решения московских арбитров: аргументы и факты (Е.Е. Голованова, "НДС: проблемы и решения", N 6, июнь 2012 г.)

Решения московских арбитров: аргументы и факты

При возникновении налоговых споров, которые приходится разрешать в судебных инстанциях, первым делом рекомендуется проанализировать арбитражную практику своего федерального округа. При этом полезно знать и о том, какие решения по аналогичным ситуациям выносят московские арбитры.

Конечный итог деятельности не может влиять на применение налоговых вычетов

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ. Налоговики полагают, что данная норма не позволяет заявлять к вычету НДС при наличии намерений у налогоплательщика начать осуществлять деятельность, облагаемую НДС. Однако судьи так не считают (Постановление ФАС МО от 18.05.2012 N А40-79573/11-116-226).

Ситуация

Для реализации проекта мобильного телевещания в стандарте DVB-H налогоплательщик приобрел дорогостоящее оборудование, по которому заявил налоговый вычет в налоговой декларации по НДС за III квартал 2010 года. Налоговый орган посчитал применение заявленных к вычету сумм НДС по приобретенному оборудованию необоснованным и отказал в возмещении налога.

Позиция инспекции

По мнению инспекции, проект мобильного телевещания в формате DVB-H налогоплательщиком не реализован; приобретенное оборудование не используется и не будет использовано налогоплательщиком в дальнейшем для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, что противоречит ст. 171, 172 НК РФ.

Позиция суда

Налоговое законодательство не содержит положений, предписывающих налоговому органу при осуществлении им контрольных функций в сфере налогов и сборов проверять экономическую целесообразность, рациональность и эффективность заключаемых хозяйствующими субъектами сделок.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

ФАС МО отметил, что наличие намерений по реализации проекта мобильного телевидения в формате DVB-H подтверждено документально. Налогоплательщиком заключены сделки по приобретению необходимого дорогостоящего оборудования, его размещению, аренде. То обстоятельство, что конечный итог любой деятельности заранее не известен, объясняется ее спецификой, наличием временного разрыва между моментом несения затрат и моментом реализации проекта, неожиданными изменениями на рынке и в конкурентной среде, изменением старых и появлением новых технологий. Данный объективный процесс не может влиять на применение вычетов налогоплательщиками, так как на момент приобретения товаров (работ, услуг) для планируемой деятельности и, соответственно, на момент принятия налога к вычету налогоплательщик лишен возможности предвидеть ее результат.

Заключенные сделки по приобретению необходимого дорогостоящего оборудования, его размещению, аренде и иным сопутствующим затратам в рамках хозяйственной деятельности общества документально свидетельствуют о намерении и целях компании использовать товары (оборудование) в операциях, облагаемых НДС, и в целях извлечения прибыли.

Таким образом, исходя из того, что инспекцией не опровергается достоверность представленных в ходе камеральной налоговой проверки документов, не оспаривается реальность хозяйственных операций и наличие приобретенного оборудования, судьи пришли к выводу, что условия для принятия НДС к вычету, установленные ст. 171 и 172 НК РФ, налогоплательщиком выполнены.

Вывод. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Правомерно ли применять вычет по возмещаемым расходам на менеджмент?

Применение налогового вычета необоснованно в связи с тем, что возмещаемые расходы на оплату менеджмента руководящего персонала и менеджмента ИТР генерального подрядчика не связаны с расчетами за выполненные работы, поэтому при возмещении заказчиком подрядчику этих расходов не возникает реализации товаров. Такой линии придерживаются контролеры (Постановление ФАС МО от 10.05.2012 N А41-9761/11).

Ситуация

Между заказчиком (обществом) и генеральным подрядчиком заключен договор на управление проектом, предметом которого является выполнение и сдача генеральным подрядчиком работ по разработке проектной и рабочей документации на строительство объекта - многофункционального торгового и делового центра. Во исполнение условий договора согласно акту генеральным подрядчиком сданы, а заказчиком приняты следующие работы (услуги): экологические исследования, топографическая съемка земельного участка, расчет инсоляции, вознаграждение за управление проектом, менеджмент руководящего персонала. Предъявленная в стоимости работ (услуг) сумма НДС в размере 1 987 000 руб. заявлена обществом к вычету на основании счетов-фактур за экологическое исследование, топографическую съемку земельного участка, менеджмент руководящего персонала; за подключение временного электроснабжения, менеджмент ИТР, поездки; за менеджмент руководящего персонала, менеджмент ИТР, поездки.

Позиция инспекции

Инспекция расценила услуги менеджмента руководящего персонала, менеджмента ИТР и поездки как компенсацию гонорара за отработанное время сотрудникам, привлеченным генеральным подрядчиком, посчитала такие затраты экономически необоснованными, приводящими к увеличению стоимости строительства и получению необоснованной налоговой выгоды в части возмещения НДС, поскольку в штате генерального подрядчика числятся менеджер проекта, менеджер по развитию проектов, менеджер по строительству.

Позиция арбитров

Судебными инстанциями установлено, что по условиям договора генеральный подрядчик оказывает услуги по управлению проектом; цена договора включает компенсацию издержек генерального подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Цена договора определяется на основании сметы, являющейся приложением к договору, при этом размер издержек, указанный в разделе "Проектные и внешние расходы" сметы, уточняется генеральным подрядчиком после заключения соответствующих договоров с третьими лицами и составляет стоимость работ (услуг) по таким договорам.

Размер издержек генерального подрядчика, указанный в соответствующем разделе сметы, уточняется на основании фактического количества поездок, исходя из единичных расценок, указанных в приложении к договору.

При оказании услуг генеральный подрядчик привлекал субподрядчиков, сторонние организации, квалифицированных специалистов и, исходя из условий договора, перевыставлял не фактические расходы на заработную плату и гонорары специалистов, а расходы по затраченному времени каждого специалиста. При этом он составлял ежемесячные акты об оказанных услугах, выполненных работах и выписывал обществу соответствующие счета-фактуры.

С учетом вышеизложенного суды пришли к выводу, что оказание спорных услуг предусматривается условиями договора подряда, а их оплата входит в цену договора.

Ссылка инспекции на экономическую необоснованность затрат отклонена судами на основании позиции КС РФ, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П и Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, согласно которой судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

В свою очередь, ФАС МО поддержал вывод судов первых двух инстанций о правомерности применения обществом налоговых вычетов по НДС в заявленном размере.

Вывод. Если оказание услуг предусмотрено условиями договора, а их оплата входит в цену договора, в этом случае применение вычетов по суммам НДС, предъявленным в стоимости таких услуг, правомерно.

Более поздний период не может служить самостоятельным основанием для лишения права на вычет

Налогоплательщик не может использовать право на налоговый вычет в более позднем периоде, чем тот, в котором это право возникло, - не перестают настаивать налоговики. Однако судьи считают иначе: само по себе обстоятельство, что общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за иной (последующий) налоговый период, а не представило уточненную налоговую декларацию, не может служить правовым основанием для лишения его права на обоснованную налоговую выгоду (Постановление ФАС МО от 24.04.2012 N А40-98473/11-91-416).

Ситуация

В ходе выездной налоговой проверки из состава налоговых вычетов налоговым органом была исключена сумма НДС в размере 1 943 045 руб., ранее исчисленная и уплаченная в бюджет с сумм частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров. Данные вычеты были заявлены в более позднем налоговом периоде, чем период, в котором произошла отгрузка товаров.

Позиция инспекции

По мнению инспекции, сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком с сумм частичной оплаты в счет будущих поставок товаров, должна включаться в состав налоговых вычетов в налоговые декларации за соответствующие налоговые периоды, в которых производилась отгрузка товаров.

Позиция арбитров

Согласно п. 8 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В силу п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Судьи отметили, что, не оспаривая право общества на принятие данной суммы к вычету на основании п. 8 ст. 171 НК РФ, инспекция ссылается только на его применение в нарушение п. 6 ст. 172 НК РФ в более позднем налоговом периоде, чем периоды, в которых произошла отгрузка товаров.

Однако налоговый орган не учитывает, что ст. 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности их применения за пределами налогового периода, в котором налогоплательщиком выполнены все необходимые условия.

Таким образом, то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который у него возникло в апреле и июне 2007 года, в налоговой декларации за IV квартал 2009 года само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.

Вместе с тем обязательным условием для применения налогового вычета является соблюдение налогоплательщиком трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Поскольку указанный трехлетний срок обществом не пропущен, принятие в IV квартале 2009 года к вычету суммы налога является обоснованным. Данная правовая позиция сформирована Президиумом ВАС в Постановлении от 15.06.2010 N 2217/10.

При таких обстоятельствах арбитры пришли к выводу о незаконности отказа инспекции в применении обществом налогового вычета в сумме 1 943 045 руб.

Вывод. Необходимые для применения вычетов по НДС условия, предусмотренные гл. 21 НК РФ, не содержат ограничений и не запрещают налогоплательщику воспользоваться правом на налоговый вычет в более позднем периоде.

Строим жилой дом со встроенными нежилыми помещениями: когда возникает право на вычет?

Если налогоплательщик осуществляет строительство жилого дома со встроенными нежилыми помещениями, то право на вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при строительстве данного объекта, возникает после принятия на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома, при условии наличия разрешительной документации на строительство. На этом настаивают инспекторы (Постановление ФАС МО от 26.04.2012 N А40-103560/11-129-440).

Ситуация

В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации за IV квартал 2010 года инспекцией установлено, что обществом (инвестор и заказчик) в проверяемом налоговом периоде включен в состав налогового вычета НДС в сумме 9 103 907 руб. по строительно-монтажным работам, произведенным генподрядной организацией при строительстве жилого комплекса, включающего встроенно-пристроенные помещения общественных зданий и паркингов. По результатам проверки было вынесено решение об отказе в заявленном вычете.

Основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС явилось то, что, по мнению инспекции, распределение сумм НДС возможно будет осуществить только после принятия обществом на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома, так как соответствующим государственным органом обществу будет выдана экспликация, которая позволит осуществить распределение входного НДС по фактически установленной разбивке площадей на жилые и нежилые помещения, а не по проектной документации, на основании которой налогоплательщик осуществляет распределение сумм налога.

Позиция инспекции

По мнению налогового органа, примененная обществом методика не обеспечивает раздельного учета затрат по строительству объекта в разрезе жилых и нежилых помещений; распределение сумм НДС, предъявленных обществу при строительстве жилого комплекса со встроенными нежилыми помещениями, относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления, соответственно, операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых этим налогом, следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома. Поскольку строительство объекта начато обществом в августе 2008 года и велось в течение проверяемого периода при отсутствии соответствующего разрешения на проведение строительства, выдаваемого органами местной власти, возводимый обществом объект является самовольной постройкой и в дальнейшем не может использоваться для использования в налогооблагаемых операциях.

Позиция арбитров

Судами установлено, что возводимый обществом жилой комплекс включает в себя как жилые помещения, реализация которых освобождается от обложения НДС, так и нежилые помещения, подлежащие обложению НДС в общеустановленном порядке. Обществом осуществляется распределение НДС по счетам-фактурам, полученным от подрядчиков за выполненные строительно-монтажные работы, на суммы налога, приходящиеся на жилые и нежилые помещения. В IV квартале 2010 года обществом были приняты к вычету только суммы налога, приходящиеся на нежилые помещения.

Таким образом, в проверяемом периоде общество приобретало строительно-монтажные работы, которые использовались для капитального строительства жилого комплекса. Данные работы в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ являются объектом обложения НДС. Других операций, не подлежащих обложению НДС (в том числе реализации жилых домов, помещений либо долей в них) в проверяемом периоде общество не осуществляло, что подтверждается бухгалтерскими карточками по счету 90 "Реализация".

Вышеуказанные строительно-монтажные работы были приняты на учет, что подтверждается оформленными актами, а также бухгалтерскими оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 08 "Строительство объектов ОС".

Таким образом, в проверяемый период общество не осуществляло операций, не подлежащих обложению НДС, а потому в проверяемом периоде у него отсутствовала обязанность вести раздельный учет НДС в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом судами указано, что примененная обществом методика распределения НДС, утвержденная в учетной политике, используется обществом не с целью ведения раздельного учета в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ, а с целью определения доли НДС, приходящейся на нежилые помещения, которую возможно предъявить к вычету в текущем периоде. Данная методика применяется для исключения необходимости в случае реализации жилых помещений с использованием льготы восстановить ранее принятый к вычету НДС.

Ссылки налогового органа на непредставление обществом дополнительно разрешительных и иных документов на строительство объектов также отклонены судом первой инстанции, поскольку не могут являться причиной отказа в вычете НДС. Реальность произведенных хозяйственных операций и достоверность сведений, содержащихся в представленных счетах-фактурах и иных документах, подтверждающих строительство, инспекцией не оспариваются.

Следовательно, применение налоговых вычетов по НДС в объеме, указанном в выставленных счетах-фактурах контрагентов-поставщиков (подрядчиков), является правомерным, и у налогового органа отсутствовали основания отказывать в применении сумм налоговых вычетов по НДС, указанных в выставленных поставщиками (подрядчиками) строительства счетах-фактурах.

Вывод. Право налогоплательщика на вычет сумм НДС, с учетом положений ст. 171, 172 НК РФ, не зависит от наличия или отсутствия разрешительной документации, представление которой в обязательном порядке не предусмотрено налоговым законодательством.

Е.Е. Голованова,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 6, июнь 2012 г.