Переносим убыток прошлых лет (Е. Подлипалина, "Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.)

Переносим убыток прошлых лет

Может ли компания учесть в расходах убыток прошлых лет, если у нее нет обосновывающих документов, но он подтвержден проведенной ранее налоговой проверкой? Однозначного ответа на этот вопрос нет, но свою позицию в суде организация всегда может отстоять.

Закон о бухгалтерском учете обязывает общества хранить первичные учетные документы, регистры бухучета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых по правилам организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет*(1). Максимальный же срок хранения таких документов не ограничен. Налоговым кодексом, в свою очередь, установлена обязанность для компаний хранить документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в течение четырех лет. К ним относятся данные бухгалтерского и налогового учета, а также иные документы, подтверждающие доходы, расходы и уплаченные налоги*(2). Однако для документов, подтверждающих объем понесенного убытка, установлен иной срок хранения*(3). Компании обязаны обеспечивать сохранность документов, подтверждающих размер полученного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налогооблагаемую прибыль в других налоговых периодах. Однако по ряду причин "первичка" может не сохраниться. Какие документы могут ее заменить? Может ли таким документом послужить акт проверки инспекции без выявленных нарушений?

Письмо Минфина России от 25 мая 2012 г. N 03-03-06/1/278

Отсутствие первичных документов может стать серьезной проблемой для подтверждения сумм убытков за прошлые налоговые периоды, на которые компания уменьшает налогооблагаемую прибыль текущего налогового периода. По мнению Минфина России*(4), списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат. Налоговый кодекс не предусматривает прекращения указанной обязанности по хранению документов проведенной налоговой проверкой.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Одни суды считают, что без первичных учетных документов (на основании данных прошедшей налоговой проверки) убыток прошлых лет перенести нельзя*(5).

Другие же*(6) указывают, что при отсутствии первичных учетных документов размер убытка прошлых лет можно подтвердить результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки. Суды отмечают также, что убыток может быть подтвержден не только первичными документами, но и бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках, оборотно-сальдовыми ведомостями, главными книгами, пояснительной запиской, аналитическими ведомостями, налоговыми регистрами.

Пример

По итогам прошлых трех налоговых периодов в налоговом учете фирма получала убытки, а именно:

- 2009 г. - 100 000 руб.;

- 2010 г. - 80 000 руб.;

- 2011 г. - 100 000 руб.

В учете компании отражены также суммы ОНА на счете 09 в размере:

(100 000 руб. + 80 000 руб. + 100 000 руб.) х 20% = 56 000 руб.

По итогам I квартала 2012 г. компания получила прибыль в размере 150 000 руб. Компания вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль (150 000 руб.) на суммы убытков прошлых лет (150 000 руб.), а именно: 100 000 руб. за 2009 г. и 50 000 руб. за 2010 г. Также погашается ОНА в размере:

150 000 руб. х 20% = 30 000 руб.

При этом, несмотря на отсутствие первичных документов, подтверждающих суммы убытков за 2009 г. и 2010 г., компания приняла решение учесть их при расчете налогооблагаемой прибыли за I квартал 2012 г., поскольку они подтверждены решением инспекции по проведенной выездной проверке.

В учете компании бухгалтер должен сделать следующие записи по погашению убытка:

Дебет 90 Кредит 99

- 150 000 руб. - отражена прибыль фирмы;

Дебет 99 Кредит 68

- 30 000 руб. - отражен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет 68 Кредит 09

- 30 000 руб. - погашен ОНА.

Как мы уже говорили ранее, Налоговым кодексом предусмотрено только одно основание для переноса убытка - наличие документов, подтверждающих его возникновение в тех налоговых периодах и в тех объемах, в которых он возник. К таким документам относится вся первичная бухгалтерская документация, которая подтверждает полученный финансовый результат*(7). Кроме того, суды не раз говорили о том, что суммы убытка носят заявительный характер и компания обязана доказать их правомерность и обоснованность путем представления первичных документов*(8). При их непредставлении размер переносимого убытка признается недоказанным. Налоговый кодекс же не предусматривает прекращение обязанности по хранению документов, подтверждающих убытки, в связи с проведенной налоговой проверкой. В то же время им не установлены и какие-либо ограничения, препятствующие компании реализовать это право, если документы, подтверждающие наличие убытка предыдущего налогового периода, утрачены. Итак, вопрос по срокам хранения первичных учетных документов, которыми подтверждается сумма убытка прошлых лет, остается спорным. Поэтому при утрате документов, подтверждающих убыток, нужно оценить риски споров с налоговиками и шансы выиграть этот спор в суде.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14 января 2008 г. N Ф04-68/2008(452-А27-37)

Е. Подлипалина,

аудитор компании "Родина"

Экспертиза статьи:

Е. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 1 ст. 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ

*(2) подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ

*(3) п. 4 ст. 283 НК РФ

*(4) письма Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/278, от 23.04.2009 N 03-03-06/1/276, от 03.04.2007 N 03-03-06/1/206

*(5) пост. ФАС ПО от 25.01.2012 N А12-5807/2011, от 12.04.2011 N А55-18273/2010, ФАС ЗСО от 14.01.2008 N Ф04-68/2008(452-А27-37)

*(6) пост. ФАС УО от 01.06.2011 N Ф09-2789/11-С3, ФАС ВВО от 11.02.2008 N А11-2175/2007-К2-20/131 (определением ВАС РФ от 06.06.2008 N 6899/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ), ФАС ЗСО от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40), ФАС ДВО от 15.11.2006, 08.11.2006 N Ф03-А51/06-2/3993

*(7) письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/206

*(8) пост. ФАС ЗСО от 14.01.2008 N Ф04-68/2008(452-А27-37); определение ВАС РФ от 20.09.2010 N ВАС-9926/10