Энциклопедия решений. Учет выплат, связанных с обучением работников (кроме отпускных) (ноябрь 2024)

Учет выплат, связанных с обучением работников (кроме отпускных)

Организация возмещает работникам расходы, связанные с обучением. Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете указанные выплаты?

Юридические аспекты

Работникам, совмещающим работу с обучением, статьями 173-177 ТК РФ установлены гарантии и компенсации.

Работникам как направленным на обучение работодателем, так и поступившим самостоятельно, работодатель обязан предоставить следующие виды гарантий и компенсаций, объем и содержание которых различаются в зависимости от формы и стадии обучения:

- дополнительные отпуска с сохранением средней заработной платы;

- дополнительные отпуска без сохранения заработной платы;

- оплату проезда один раз в учебном году к месту нахождения учебного заведения и обратно;

- сокращение рабочего времени.

Подробнее о предоставлении отпусков, связанных с обучением, см. Учет выплат за время учебных отпусков.

1. Гарантии и компенсации работникам, направленным на обучение работодателем или поступившим самостоятельно на обучение по имеющим государственную аккредитацию программам бакалавриата, программам специалитета или программам магистратуры, программам среднего профессионального образования по заочной и очно-заочной формам обучения и успешно осваивающим эти программы

На основании ст. 177, ст. 173, ст. 174 ТК РФ гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, предоставляются только при выполнении условий:

1) программа обучения имеет государственную аккредитацию;

2) гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, предоставляются при получении образования соответствующего уровня впервые.

Кроме того, работник должен успешно обучаться, то есть выполнять учебный план и не иметь задолженности за предыдущий курс (семестр), к началу лабораторно-экзаменационной сессии сдать зачеты по всем дисциплинам, предусмотренным учебным планом, выполнить все работы (контрольные и лабораторные работы, курсовые проекты и т.д.) по предметам, вынесенным на сессию.

В соответствии со ст. 173 ТК РФ работникам, обучающимся по программам бакалавриата, специалитета или программам магистратуры по заочной и очно-заочной формам обучения, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения соответствующей организации, осуществляющей образовательную деятельность, и обратно.

А работникам, осваивающим образовательные программы среднего профессионального образования по заочной форме, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения образовательной организации и обратно в размере 50% стоимости проезда (ст. 174 ТК РФ).

В силу части второй ст. 177 ТК РФ указанные гарантии и компенсации также могут предоставляться работникам, уже имеющим профессиональное образование соответствующего уровня и направленным для получения образования работодателем в соответствии с трудовым договором или ученическим договором, заключенным между работником и работодателем в письменной форме. Например, работник уже имеет высшее образование, но в процессе трудовой деятельности работодатель принимает решение о направлении его на обучение для получения им второго высшего образования. В этом случае стороны вправе предусмотреть в трудовом договоре или в соглашении об обучении условие о том, что работодатель принимает на себя предоставление гарантий, указанных в ст. 173, ст. 174 ТК РФ.

2. Гарантии и компенсации работникам, уже имеющим образование соответствующего уровня и направленным работодателем на подготовку, получение дополнительного профессионального образования

Согласно ст. 196 ТК РФ работодатель проводит подготовку работников (профессиональное образование и профессиональное обучение, дополнительное профессиональное образование) на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. При этом необходимость такой подготовки работников для собственных нужд определяет работодатель.

Также предусматривается, что формы подготовки и дополнительного профессионального образования работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия локальных нормативных актов.

Право работников на подготовку и дополнительное профессиональное образование реализуется путем заключения дополнительного соглашения между работником и работодателем (ст. 197 ТК РФ). Это соглашение дополняет трудовой договор с работником и исходит из положений ст. 196 ТК РФ.

Работникам, проходящим подготовку, работодатель должен создавать необходимые условия для совмещения работы с получением образования, предоставлять гарантии, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Гарантии и компенсации работникам, направленным работодателем на профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование с отрывом от работы, установлены ст. 187 ТК РФ. За ними сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы. Работникам, направляемым на такое обучение в другую местность, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки.

Согласно части четвертой ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре по соглашению сторон могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, в частности условие об обязанности сотрудника отработать после обучения не менее установленного договором срока, если обучение проводилось за счет средств работодателя. Если такое условие в трудовом договоре изначально не предусмотрено, то впоследствии стороны могут заключить дополнительное соглашение о его включении в трудовой договор. Дополнительное соглашение заключается в письменной форме (ст. 72 ТК РФ).

Следует отметить, получение высшего и среднего образования не соответствует понятию подготовки, дополнительного профобразования.

Понятие профессионального обучения дано в ст. 73 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон N 273-ФЗ), согласно которой профессиональное обучение направлено на приобретение лицами различного возраста профессиональной компетенции, в том числе для работы с конкретным оборудованием, технологиями, аппаратно-программными и иными профессиональными средствами, получение указанными лицами квалификационных разрядов, классов, категорий по профессии рабочего или должности служащего без изменения уровня образования. Под профессиональным обучением по программам повышения квалификации рабочих и служащих понимается профессиональное обучение лиц, уже имеющих профессию рабочего, профессии рабочих или должность служащего, должности служащих, в целях последовательного совершенствования профессиональных знаний, умений и навыков по имеющейся профессии рабочего или имеющейся должности служащего без повышения образовательного уровня.

Таким образом, профессиональное обучение не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося. Оно может быть пройдено в организациях, осуществляющих образовательную деятельность, в том числе в учебных центрах профессиональной квалификации и на производстве, а также в форме самообразования. Учебные центры профессиональной квалификации могут создаваться в различных организационно-правовых формах юридических лиц, предусмотренных гражданским законодательством, или в качестве структурных подразделений юридических лиц (ч. 6 ст. 73 Закона N 273-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 20 71 73

Типовые проводки к счету 20: по дебету к счету 71: по дебету/по кредиту

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (п. 16 ПБУ 10/99):

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации .

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Расходы организации по оплате обучения сотрудника, предоставлению ему учебных отпусков, а также стоимость проезда к месту учебы и проживания там являются расходами по обычным видам деятельности в том отчетном периоде, в котором они имели место (п. 5, п. 18 ПБУ 10/99). 

Расходы на проезд к месту учебы и обратно, оплачиваемые в соответствии со ст. 173, ст. 174 ТК РФ, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат в корреспонденции с кредитом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

Расходы на проезд и проживание в месте учебы, а также суточные, выплачиваемые в соответствии со ст. 187 ТК РФ (повышение квалификации), отражаются в учете как расходы, связанные с командировкой:

Дебет	Кредит	Описание
71	50	выданы денежные средства в связи с командировкой к месту повышения квалификации
20 (26, 44...)	71	учтены расходы на командировку на основании авансового отчета

Подробнее об оплате командировочных расходов см. Выплаты при командировках и разъездном характере работы.

Расходы, связанные с оплатой обучения, профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работника отражаются в составе расходов на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.

Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место. Если же расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).

То есть расходы на обучение могут быть признаны равномерно в течение срока действия договора. Указанный порядок признания расходов организация должна закрепить в своей учетной политике.

Если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (второй абзац п. 18 ПБУ 10/99).

Документооборот

1. Документальным подтверждением расходов на обучение, оплату отпуска, проезд к месту учебы, предусмотренных ст. 173, ст. 174 ТК РФ, могут служить (см., например, письма Минфина России от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137, от 08.09.2006 N 03-03-04/1/657 и от 16.05.2002 N 04-04-06/88):

- договор на обучение сотрудника, заключенный между работодателем и образовательным учреждением;

- приказ о направлении сотрудника на обучение, в котором должно содержаться обоснование производственной необходимости такого обучения;

- акт об оказанных образовательных услугах;

- справка-вызов, выданная учебным заведением работнику;

- авансовый отчет работника с приложенными к нему подтверждающими документами;

- копия документа об окончании работником курса обучения;

- копия лицензии образовательного учреждения

2. Документальным подтверждением расходов на проживание и проезд к месту обучения, предусмотренных ст. 187 ТК РФ, являются:

- утвержденный план повышения квалификации, в котором на основании штатного расписания перечисляются должности и профессии, по которым в текущем году планируется произвести расходы на повышение квалификации. План разрабатывается в соответствии с требованиями ст. 196 ТК РФ;

- приказ руководителя организации о направлении сотрудника на обучение в целях приобретения специальных знаний и дальнейшего использования полученных знаний в работе организации;

- договор организации с учреждением, которое проводит обучение по повышению квалификации. Наличие у обучающей стороны лицензии на право обучения обязательно;

- копии документов, подтверждающих успешное окончание обучения;

- трудовой договор, который должен содержать условие о том, что сотрудник компенсирует затраты организации на обучение в случае, если он уволится в течение определенного срока;

- авансовый отчет работника с приложенными к нему подтверждающими документами.

Согласно абзацам четвертому и пятому п. 3 ст. 264 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на прохождение работником независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации, в течение всего срока действия договора оказания услуг по проведению независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации и одного года работы физического лица, прохождение независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации которого было оплачено налогоплательщиком в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет.

В бухгалтерской отчетности оплату работникам расходов на обучение, проезд и проживание по месту учебы, суточных отражают в составе затрат по строке 2120 "Себестоимость продаж" или по строке 2220 "Управленческие расходы" Отчета о финансовых результатах (утвержден приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

В налоговой отчетности оплату работникам расходов на обучение, проезд и проживание по месту учебы, суточных отражают по строке 040 (в составе косвенных) приложения 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

1. Получение образования

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Расходами на оплату труда являются расходы в виде среднего заработка, сохраняемого в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно (п. 13 ст. 255 НК РФ).

Следовательно, налогоплательщик имеет право затраты, связанные с компенсацией работнику проезда к месту учебы и обратно, предусмотренные нормами ст. 173, ст. 174 ТК РФ, отнести к расходам на оплату труда.

Если работник получает образование соответствующего уровня впервые, то расходы работодателя на оплату учебного отпуска и проезд к месту учебы и обратно в размерах, определенных ТК РФ, учитываются в целях налогообложения прибыли независимо от того, предусмотрены соответствующие гарантии трудовым (коллективным) договором или нет.

Если же работник уже имеет профессиональное образование соответствующего уровня, то расходы работодателя на оплату учебного отпуска и проезд к месту учебы и обратно могут быть учтены в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, только в том случае, если соответствующие гарантии закреплены в трудовом (коллективном) договоре или соглашении об обучении, указанном в ст. 177 ТК РФ (см. письмо Минфина России от 12.03.2008 N 03-03-06/1/169).

Факт выплаты компенсации необходимо подтвердить документально соответствующим организационно-распорядительным документом руководителя организации (приказ руководителя организации о выплате указанной компенсации.) и проездными документами (п. 1 ст. 252 НК РФ). Кроме того, уменьшающие налоговую базу по прибыли затраты должны быть обоснованы и направлены на получение дохода. НК РФ не предусматривает каких-либо ограничений, связанных со специальностью, которую получает работник. Нормы трудового законодательства обязывают работодателя компенсировать проезд вне зависимости от получаемой сотрудником специальности (связана ли она с его должностными обязанностями или нет).

Таким образом, налогоплательщик вправе отнести на расходы затраты в виде компенсации сотруднику проезда к месту учебы и обратно вне зависимости от получаемой сотрудником специальности (см. письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/389).

2. Повышение квалификации

Расходы на проезд к месту повышения квалификации и проживание обучающегося работника и суточные учитываются в расходах, как затраты на командировку (см. письмо Минфина России от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137).

О налоговом учете командировочных расходов см.:

Учет среднего заработка, сохраняемого за работниками, направляемыми в командировку

Учет возмещения расходов на проезд к месту командировки и обратно

Учет возмещения расходов по найму жилого помещения в командировках

Учет выплаты суточных

Оплата процесса обучения

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку, прохождение независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации работников налогоплательщика (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такие расходы включаются в состав прочих расходов при выполнении условий порядке, предусмотренных п. 3 ст. 264 НК РФ:

- обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляется на основании договора с российскими образовательными организациями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными организациями, имеющими соответствующий статус (пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ). Если услуги по обучению оказаны организацией, не имеющей соответствующей лицензии, такие расходы для целей исчисления налога на прибыль не принимаются. При этом НК РФ не уточняет от чьего имени - работника или работодателя - должен быть заключен договор, то есть расходы по договору на обучение могут быть учтены в обоих случаях.

По мнению Минфина России, для подтверждения в целях налогообложения прибыли расходов организации на обучение сотрудника в иностранном образовательном учреждении необходимо наличие договора об оказании услуг по обучению с иностранным образовательным учреждением (см. письма Минфина России от 10.10.2016 N 03-03-06/1/58742, от 03.11.2012 N 03-03-06/2/121).;

-  обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, или физические лица, с которыми заключен договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года, независимую оценку квалификации на соответствие требованиям к квалификации в соответствии с законодательством РФ проходят работники налогоплательщика, заключившие с ним трудовой договор.

Как разъясняют контролирующие органы, для признания таких расходов у организации должен быть в наличии трехсторонний договор между образовательным учреждением, физическим лицом и организацией, по которому они выступают соответственно в качестве исполнителя, студента и заказчика (письмо УФНС по г. Москве от 22.09.2010 N 16-15/099684@).

Подробнее об учете расходов на обучение см. Учет расходов на обучение работников.

НДФЛ

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ все доходы, полученные физическим лицом как в денежной, так и натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, облагаются налогом на доходы физических лиц.

В свою очередь, ст. 217 НК РФ содержит закрытый перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению.

Так, п. 3 ст. 217 НК РФ предусматривает, что не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных законодательством РФ), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Таким образом, оплата работодателем проезда к месту нахождения учебного заведения и обратно, предусмотренная ст. 173, ст. 174 ТК РФ, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц (см. письмо Минфина РФ от 24.07.2007 N 03-04-06-01/260).

В п. 3 ст. 217 НК РФ речь идет только о тех компенсациях, которые установлены действующим законодательством РФ, и лишь в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. Согласно ст. 173, ст. 174 ТК РФ работодатель не обязан оплачивать работнику стоимость проезда к месту учебы и обратно (более одного раза в год), стоимость проживания, а также производить выплату суточных. Однако если он делает это по своему решению, с выплаченных сумм он должен удержать НДФЛ и уплатить его в бюджет. См. также письмо Минфина России от 01.09.2015 N 03-04-06/50182.

Учитывая положения ст. 187 ТК РФ, согласно которой предусматривается, что работникам, направляемым в другую местность для повышения квалификации с отрывом от работы, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки, полагаем, что расходы на проезд и проживание в месте учебы могут быть отнесены к компенсационным выплатам и не подлежат налогообложению в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ. 

В соответствии с п. 21 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус. 

Пункт 21 ст. 217 НК РФ не содержит ограничений в отношении формы обучения (дневная, вечерняя, заочная), а также исключений в отношении второго высшего образования. Таким образом, суммы оплаты за обучение освобождаются от обложения НДФЛ при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии (см. письмо Минфина России от 09.06.2011 N 03-04-06/8-135).

Кроме того, освобождение от налогообложения суммы платы за обучение налогоплательщика не связывается с наличием трудовых отношений между организацией, оплачивающей обучение, и обучающимся лицом. Таким образом, суммы оплаты организацией стоимости обучения своих сотрудников либо лиц, не являющихся таковыми, в том числе в иностранном образовательном учреждении, не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данным пунктом (см. письмо Минфина России от 10.10.2016 N 03-03-06/1/58742).

С 1 января 2014 года также не облагаются НДФЛ доходы в натуральной форме, полученные налогоплательщиками, пострадавшими от террористических актов на территории РФ, стихийных бедствий или от других чрезвычайных обстоятельств, в виде оказанных в их интересах услуг по обучению по основным и дополнительным общеобразовательным программам, содержанию налогоплательщиков в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус, в период указанного обучения, по профессиональной подготовке и переподготовке в указанных образовательных учреждениях (п. 46 ст. 217 НК РФ).

СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ с 1 января 2017 года

Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ):

- в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

- по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;

- по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физлицам, перечисленные в пунктах 4 - 7 ст. 420 НК РФ.

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ и является исчерпывающим.

Так, согласно пп. 12 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами суммы платы за обучение работников по основным профессиональным образовательным программам и дополнительным профессиональным программам.

Подготовка (профессиональное образование и профессиональное обучение) и дополнительное профессиональное образование работников может осуществляться как по инициативе работодателя, так и по инициативе работника (ч. 1 ст. 196, ст. 197 ТК РФ).

Если обучение работника проводится по инициативе работодателя с целью более эффективного выполнения работником трудовых обязанностей, то оплата стоимости обучения вне зависимости от его формы не подлежит обложению страховыми взносами.

Оплата обучения, производимая работодателем в рамках ученического договора, который не является трудовым договором или гражданско-правовым договором на выполнение работ, оказание услуг, также не облагается страховыми взносами.

Вместе с тем, необходимо учитывать, что в пп. 12 п. 1 ст. 422 НК РФ нет указаний на то, по чьей инициативе должно осуществляться обучение для получения льготы.

Следовательно, если договор на обучение заключается работником (по его инициативе), а работодатель компенсирует стоимость обучения, производя выплату непосредственно работнику (или по его заявлению перечисляя денежные средства на счет учебного заведения), то эта выплата может быть освобождена от обложения страховыми взносами на основании пп. 12 п. 1 ст. 422 НК РФ. При условии, что обучение проводится по основным или дополнительным профессиональным программам с соблюдением требований, установленных Федеральным законом от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон N 273-ФЗ).

Профессиональное обучение осуществляется в организациях, осуществляющих образовательную деятельность, в том числе в учебных центрах профессиональной квалификации и на производстве, а также в форме самообразования. Учебные центры профессиональной квалификации могут создаваться в различных организационно-правовых формах юридических лиц, предусмотренных гражданским законодательством, или в качестве структурных подразделений юридических лиц (ч. 6 ст. 73 Закона N 273-ФЗ).

В случае несоблюдения требований, предъявляемым к основным или дополнительным профессиональным программам, со стоимости обучения, возмещаемой работнику, следует начислить страховые взносы.

1. Оплата проезда и проживания при прохождении обучения

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 422 НК РФ не облагается страховыми взносами стоимость льгот по проезду, предоставляемых по законодательству РФ.

В ст. 173 ТК РФ предусмотрено, что работникам, успешно осваивающим имеющие государственную аккредитацию программы бакалавриата, программы специалитета или программы магистратуры по заочной форме обучения, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения соответствующей организации, осуществляющей образовательную деятельность, и обратно. В письме Минздравсоцразвития России от 20.04.2010 N 939-19 было отмечено, что суммы оплаты проезда, производимые в соответствии с положениями ст. 173 ТК РФ, не подлежат обложению страховыми взносами на основании подпункта "е" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ в качестве возмещения расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников (аналогичная норма содержится в седьмом абзаце п. 1 ст. 422 НК РФ).

Суммы, выплаченные сотруднику организации в виде компенсации расходов по найму жилья на период сессии, а также дополнительные выплаты в виде суточных, имеют социальный характер и не связаны с исполнением ими трудовых или иных обязанностей.

2. Оплата проезда и проживания при повышении квалификации

Поскольку согласно ст. 187 ТК РФ работникам, направляемым в другую местность для повышения квалификации с отрывом от работы, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки, расходы на проезд и проживание в месте учебы могут быть отнесены к компенсационным выплатам и не подлежат обложению взносами, как командировочные расходы.

Подробнее о страховых взносах при командировках см.:

Учет среднего заработка, сохраняемого за работниками, направляемыми в командировку

Учет возмещения расходов на проезд к месту командировки и обратно

Учет возмещения расходов по найму жилого помещения в командировках

Учет выплаты суточных

ВЗНОСЫ НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СОЦИАЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ по 31 декабря 2016 года

Страховыми взносами в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, по договорам авторского заказа, по договорам об отчуждении исключительного права на произведение и лицензионным договорам и т.п. (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, далее - Закон N 212-ФЗ).

Базой для начисления страховых взносов для организаций является сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ). 

1. Выплаты при обучении

В соответствии со ст. 173, ст. 174 ТК РФ оплата один раз в год проезда работнику к месту учебы и обратно является законодательно установленной компенсацией.

Согласно п. 10 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежит обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством РФ отдельным категориям работников.

На этом основании, по мнению некоторых специалистов, оплата проезда к месту учебы страховыми взносами не облагается.

Суммы, выплаченные сотруднику организации в виде компенсации расходов по найму жилья на период сессии, а также дополнительные выплаты в виде суточных, имеют социальный характер и не связаны с исполнением ими трудовых или иных обязанностей. Однако с 1 января 2010 года выплачиваемые по данному основанию суммы являются объектом обложения страховыми взносами как выплаты, предусмотренные трудовым договором (письмо Минздравсоцразвития России от 23.03.2010 N 647-19).

На основании п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона 212-ФЗ не облагаются страховыми взносами суммы платы за обучение по основным профессиональным образовательным программам и дополнительным профессиональным программам работников.

2. Выплаты при повышении квалификации

Поскольку согласно ст. 187 ТК РФ работникам, направляемым в другую местность для повышения квалификации с отрывом от работы, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки, расходы на проезд и проживание в месте учебы могут быть отнесены к компенсационным выплатам и не подлежат обложению взносами в соответствии ч. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ.

Подробнее о страховых взносах при командировках см.:

Учет среднего заработка, сохраняемого за работниками, направляемыми в командировку

Учет возмещения расходов на проезд к месту командировки и обратно

Учет возмещения расходов по найму жилого помещения в командировках

Учет выплаты суточных

ВЗНОСЫ НА СТРАХОВАНИЕ ОТ НЕСЧАСТНЫХ СЛУЧАЕВ И ПРОФЗАБОЛЕВАНИЙ

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ) не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).

Перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению взносами от НС и ПЗ полностью соответствует перечню компенсационных выплат, не облагаемых страховыми взносами.

Пример

Менеджер организации в связи с производственной необходимостью (в соответствии с соглашением об обучении, заключенным между работником и работодателем в письменной форме) получает второе высшее образование. 

В июне работник выезжал на сессию в другой город. По возвращении предъявил проездные документы на сумму 3600 руб. (в том числе НДС 549 руб.) и написал заявление с просьбой компенсировать стоимость поездки в соответствии со ст. 173, ст. 177 ТК РФ. На основании распоряжения руководителя заявление удовлетворено.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
26	73	3051 (3600 - 549)	отражена в расходах компенсация стоимости проезда
19	73	549	учтен НДС, выделенный в билете
68, субсчет "НДС"	19	549	принят к вычету НДС
73	50	3600	выплачена компенсация стоимости проезда

В налоговом учете расходы по оплате стоимости проезда к месту учебы и обратно организация учтет в составе расходов на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК РФ). Поскольку подобная выплата приравнена к компенсационной, предусмотренной законодательством, она не подлежит обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Вопрос о начислении страховых взносов на сумму компенсации организации придется решать самостоятельно.

Возможные риски

Риск 1. Признаются ли в целях налогообложения прибыли расходы на обучение по программам MBA, МСФО, внедрения международных стандартов ИСО?

Риск 2. Учитываются ли в целях налогообложения расходы на подготовку и переподготовку кадров, если обучение прекращено (не закончено) или не получен документ о прохождении обучения?

Риск 3. Учитывается ли в целях налогообложения прибыли оплата проезда к месту обучения и обратно, если работник получает образование не в интересах работодателя?

1. Признаются ли в целях налогообложения прибыли расходы на обучение по программам MBA, МСФО, внедрения международных стандартов ИСО?

Положительная практика

Расходы на обучение по программам MBA, МСФО и внедрения международных стандартов ИСО могут быть отнесены к расходам на подготовку (переподготовку) специалистов и учтены для целей налогообложения прибыли составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) письмо Минфина России от 8 сентября 2006 г. N 03-03-04/1/657

(+) письмо Минфина России от 6 октября 2006 г. N 07-05-06/244

(+) письмо Минфина России от 1 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/676

Акты судебных органов:

(+) Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22 апреля 2013 г. N Ф08-1735/13

2. Учитываются ли в целях налогообложения расходы на подготовку и переподготовку кадров, если обучение прекращено (не закончено) или не получен документ о прохождении обучения?

Отрицательная практика

Есть судебное решение в пользу налоговых органов, в котором указано, что расходы на подготовку и переподготовку кадров могут быть признаны только после прохождения обучения, подтвержденного документально.

Акты судебных органов:

(-) постановление ФАС Уральского округа от 10 декабря 2009 г. N Ф09-9824/09-С3

Положительная практика

В некоторых судебных решениях судьи поддерживают налогоплательщика, указывая, что затраты на подготовку и переподготовку кадров признаются в целях налогообложения прибыли независимо от того, в полном ли объеме пройдена программа и получен ли документ об окончании курса.

Акты судебных органов:

(+) постановление ФАС Поволжского округа от 1 декабря 2006 г. N А65-35143/2005-са1-19

(+) постановление ФАС Московского округа от 9 ноября 2007 г. N КА-А40/10001-07

3. Учитывается ли в целях налогообложения прибыли оплата проезда к месту обучения и обратно, если работник получает образование не в интересах работодателя?

Положительная практика

По мнению Минфина России, оплата проезда к месту обучения и обратно работнику, который получает специальность, не связанную с его должностными обязанностями, является расходом в целях налогообложения прибыли. Согласно ст. 173 ТК РФ работодатель обязан оплатить проезд к месту учебы и обратно независимо от того, обучается ли работник в своих интересах или в интересах работодателя.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) письмо Минфина России от 24 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/389

Учет выплат, связанных с обучением работников (кроме отпускных)

Организация возмещает работникам расходы, связанные с обучением. Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете указанные выплаты?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список