Энциклопедия решений. Доходы бюджетного и автономного учреждений в целях налогообложения прибыли (ноябрь 2024)

Учет доходов бюджетного (автономного) учреждения в целях налогообложения прибыли

Доходы бюджетного, автономного учреждения (от реализации и внереализационные) облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248 НК РФ).

Если иное прямо не предусмотрено НК РФ, при налогообложении прибыли учитываются, в том числе, и те доходы (поступления), которые неразрывно связаны с основной деятельностью этих учреждений. Например, подлежит налогообложению:

- плата, взимаемая с родителей (законных представителей) за присмотр и уход за детьми, осваивающими образовательные программы дошкольного образования (письма Минфина России от 06.04.2015 N 03-03-10/19184, от 07.10.2013 N 03-03-05/41579, от 12.05.2012 N 02-13-06/1677, от 20.12.2012 N 03-03-06/1/116, письмо ФНС от 01.07.2015 N ГД-4-3/11408@)*(1);

- плата, поступающая учреждениям социального обслуживания населения, от граждан на основании заключенных с ними договоров за стационарное обслуживание (письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/4/18539)*(2).

Примечание

Признание доходов для целей налогообложения прибыли осуществляется в соответствии с нормами главы 25 НК РФ и не зависит от порядка их отражения в бухгалтерском учете учреждения, который на сегодняшний день регулируется положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

В целях налогообложения прибыли не учитываются доходы бюджетных и автономных учреждений, перечисленные в ст. 251 НК РФ, в частности:

N  п/п	Доходы бюджетного, автономного учреждения, не учитываемые при налогообложении прибыли	Основание (норма НК РФ)	Примечание
1.	Субсидии	абзац третий пп. 14 п. 1 ст. 251	В соответствии с положениями ст. ст. 78.1, 78.2 БК РФ бюджетным и автономным учреждениям могут предоставляться субсидии (смотрите также письма Минфина России от 10.09.2015 N 03-03-06/4/52215, от 23.07.2012 N 03-03-06/4/78): - на выполнение государственного (муниципального) задания; - в виде грантов, предоставляемых из бюджетов; - на осуществление капитальных вложений; - на иные цели. Не использованные в текущем финансовом году остатки средств субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания не учитываются при налогообложении прибыли (смотрите письмо Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040)
2.	Гранты	абзац седьмой пп. 14 п. 1 ст. 251	Доходы в виде полученных грантов освобождаются от налогообложения только в том случае, если соблюдаются условия, перечисленные в абзаце восьмом пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Подробнее о порядке применения данной нормы см. материал "Налогообложение при получении гранта госучреждением"
3.	Средства, получаемые медицинскими учреждениями от страховых организаций, осуществляющих ОМС	абзац семнадцатый пп. 14 п. 1 ст. 251	Средства поступают за оказание медицинских услуг застрахованным лицам
4.	Имущество, имущественные права, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств	пп. 2 п. 1 ст. 251		Эта норма может применяться в отношении обеспечительного платежа, полученного в рамках исполнения контракта в соответствии с Законом N 44-ФЗ (см. письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-06/2/73032, от 03.112015 N 03-03-06/2/63360)
5.	В виде имущества, полученного безвозмездно:
	- по решению органов исполнительной власти всех уровней, например, в случае внутриведомственной передачи (передачи имущества между учреждениям, подведомственными одному органу власти или местного самоуправления);	пп. 8 п. 1 ст. 251	Для применения данной нормы необходимо наличие правового акта соответствующего органа исполнительной власти о передаче имущества (см. письмо Минфина России от 20.07.2012 N 03-03-10/80). Под органами исполнительной власти понимаются федеральные органы исполнительной власти и органы исполнительной власти субъектов РФ (ст. 77 Конституции РФ). По мнению Минфина России, положения пп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ распространяются в том числе и на муниципальный уровень (письмо от 09.10.2015 N 03-03-05/57825)
	- в качестве пожертвования;	пп. 1 п. 2 ст. 251	Характер операции должен соответствовать положениям ст. 582 "Пожертвования" ГК РФ (см. письма Минфина России от 28.03.2016 N 03-03-06/3/17251, от 24.03.2010 N 03-03-06/4/32, УФНС России по г. Москве от 19.10.2011 N 16-15/101183@)
	- по завещанию в порядке наследования;	пп. 2 п. 2 ст. 251	-
	- от собственника (в том числе при внутриведомственной передаче);	пп. 7 п. 2 ст. 251	В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование, в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления). Поступления должны быть использованы по целевому назначению
	- образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности;	пп. 22 п.1 ст. 251	Имущество (в том числе денежные средства) должно быть получено на ведение уставной деятельности (письма Минфина России от 25.10.2012 N 03-03-05/89, от 01.06.2011 N 03-03-06/4/61)
	- в виде неотделимых улучшений в имущество, переданное учреждением в аренду или безвозмездное пользование	пп. 32 п. 1 ст. 251	Неотделимые улучшения должны быть произведены арендатором (ссудополучателем)
6.	В виде имущественных прав, полученных безвозмездно:
	- по завещанию в порядке наследования;	пп. 2 п. 2 ст. 251	-
	- от собственника;	пп. 7 п. 2 ст. 251	В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование, в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления). См. также письмо Минфина России от 24.12.2013 N 03-03-05/56911. Поступления должны быть использованы по целевому назначению
	- в виде права безвозмездного пользования государственным и муниципальным имуществом	пп. 16 п. 2 ст. 251	Право должно быть получено по решению органа власти, местного самоуправления . Имущество должно использоваться для ведения уставной деятельности (см. письма Минфина России от 30.03.2016 N 03-03-06/3/17832, от 16.03.2015 N 03-03-06/4/13788, от 01.10.2012 N 03-03-06/4/100)
7.	В виде безвозмездно полученных работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров	пп. 1 п. 2 ст. 251	См. также письмо Минфина России от 10.05.2012 N 03-07-07/49

Внимание

Налоговое законодательство не содержит положений, устанавливающих сроки использования средств целевого финансирования, перечисленных в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Соответственно, остатки таких средств по общему правилу не подлежат налогообложению. В частности, при налогообложении прибыли бюджетных и автономных учреждений не должны учитываться не использованные в текущем финансовом году средства субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания (см. письмо Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040).

По общему правилу внереализационные доходы бюджетных и автономных учреждений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (ст.ст. 247, 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность.

Бюджетные и автономные учреждения учитывают при налогообложении прибыли, в частности, следующие внереализационные доходы:

N п/п	Вид внереализационного дохода	Основание (норма НК РФ)	Примечание
1.	Суммы возмещения убытков или ущерба (в том числе доходы от возмещения ущерба, причиненного недостачами имущества, и при прочих случаях возмещения ущерба): - признанные должниками; - подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу	п. 3 ст. 250	См. также письмо Минфина России от 12.09.2014 N 03-03-06/4/45766
2.	Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств: - признанные должниками; - подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу		-
3.	Суммы денежных средств, а также стоимость имущества, имущественных прав, полученных безвозмездно	п. 8 ст. 250	За исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 17.02.2016 N 03-03-06/1/8746)
4.	Стоимость полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств: - материалов; - иного имущества	п. 13 ст. 250	За исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 08.08.2013 N 03-03-06/4/32160)
5.	Суммы использованных не по назначению: - пожертвований; - целевых поступлений; - целевого финансирования	п. 14 ст. 250	За исключением бюджетных средств - если такие средства использованы не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства
6.	Стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации	п. 20 ст. 250	-
7.	Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования (в т.ч. ОСАГО, КАСКО)	ст. 250	См. также письмо Минфина России от 31.10.2014 N 03-03-06/4/55221
8.	Средства, полученные от сдачи лома черных, цветных и драгоценных металлов	ст. 250	См. также письмо Минфина России от 17.07.2013 N 03-03-05/27903
9.	Доходы в виде средств, полученные от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных и иных аналогичных услуг	ст. 250	См. также письма Минфина России от 28.08.2013 N 03-03-06/4/35325, от 27.08.2012 N 03-03-06/4/88
10.	Проценты, полученные от временного размещения свободных остатков средств целевых поступлений на депозитных счетах в банках	п. 6 ст. 250	См. также письма Минфина России от 09.01.2017 N 03-03-07/80055, от 02.02.2015 N 03-03-06/1/3926

_____________________________

*(1) Образовательные организации при выполнении ряда условий вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль (ст. 284.1 НК РФ). Одно из условий - доходы от образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок должны составлять не менее 90% доходов, учитываемых при определении налоговой базы (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). С 1 января 2016 года организации, осуществляющие образовательную деятельность, в целях применения нулевой ставки по налогу на прибыль помимо доходов от осуществления образовательной деятельности вправе учитывать также доходы от деятельности по присмотру и уходу за детьми (Федеральный закон от 02.05.2015 N 110-ФЗ).

*(2) С 1 января 2015 года по 1 января 2020 года организации, осуществляющие социальное обслуживание граждан, вправе применять налоговую ставку 0% при соблюдении условий, установленных ст. 284.5 НК РФ.

Темы

Налог на прибыль в бюджетных и автономных учреждениях

Учет доходов в целях налогообложения прибыли (для госсектора)

См. также

Учет расходов бюджетного (автономного) учреждения в целях налогообложения прибыли

Практические ситуации

Построить список