Энциклопедия решений. Налогообложение при реализации имущества, в том числе недвижимости, казенными, бюджетными и автономными учреждениями (ноябрь 2024)

Налогообложение при реализации имущества казенными, бюджетными и автономными учреждениями

НДС

Операции по реализации нефинансовых активов, товаров, а также имущественных прав, осуществляемые госучреждениями, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 25.07.2016 N 03-07-11/43314, от 01.11.2012 N 03-07-11/474, от 06.06.2012 N 03-03-05/48, от 05.04.2012 N 03-07-11/100). Освобождение от уплаты НДС на основании пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено только при реализации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечням, утверждаемым Правительством РФ.

Налоговая база по НДС и порядок ее определения при реализации имущества установлен статьями 153 и 154 НК РФ. Налоговые ставки и порядок исчисления налога определены в статьях 164 и 166 НК РФ соответственно.

Вопрос применения налоговых вычетов в приведенных выше разъяснениях Минфина России не рассмотрен. Однако при осуществлении операций, подлежащих налогообложению НДС, налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 171 и ст. 172 НК РФ. Поэтому налоговая база по НДС при реализации госучреждением, например, товаров, нефинансовых активов, а также имущественных прав может быть уменьшена на суммы "входного" НДС, предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления облагаемых НДС операций.

Внимание

Для правомерного предъявления к вычету "входного" НДС требуется ведение раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Не редки ситуации, когда учреждение реализует имущество, например, нефинансовые активы, в первоначальную стоимость которого включен "входной" НДС, то есть налог не возмещался. В таком случае налоговая база определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (п. 3 ст. 154 НК РФ). При этом остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета (см. письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-05/16, от 09.10.2006 N 03-04-11/120). Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ сумма НДС определяется по расчетной ставке 18/118 (10/110).

Если разница между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью равна нулю либо получен убыток, то налоговая база равна нулю, и налог не исчисляется и не уплачивается (письмо Минфина России от 03.07.2012 N 03-07-05/18).

В ситуации, когда актив, подлежащий реализации, числится на балансе без учета НДС (налог был предъявлен к вычету), сумма НДС начисляется с цены реализации этого актива (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки. Форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, и правила его заполнения установлены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137). Выставленный счет-фактура регистрируется продавцом в Книге продаж (форма и порядок ее заполнения утверждены Постановлением N 1137).

Налог на прибыль

На основании пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ выручка от реализации имущества (без учета НДС) признается доходом от реализации (письма Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-10/18, от 10.11.2011 N 03-03-05/105).

Если реализуемое имущество было приобретено (создано) в рамках приносящей доход деятельности, расходы признаются в следующем порядке:

Вид реализуемого имущества	Расходы, уменьшающие доходы от реализации	Основание
Амортизируемое имущество, по которому в целях налога на прибыль начисляется амортизация	Остаточная стоимость имущества. Расходы, связанные с реализацией	пп. пп. 1, 3 п. 1 ст. 268 НК РФ
Прочее имущество (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров)	Цена приобретения (создания) этого имущества. Сумма расходов, указанных в абзаце втором п. 2 ст. 254 НК РФ	пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ
Покупные товары	Стоимость приобретения товаров	пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ
Готовая продукция	Суммы расходов на производство и реализацию	ст. 318 НК РФ

Внимание

Если реализуемое имущество было приобретено за счет бюджетных средств (получено от учредителя), то стоимость этого имущества не включается в расходы в целях налогообложения прибыли на основании пп. 14 п. 1 ст. 251, 1 ст. 252 НК РФ (письма ФНС России от 07.02.2014 N ГД-4-3/2069@, Минфина России от 24.12.2013 N 03-03-05/56911). При этом в расходах могут быть признаны затраты, непосредственно связанные с реализацией (например, расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества), при условии, что эти расходы осуществлены за счет приносящей доход деятельности.

Также доход не уменьшается при реализации имущества, приобретенного за счет средств целевых поступлений (например, в виде пожертвований) (письма Минфина России от 10.10.2016 N 03-03-10/58937, от 12.07.2016 N 03-03-06/3/40702).

Ни статьей 268 НК РФ, ни главой 25 НК РФ в целом не урегулирован порядок признания расходов в ситуации, когда реализуется имущество, приобретенное частично за счет средств целевого финансирования и частично за счет средств от приносящей доход деятельности. Разъяснений уполномоченных органов и судебной практики по этому вопросу тоже нет.

Если учреждение не готово спорить с налоговыми органами, то стоимость такого имущества не следует включать в расходы при определении налоговой базы, а учитывать только непосредственно связанные с реализацией имущества затраты.

Темы

Налогообложение при реализации имущества в организациях госсектора

Налогообложение при купле-продаже. Учет у продавца

См. также

Операции по реализации бюджетными (автономными) учреждениями имущества

Особенности выставления счетов-фактур, ведения Книги продаж и Книги покупок в организациях госсектора

Расчеты по платежам в бюджеты. Счет 303 00 (для госсектора)

Практические ситуации

Построить список