Бухгалтерский учет выбытия материалов в результате хищения, порчи, недостачи c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019
Материалы представляют собой вид запасов, которые необходимы при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг (пп. "а" п. 3 ФСБУ 5/2019).
Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах организаций устанавливается ФСБУ 5/2019 "Запасы", утв. приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019).
Выбытием (списанием) запасов, в частности материалов, признаются операции, в результате которых запасы прекращают считаться активами организации.
Выбытие запасов имеет место, в частности, в результате их хищения, порчи, недостачи.
При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества в организации необходимо провести инвентаризацию. Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации, а также оформления ее результатов определен в Методических указаниях, утв. приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (далее - Указания по инвентаризации). В бухгалтерском учете результаты инвентаризации (на основании подписанных первичных документов, оформляемых при инвентаризации) отражаются в том месяце, в котором она была закончена (п. 5.5 Указаний по инвентаризации). Таким образом, недостача тех или иных материалов отражается не в том месяце, когда обнаружено их хищение или порча, а в том, когда завершилась проверка, выявившая недостачу.
Отражение выбытия материалов в результате хищения, порчи, недостачи на счетах бухгалтерского учета
ФСБУ 5/2019 не устанавливает подробный порядок выбытия запасов в результате хищения, порчи, недостачи. В то же время новый стандарт по учету запасов устанавливает, что при списании запасов их балансовая стоимость признается расходом периода (п. 43 ФСБУ 5/2019):
а) в котором признана выручка от продажи этих запасов;
б) в котором данное выбытие (списание) произошло, в случаях, отличных от продажи запасов.
Отсюда следует, что при выбытии материалов в результате хищения, порчи или недостачи, их балансовая стоимость включается в состав прочих расходов (п. 4, 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) в периоде, в котором завершилась проверка, выявившая недостачу или порчу таких материалов (пп. "б" п. 43 ФСБУ 5/2019).
При этом балансовой стоимостью запасов считается их фактическая себестоимость за вычетом резерва под обесценение запасов (если данный резерв создавался) (п. 30 ФСБУ 5/2019). Резерв под обесценение запасов организация создает в случае превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи на отчетную дату.
ФСБУ 5/2019 предусматривает оценку запасов после признания. Так, в соответствии с п. 28 ФСБУ 5/2019 запасы коммерческой организации, а также используемые в приносящей доход деятельности запасы НКО оцениваются на отчетную дату по наименьшей из стоимостей:
а) фактическая себестоимость запасов;
б) чистая стоимость продажи запасов.
Чистая стоимость продажи запасов определяется организацией как предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи.
При этом за чистую стоимость продажи запасов, отличных от готовой продукции, товаров, принимается величина, равная приходящейся на данные запасы доле предполагаемой цены, по которой организация может продать готовую продукцию, работы, услуги, в производстве которых используются указанные запасы. В случае если определение указанной величины является затруднительным, за чистую стоимость продажи запасов, отличных от готовой продукции, товаров, может быть принята цена, по которой возможно приобрести аналогичные запасы по состоянию на отчетную дату (п. 29 ФСБУ 5/2019).
Для целей бухгалтерского учета превышение фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи считается обесценением запасов. В случае обесценения запасов организация создает резерв под обесценение в размере превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи.
Величина обесценения запасов признается расходом периода, в котором создан (увеличен) резерв под их обесценение.
Величина восстановления резерва под обесценение запасов относится на уменьшение суммы расходов, признанных в этом же периоде в связи с продажей запасов (п. 31 ФСБУ 5/2019).
Планом счетов бухгалтерского учета для отражения в учете суммы недостач и потерь от порчи имущества предусмотрен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению стоимость недостающих и испорченных материалов списывается с кредита счета 10 "Материалы" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" до появления у организации оснований, позволяющих покрыть недостачу за счет соответствующих источников:
Дебет |
Кредит |
Описание |
отражена недостача и порча материалов |
Из пп. "б" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, а также Инструкции по применению Плана счетов следует, что суммы, учтенные на счете 94, в зависимости от источников возмещения в дальнейшем списываются:
- в пределах норм естественной убыли - на счета учета затрат (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.);
- сверх норм - за счет виновных лиц (счет 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" или счет 76, субсчет "Расчеты по претензиям");
- если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации (счет 91, субсчет "Прочие расходы").
Это означает, что недостача запасов и их порча при хранении списывается со счета 94 в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство (счета 20, 23 и др.), сверх норм - в прочие расходы организации (счет 91, субсчет "Прочие расходы").
Нормы ФСБУ 5/2019 указывают на необходимость включения балансовой стоимости недостающих и испорченных материалов в расходы периода, в котором произошло выбытие таких материалов.
Таким образом, недостачи и порча материалов отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:
Дебет |
Кредит |
Описание |
списана на затраты недостача и порча в пределах установленных норм естественной убыли |
||
91, субсчет "Прочие расходы" |
списаны суммы сверхнормативной убыли |
При обнаружении лиц, виновных в недостаче и порче материалов, суммы, подлежащие возмещению, можно включить в прочие доходы в периоде, когда получено решение суда или письменное согласие работника на возмещение ущерба (п. 8, 10.2, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
В бухгалтерском учете возмещение ущерба работником можно отразить следующей записью:
Дебет |
Кредит |
Описание |
91, субсчет "Прочие доходы" |
недостача сверх норм естественной убыли возмещена виновным лицом |
Отметим, если по недостающим или испорченным материалам ранее был создан резерв под обесценение запасов, то при списании данных материалов сумму резерва, относящуюся к ним, необходимо восстановить.
Документальное оформление выбытия материалов в результате хищения, порчи, недостачи
Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, далее - Закон N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.
Первичными документами, являющимися основанием для отражения операции по выбытию материалов в результате их хищения, порчи, недостачи, могут являться:
- акт на списание материалов. При разработке данной формы может быть использована унифицированная форма N ТОРГ-16, утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132;
- документы по учету результатов инвентаризации (п. 2.3, 2.5, 4.1, 5.6 Указаний по инвентаризации). При разработке данных документов за основу могут быть приняты формы, предусмотренные постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26:
а) приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-22);
б) инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3);
в) сличительная ведомость (форма N ИНВ-19);
г) ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма N ИНВ-26);
- письменные объяснения работника, виновного в недостаче (при отсутствии виновного лица - объяснения материально ответственного лица);
- бухгалтерская справка-расчет по определению сумм недостач в пределах норм естественной убыли, сумм, подлежащих возмещению работником;
- заключение о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций. В качестве такого документа может использоваться "Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей" (можно взять за основу форму ТОРГ-15, утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132);
- распоряжение руководителя организации о взыскании (об отказе от взыскания) ущерба с виновного лица;
- решение суда о взыскании (невзыскании) с работника задолженности (при отсутствии согласия работника добровольно возместить ущерб, превышающий его среднемесячный заработок, или пропуске срока для вынесения работодателем распоряжения о взыскании).
Выбытие материалов в результате хищения, порчи, недостачи отражается в карточке учета материалов. Данный документ может быть разработан на основе формы N М-17, утв. постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.
Организация занимается производством и реализацией своей продукции. На складе были испорчены материалы: помещение затоплено в результате сильных ливневых дождей. Установлено отсутствие виновных лиц. Фактическая себестоимость испорченных материалов составляет 15 000 руб. НДС, ранее принятый к вычету по данным материалам, - 3000 руб. Резерв под обесценение запасов по данным материалам не создавался.
В бухгалтерском учете списание материалов отражается следующим образом:
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Описание |
15 000 |
по результатам инвентаризации отражена стоимость выявленных материалов, не подлежащих к использованию в производстве |
||
91, субсчет "Прочие расходы" |
15 000 |
отражена в составе прочих расходов стоимость списываемых материалов |
|
68, субсчет "Расчеты по НДС" |
3000 |
восстановлен НДС со стоимости списанных материалов (в том случае, если организация решила восстанавливать НДС во избежание спора с налоговыми органами) |
|
91, субсчет "Прочие расходы" |
3000 |
сумма восстановленного НДС по списанным материалам отражена в составе прочих расходов |
Тема
Бухгалтерский учет выбытия материалов c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019
См. также
Инвентаризация для целей бухгалтерского учета
Восстановление вычетов НДС в случаях утраты, порчи, недостачи имущества
Налоговый учет убытков в виде недостачи материальных ценностей
Бухгалтерский учет расходов в виде естественной убыли
Бухгалтерский учет потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций
Формы документов
Пример заполнения Карточки учета материалов (форма М-17)
Пример заполнения приказа (постановления, распоряжения) о проведении инвентаризации (форма ИНВ-22)
Пример заполнения ведомости учёта результатов, выявленных инвентаризацией (форма ИНВ-26)
Пример заполнения инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (форма ИНВ-3)
Объяснительная записка о недостаче товаров на складе
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Информационный блок "Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет и отчетность" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов.
Каждый материал блока подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства
См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений
См. содержание Энциклопедии решений. Бухгалтерский учет и отчетность
При подготовке использованы авторские материалы, предоставленные Я. Бушуевой, Ю. Волковой, Е. Королевой, И. Лазаревой, И. Олейник, И. Разумовой, Д. Стрелковой, Е. Титовой и др.