Энциклопедия решений. Место реализации работ и услуг для целей НДС (ноябрь 2024)

Место реализации работ и услуг для целей НДС

Операции по реализации работ, услуг на территории РФ признаются объектом обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ). Отметим, что понятия импорта и экспорта к оказанию услуг, выполнению работ не применяются.

При определении места реализации работ (услуг) для целей исчисления НДС, в том числе иностранными контрагентами, необходимо руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ.

Внимание

Порядок взимания косвенных налогов (в т.ч. российского НДС) при выполнении работ, оказании услуг между странами - участниками ЕАЭС (Армения, Беларусь, Казахстан, Киргизия, Россия) регулируется разделом IV Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе) (Астана, 29 мая 2014 г.).

При выполнении работ, оказании услуг в государствах ЕАЭС налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено разделом IV Протокола (п. 28 Протокола).

Место реализации работ, услуг определяется в соответствии с п. 29 Протокола.

Документами, подтверждающими место реализации работ, услуг, являются (п. 30 Протокола):

- договор (контракт) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный налогоплательщиками государств-членов;

- документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;

- иные документы, предусмотренные законодательством государств-членов.

В подпунктах 1 - 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ содержится закрытый перечень работ (услуг), для которых предусмотрены специальные правила определения места реализации. В соответствии с подпунктами 1 - 3 п. 1 ст. 148 НК РФ место реализации зависит от вида работ (услуг). Местом реализации признается территория РФ, если работы (услуги), связанные непосредственно с недвижимым имуществом или с движимым имуществом, находящимся на территории РФ, а также если услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказываются на территории РФ.

Подпунктом 4 п. 1 ст. 148 НК РФ установлено, что местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории РФ. Этот подпункт содержит закрытый перечень услуг. Его нормы применяются, в частности, при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Например, местом реализации опытно-конструкторских работ, в том числе по разработке конструкции инженерного объекта, выполняемых для российской организации иностранной организацией, не состоящей на учете в российских налоговых органах, признается территория РФ (см. письмо Минфина России от 26.05.2015 N 03-07-08/30204).

В соответствии со вторым абзацем пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в этом подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании:

- места, указанного в учредительных документах организации,

- места управления организации,

- места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа,

- места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство),

- места жительства физического лица, если иное не предусмотрено абзацами тринадцатым - семнадцатым пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Примечание

С 1 января 2017 года в отношении физического лица, не являющегося ИП, приобретающего электронные услуги, местом осуществления деятельности покупателя признается территория РФ, если выполняется хотя бы одно из указанных ниже условий:

- местом жительства покупателя является РФ;

- место нахождения банка, в котором открыт счет, используемый покупателем для оплаты услуг, или оператора электронных денежных средств, через которого осуществляется покупателем оплата услуг, - на территории РФ;

- сетевой адрес покупателя, использованный при приобретении услуг, зарегистрирован в РФ;

- международный код страны телефонного номера, используемого для приобретения или оплаты услуг, присвоен РФ.

Если при оказании физическим лицам, не являющимся ИП, услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, местом осуществления деятельности покупателя признается территория РФ и при этом в соответствии с законодательством иностранного государства, в котором место оказания указанных услуг определяется по месту осуществления деятельности покупателя, местом осуществления деятельности указанного покупателя признается территория такого иностранного государства, продавец вправе определить место осуществления деятельности покупателя самостоятельно.

В подпунктах 4.1 - 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ определено, в каких случаях при оказании услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также работ, непосредственно связанных с такими услугами, местом реализации признается территория РФ.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, признается территория РФ, если деятельность лица, оказывающих услуги, осуществляется на территории РФ.

Например, услуги по предоставлению доступа к компьютерной сети, услуги по оформлению и продаже авиабилетов, услуги по подбору персонала к услугам, перечисленным в подпунктах 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не относятся, поэтому место реализации таких услуг определяется по месту деятельности организации, оказывающей услуги. Так, местом реализации услуг по предоставлению доступа к компьютерной системе через Интернет, оказываемых иностранной организацией российской организации, по мнению Минфина России, территория РФ не признается и такие услуги объектом налогообложения НДС в РФ не являются. Поэтому российская организация, приобретающая эти услуги у иностранного лица, налоговым агентом по данным операциям не является (см. письмо Минфина России от 01.07.2014 N 03-07-РЗ/31594). Так же решается вопрос и с услугами по подбору персонала, оказываемыми иностранной организацией российскому заказчику (см. письмо Минфина России от 27.08.2015 N 03-07-08/49541), а также с услугами по организации участия в конференциях (форумах и других аналогичных мероприятиях) на территории иностранного государства (см. письма Минфина России от 09.02.2018 N 03-07-08/7923, от 02.09.2015 N 03-07-08/50437). Вместе с тем, отнесение конкретных услуг к перечисленным в подпунктах 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не всегда является однозначным и не относится к компетенции Минфина России (см. письмо Минфина России от 12.04.2017 N 03-07-08/21817), поэтому руководствоваться такими разъяснениями следует с осторожностью.

Ситуации, когда территория РФ не признается местом реализации работ (услуг), установлены в п 1.1 ст. 148 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 148 НК РФ определено, что местом осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1-4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации на территории РФ на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

В п. 2.1 ст. 148 НК РФ определено место реализации работ (услуг) в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья на участках недр, расположенных полностью или частично на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 148 НК РФ если организацией выполняется (оказывается) несколько видов работ (услуг) и реализация одних работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации других работ (услуг), местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг).

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), если иное не предусмотрено п. 5 ст. 148 НК РФ, являются (п. 4 ст. 148 НК РФ):

1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Документами, подтверждающими место оказания физическим лицам, не являющимся ИП, услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, являются реестры операций с указанием информации о выполнении условий, предусмотренных абзацами четырнадцатым - семнадцатым пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, на основании которых местом осуществления деятельности покупателя признается территория РФ, а также стоимости указанных услуг (п. 5 ст. 148 НК РФ).

Тема

Налог на добавленную стоимость

См. также

Место реализации работ (услуг), связанных с недвижимым имуществом, для целей НДС

Место реализации работ (услуг), связанных с движимым имуществом, для целей НДС

Место реализации работ (услуг) в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта для целей НДС

Место реализации НИОКР, консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг и т.п. для целей НДС

Место реализации услуг по перевозке для целей НДС

Место реализации вспомогательных работ (услуг) для целей налогообложения НДС

Место реализации имущественных прав для целей НДС

Исчисление и уплата НДС иностранными организациями при оказании услуг в электронной форме

Объект налогообложения НДС

Энциклопедия судебной практики