Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при перечислении предварительной оплаты (аванса) покупателем (декабрь 2024)

Налоговые вычеты по НДС при перечислении предварительной оплаты покупателем

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (аванс, предоплату), суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычетам. Вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении предоплаты, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм авансов, при наличии договора, предусматривающего уплату указанных сумм (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Примечание

Вычетам также подлежат суммы НДС, исчисленные налоговым агентом, указанным в п. 8 ст. 161 НК РФ (покупателем), с сумм оплаты, частичной оплаты, перечисленных в счет предстоящего приобретения товаров, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ (металлолома, шкур, алюминия) (второй абзац п. 12 ст. 171 НК РФ).

В дальнейшем на момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) счет-фактура выставляется продавцом уже на сумму отгрузки. Покупатель на основании такого счета-фактуры вправе принять всю сумму налога, выделенную в ней, к вычету. Но при этом у него появляется обязанность в этом же налоговом периоде восстановить в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Согласно пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету покупателем в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере НДС, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Вычет НДС по авансам - это право, а не обязанность налогоплательщика. При этом право на вычет НДС с отгрузки не связано с тем, принимался к вычету НДС с предоплаты или нет (см. письма Минфина России от 22.11.2011 N 03-07-11/321, от 01.09.2009 N 03-07-14/92, от 09.04.2009 N 03-07-11/103, от 06.03.2009 N 03-07-15/39, УФНС России по г. Москве от 26.05.2009 N 16-15/052780). Поэтому НДС к вычету с предоплаты можно не принимать даже при наличии счета-фактуры поставщика.

Одним из условий принятия покупателем к вычету НДС с предоплаты является наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление данных сумм (п. 9 ст. 172 НК РФ). Также в п. 5.1 ст. 169 НК РФ указано, что в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты (частичной оплаты), должен быть указан номер платежно-расчетного документа. В соответствии с пп. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры в счете-фактуре при получении предоплаты с применением безденежной формы расчетов в строке 5 (реквизиты платежно-расчетного документа, кассового чека) ставится прочерк. Поэтому, по мнению Минфина России, изложенному в п. 2 письма от 06.03.2009 N 03-07-15/39, при осуществлении предварительной оплаты (частичной оплаты) наличными денежными средствами или в безденежной форме вычет НДС не производится, поскольку в данных случаях у покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав) отсутствует платежное поручение.

В то же время существует судебная практика по этому вопросу в пользу налогоплательщиков (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2012 N А05-5313/2011, ФАС Уральского округа от 14.09.2011 N Ф09-5136/11, ФАС Поволжского округа от 03.10.2011 N Ф06-8151/11). В частности, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2012 N А05-5313/2011 приведена следующая аргументация. Гражданский оборот основывается на принципе свободы договора, закрепленном в ст. 421 ГК РФ, предусматривающей, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Следовательно, стороны договорного обязательства вправе предусмотреть порядок оплаты как посредством перечисления денежных средств, так и иными способами. Позиция налогового органа о предоставлении налогового вычета лишь при наличии у лица платежного поручения безосновательно ущемляет права добросовестных налогоплательщиков, использующих в отношениях со своими контрагентами иные средства расчетов по договору. Таким образом, из норм налогового законодательства не следует неправомерность вычета НДС, уплаченного в составе авансового платежа, при безденежных формах расчетов. По смыслу п. 9 ст. 172 НК РФ платежный документ должен лишь подтвердить факт предоплаты. В соответствии с Постановлением КС РФ от 20.02.2001 N 3-П и Определением КС РФ от 08.04.2004 N 169-О под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком сумм налога.

Внимание

Обратите внимание на п. 23 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33. В нем разъяснено, что при разрешении споров, связанных с применением на основании п. 12 ст. 171 НК РФ налоговых вычетов налогоплательщиком, произведшим оплату предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, судам следует учитывать, что глава 21 НК РФ не содержит указания о том, что в данном случае право на вычет НДС возникает исключительно при уплате цены приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав в денежной форме. Поэтому налогоплательщик не может быть лишен права на вычет налога в случаях, когда предварительная оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится им в натуральной форме.

При предварительной оплате, осуществленной наличными денежными средствами, внесение аванса подтверждает кассовый чек. Согласно пп. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры в строке 5 счета-фактуры указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура), в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав. Кроме того, до 1 октября 2017 года Правилами заполнения книги покупок в ней было запрещено регистрировать счет-фактуру на сумму аванса только при безденежных формах расчетов (с указанной даты этот запрет убран из Правил). В связи с этим при наличной форме авансовых расчетов покупатель вправе принять НДС к вычету с суммы перечисленного аванса. Однако поскольку формально не выполнена норма п. 9 ст. 172 НК РФ, в которой говорится о подтверждении перечисления предоплаты платежным поручением, то принятие НДС к вычету в данном случае сопряжено с налоговым риском. С 1 октября 2017 года это относится и к авансам в безденежной форме: в книге покупок они теперь регистрируются, однако формально требование о перечислении предоплаты не выполняется.

Тема

Налоговые вычеты по НДС

См. также

Порядок исчисления НДС

Авансовый счет-фактура

НДС, предъявляемый продавцом покупателю

Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

Книга покупок

Восстановление вычетов по НДС по авансам у покупателя

Бухгалтерский учет перечисления поставщику аванса с расчетного счета

Предварительная оплата (аванс)